Sobre lo primero, no se puede establecer parámetros, al ser su uso discrecional, por lo que el gobierno cuenta con gran flexibilidad para definir en que casos y como se da la concurrencia de las circunstancias de urgencia y necesidad.
Sobre el tema relacionado con los alcances en el apartado tributario, concluyen que, si bien el numeral constitucional citado no establece limitaciones, sin embargo sostienen que el Decreto- Ley no alcanza a los elementos esenciales del tributo cubiertos por el principio de reserva de ley, de acuerdo con la interpretación que dan los autores a los artículos 133.1 y 133.3 de la Constitución Española.
En torno a los Decretos Legislativos,[194] consideran que es la disposición con rango de ley dictada por el Gobierno, mediante una autorización expresa del Parlamento, llamada delegación recepticia, cuyo nombre se debe a que la norma delegada recibe de la norma delegante la posibilidad de desplegar la fuerza y eficacia normativa que es propia de la Ley, transfiriendo el ejercicio legislativo pero no la titularidad constitucional de emitir normas con valor y fuerza de Ley.
De esa manera, existen dos formas de verificarse las delegaciones legislativas:
A través de textos articulados, que constituyen la regulación ex novo de una determinada materia, desarrollando una previa ley de delegación, en donde quedarán fijados los principios y criterios a que se sujetará la delegación, sus requisitos de elaboración se ciñen a una adecuada y suficiente claridad y concreción que posibilite la articulación por el gobierno evitando un casuismo legal.
Por medio de textos refundidos que no es otra cosa que la estructuración en un solo texto de las disposiciones que ya se encuentren vigentes dispersas en una diversidad de textos legales creados por el legislativo. La función de la ley delegante será la de señalar al Gobierno si se elabora un texto único o en su caso regularizar, aclarar o armonizar los textos que será materia de la fundición, siendo este un limite ineludible para el órgano autorizado.
Sobre el particular tema de la delegación de facultades legislativas, Spisso[195]al analizar el caso Argentino sostiene que el artículo 76 de la Constitución de ese país, prohíbe la delegación de facultades legislativas en el Poder Ejecutivo, excepción hecha de algunos casos de administración o de emergencia pública, siempre determinado bajo un plazo y materia específicos, bajo las bases que el Congreso diseñe para tal efecto.
Refiere que del texto del artículo constitucional citado se advierte que toda delegación debe caer en el titular del Poder Ejecutivo, quien deberá ejercerlo por decreto refrendado por el Jefe de Gabinete y el Contralor de la Comisión Bicameral, de modo que no puede delegarse en la persona de otro funcionario de la administración ejecutiva ( art. 100, inc. 2).
Entonces para que opere la delegación legislativa en materia tributaria, deben reunirse las exigencias siguientes:
"a) efectiva situación de emergencia pública, declarada por el Congreso;
b) que la política legislativa este suficientemente definida en la ley de habilitación;
c) que se haga exclusivamente en cabeza del Poder Ejecutivo;
d) que la delegación no comprenda la creación de tributos, la definición del hecho o de la base imponible, la determinación de los contribuyentes o responsables, exenciones o franquicias, sino sólo referida a aspectos cuantitativos de la obligación tributaria, o sea las alícuotas, tasas o montos fijos;
e) que la facultad se conceda por tiempo determinado y se agote con el uso que haga de ella el Poder Ejecutivo;
f) que comprenda sólo los tributos que por sus características exijan adecuaciones en el tiempo de la emergencia;
g) que se satisfagan las exigencias sobre refrendo por el jefe de Gabinete y el control por parte de la comisión bicameral permanente (art.100, inc 13, CN)."
José O Casás[196]al señalar la justificación de la recepción del fenómeno de la delegación legislativa en materia tributaria, dice que se da como consecuencia de la variedad de asuntos que ingresan al Parlamento y el poco tiempo para su atención, ante la necesidad de respuestas rápidas en el ámbito interno o externo, lo que sólo se puede lograr con la intervención de la rama ejecutiva.
Sin embargo, después de un recorrido por diversas constituciones del mundo, con especial estudio al caso Argentino, al tocar el tema de los Decretos-Ley, medidas provisorias con fuerza de ley o reglamentos de necesidad urgencia, sostiene que altera la división de poderes provocando un desbalance a favor del poder ejecutivo debilitando a los depositarios de la voluntad popular.
Sobre el tema de las facultades extraordinarias para legislar otorgadas en la Constitución General de la Republica al Ejecutivo, no existe certeza sobre si en ésta se faculta al gobierno para emitirlos en la forma de verdaderos Decretos-Ley y Decretos-Legislativos o Delegados, de acuerdo con las características ya referidas con antelación, empero consideramos que si existen supuestos que constituyen casos de delegación normativa de primer grado, los cuales aparecen contenidos en los artículos 29 y 131 de dicha Carta Magna, los cuales dicen:
"Articulo 29.- En los casos de invasión, perturbación grave de la paz pública, o de cualquiera otro que ponga a la sociedad en grande peligro o conflicto, solamente el Presidente de la República Mexicana, de acuerdo con el Consejo de Ministros, y con aprobación del Congreso de la Unión, y en los recesos de éste, de la Comisión Permanente, podrá suspender en todo el país, o en lugar determinado las garantías que fuesen obstáculo para hacer frente, rápida y fácilmente, a la situación; pero deberá hacerlo por un tiempo limitado, por medio de prevenciones generales y sin que la suspensión se contraiga a determinado individuo. Si la suspensión tuviese lugar hallándose el Congreso reunido, éste concederá las autorizaciones que estime necesarias para que el Ejecutivo haga frente a la situación. Si la suspensión se verificase en tiempo de receso, se convocará sin demora al Congreso para que las acuerde."
"Artículo 131.- Es facultad privativa de la Federación gravar las mercancías que se importen o exporten, o que pasen de tránsito por el territorio nacional, así como reglamentar en todo tiempo y aún prohibir, por motivos de seguridad o de policía, la circulación en el interior de la República de toda clase de efectos, cualquiera que sea su procedencia; pero sin que la misma Federación pueda establecer, ni dictar, en el Distrito Federal, los impuestos y leyes que expresan las fracciones VI y VII del artículo 117.
El Ejecutivo podrá ser facultado por el Congreso de la Unión para aumentar, disminuir o suprimir las cuotas de las tarifas de exportación e importación, expedidas por el propio Congreso, y para crear otras; así como para restringir y para prohibir las importaciones, las exportaciones y el tránsito de productos, artículos y efectos, cuando lo estime urgente, a fin de regular el comercio exterior, la economía del país, la estabilidad de la producción nacional, o de realizar cualquiera otro propósito, en beneficio del país. El propio Ejecutivo al enviar al Congreso el Presupuesto Fiscal de cada año, someterá a su aprobación el uso que hubiese hecho de la facultad concedida."
Lo anterior debe verse bajo el cariz del artículo 49 Constitucional que dispone: "El Supremo Poder de la Federación se divide, para su ejercicio, en Legislativo, Ejecutivo y Judicial. No podrán reunirse dos o más de estos Poderes en una sola persona o corporación, ni depositarse el Legislativo en un individuo, salvo el caso de facultades extraordinarias al Ejecutivo de la Unión, conforme a lo dispuesto en el artículo 29. En ningún otro caso, salvo lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 131, se otorgarán facultades extraordinarias para legislar "
2.2. Acercamiento doctrinal del supuesto del artículo 29
Sobre la definición del fenómeno a que se refiere el artículo 29 Constitucional, Elisur Arteaga Nava[197]señala que es un acto complejo, principal, completo, formalmente legislativo y materialmente ejecutivo, en virtud del cual se hace cesar de modo temporal, el goce de ciertos derechos o garantías que, en favor de los habitantes del país, existen en la constitución.
Es complejo por cuanto deriva necesariamente de la combinación o coincidencia de varias voluntades y de diversos puntos de vista: el del Presidente de la República, los de los Secretarios de Estado, Jefes de Departamento, Procurador General de la República, por una parte y por otra el Congreso de la Unión o la Comisión Permanente, en su calidad de órganos responsables de moderar, encauzar y neutralizar la voluntad presidencial
Es principal en razón de que se trata de un acto completo y perfecto en sí; no requiere de otro para su existencia a validez, caso contrario sucede con el decreto que concede facultades extraordinarias, que es un acto secundario, accesorio, dependiente de uno principal, como el acto de suspensión de garantías.
Tiene carácter completo, en virtud de que cuenta con vigencia por el lapso que le asignan sus autores, no requiere reiteración periódica o esporádica para seguir en vigor, vale por sí sin necesidad de un acto previo.
La suspensión de garantías se decreta mediante un acto formal y materialmente legislativo aunque lo inicia y define el ejecutivo.
Su carácter ejecutivo deriva de que proviene de ciertas circunstancias particulares, a saber; las facultades únicamente las puede ejercer el ejecutivo las cuales son de uso inmediato y frecuentemente inapelables, produciendo una alta concentración de poder en un solo instituto del Estado.
Su vigencia es temporal y limitada, y puede circunscribirse a una parte del territorio nacional a toda ella, dependiendo de la emergencia, no es aplicable fuera de las fronteras del país, aún sobre mexicanos residentes en el extranjero
Desde nuestro punto de vista, el objeto de la suspensión de garantías a que se refiere el numeral trascrito, es hacer frente a una situación que exponga a la sociedad a un grave peligro, que amerita una necesaria acción rápida enérgica y eficaz, que las garantías no suspendidas serían un obstáculo. Para ello, permite que el Congreso de la Unión delegue sus facultades en el Presidente de la República, a efecto de que expida la legislación necesaria para hacer frente a la emergencia, constituyéndose como una excepción al principio de división de poderes a que se refiere el numeral 49 de nuestra Constitución.
En la actualidad, sin embargo, es mas reticente la doctrina para aceptar la suspensión de los derechos humanos contenidos en la parte dogmática de la Carta Magna, llámese garantías individuales, pues existen derechos fundamentales tan personalísimos como la vida, la libertad, la igualdad, que no pueden ser menoscabados, aun por grave que sea la emergencia, lo que no justifica sus suspensión.
Por ello, los Estados modernos, buscan siempre el equilibrio entre esos dos postulados, -la emergencia y la prevalencia de los derechos humanos- fijando un límite temporal al estado de suspensión, la aprobación posterior por el legislativo de la actuación del Gobierno so pena de declarase inconstitucional todo acto emanado de lo no ratificado, así como la fijación en la propia constitución de los mecanismos de responsabilidad política y jurídica con motivo del uso de las facultades.
Lo anterior se sostiene en lo expuesto por el tratadista Ignacio Burgoa Orihuela[198]para quien el fenómeno que estudiamos es un estado de anormalidad, pues en principio la organización gubernamental debe observar, en primer término, la Constitución, luego las leyes federales, normas locales y demás disposiciones del orden general que hace válidos los actos del Estado gobierno, lo que se traduce en la seguridad jurídica de los gobernados.
Sin embargo el estado esta sujeto a eventualidades que se salen del cauce normal de su vida institucional, que pueden poner en peligro su estabilidad y romper el estado de cosas en perjuicio de todos los integrantes del mismo.
Ante situaciones de ese tipo, tiene que actuarse con rapidez, lo que permite a uno de los poderes tomar las medias necesarias para hacerle frente, rompiendo el estado normal de las cosas durante el tiempo que dure la emergencia.
Esto se da mediante dos fases; la primera, mediante la cesación de las normas constitucionales y legales que frenen el ejercicio de la autoridad para hacer frente a la emergencia; la segunda, el otorgamiento de facultades extraordinarias sobre las bases establecidas en la constitución a uno de los poderes que componen el Estado, generalmente al Ejecutivo, para que emita la legislación de emergencia, cuya vigencia estará supeditada a la aprobación del legislativo y por el tiempo determinado o en su caso indefinido pero sujeto a la finalización del estado de cosas que dio lugar al advenimiento del uso de esas facultades.
De acuerdo con lo anterior, entonces, una cosa es la suspensión de garantías, como medio para facilitar de inmediato el actuar del ejecutivo y otra es el de emitir la legislación extraordinaria previa aprobación del Congreso para hacer frente a la situación de emergencia.
Estas dos circunstancias deben quedar bien definidas, pues no podemos caer en el error de que, por el simple hecho de suspender las garantías el ejecutivo de inmediato pueda legislar, sino que es imperioso recabar del legislativo el decreto que defina los pormenores del uso de esas facultades.
2.2.1.- El caso de la suspensión de garantías de 1 de junio de 1942.
Sobre las finalidades del artículo 29 Constitucional que prevé el supuesto que encarna la autorización al ejecutivo para efectuar actos de carácter legislativo en vía de suspensión de garantías, nuestro alto tribunal lo definió en un tiempo como leyes de emergencia, a través de los cuales se suspenden todo tipo de garantías individuales y por tanto de manera extraordinaria puede emitir decretos con eficacia de ley, que para el caso de la materia tributaria aparecen diversos criterios judiciales[199]
A fin de verificar si los criterios referidos guardan congruencia con el respeto a los derechos de los gobernados en el aspecto que nos ocupa, así como al adecuado uso de las facultades extraordinarias a que se refiere el artículo 29 de la Constitución Federal, por parte del ejecutivo, será pertinente remitirnos a sus antecedentes, como lo son el decreto de primero de junio de mil novecientos cuarenta y dos, que dio lugar a la Ley de Prevenciones Generales Relativa a la Suspensión de Garantías, decretada en el citado decreto, cuyo contenido, por su importancia para la conclusiones a las que llegaremos sobre el tema del uso de esa facultad; la suerte de las normas emitidas por el ejecutivo en el tiempo de la emergencia y la no deseable conclusión de que las mismas formen parte del sistema normativo ordinario vía inclusión por el legislativo para formar parte de una ley formal y material, nos remitiremos a continuación.
El decreto referido se publicó en el Diario Oficial de la Federación el día 2 de junio de 1942,[200] cuyo contenido se centró a la aprobación por parte del Congreso de la suspensión de garantías individuales, consignadas en los artículos 4º., párrafo I, 5º, 6º, 7º, 10, 11,14, 16,19, 20, 21, párrafo III del artículo 22 y 25 de la Constitución (artículo 1º ); la autorización se dio por todo el tiempo que el país permaneciera en estado de guerra con Alemania, Italia y Japón, susceptible de prorrogarse, a juicio del ejecutivo, hasta treinta días después de que cesaran las hostilidades ( artículo 2º ); asimismo se autorizó al ejecutivo para que dictara la prevenciones generales para reglamentar los términos de la suspensión de garantías (artículo 3º ); igualmente se facultó al Ejecutivo para imponer en los distintos ramos de la administración pública todas las modificaciones que fueran indispensables para la eficaz defensa del territorio nacional, de su soberanía y dignidad y para el mantenimiento de las instituciones fundamentales así como legislar con sujeción a lo preceptuado anteriormente (artículos 4º y 5º ).
Con motivo de las autorizaciones otorgadas al ejecutivo, se emitió la Ley de Prevenciones Generales sobre la Suspensión de Garantías[201]cuyos puntos torales fueron:
1.- Limitación de actos comerciales en México para los países enemigos.
2.- Obligación de prestar servicios personales en actividades relacionadas con la defensa del país.
3.- Estricta observancia de disposiciones relacionadas con cinematografía, radio y medios de propaganda.
4.- Necesario permiso previo para llevar acabo reuniones de carácter político.
5.- Requisición de armas a los particulares
6.- Condiciones especiales para salir o entrar al territorio nacional.
7.- Concentración indefinida de extranjeros y nacionales a criterio del ejecutivo.
8.- Facultades al Ministerio Público para efectuar visitas domiciliarias y cateos sin orden judicial.
9.- Ampliación en el plazo de las detenciones por investigación policíaca.
10.- Limitación al derecho de la libertad provisional bajo caución en los casos fijados por el ejecutivo.
11.- Improcedencia de los amparos contra leyes consideradas como de emergencia.
12.- Sistema penal riguroso y severo en la medida que estime el ejecutivo.
13.- Exclusión de libertad bajo caución y condena condicional en determinados procesos
14.- Supresión del jurado para todos los delitos o faltas oficiales.
15.- Los juicios de amparo en tramitación seguirían su curso hasta su conclusión cualquiera que fuera su naturaleza.
Para el caso que nos ocupa adquiere especial relevancia lo dispuesto por el artículo 2º segundo párrafo que dispuso: "Se entiende, por legislación de emergencia, la dictada por el Ejecutivo Federal, en uso de las facultades que le confiere el artículo 3º del decreto de 1º de junio de 1942."
Por ende, la legislación de emergencia de acuerdo con el artículo 3º del decreto de suspensión de garantías, consiste en la autorización al ejecutivo para dictar las prevenciones generales que reglamenten los términos de la suspensión de garantías individuales a que se contraen los artículos 1º y 2º, es decir, las prevenciones generales cuyo extracto ya hemos destacado.
Lo anterior es de importancia capital, pues durante ese periodo se emitieron algunas leyes relacionadas con tributos, los cuales inclusive fueron materia de impugnación vía juicio de amparo y resuelto por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, empero de acuerdo con lo reseñado no aparece claro que el ejecutivo hubiere estado autorizado para emitir alguna ley de emergencia en los términos en que se autorizó.
Veamos. Existe la tesis del rubro: "LEYES DE EMERGENCIA, CONSTITUCIONALIDAD DE LOS IMPUESTOS FIJADOS EN LAS"[202] cuyos argumentos sustanciales se ciñeron a lo siguiente:
a) Que la suspensión de garantías aprobada por el Congreso, implica la suspensión propiamente hablando, en los términos de las prevenciones generales que el Ejecutivo debe dictar por mandato expreso constitucional, y además, la concesión de facultades extraordinarias para que el Ejecutivo pueda hacer frente a la situación; esto es, aparte de la cesación temporal de las garantías, pueden delegarse en el Ejecutivo facultades extraordinarias para legislar únicamente en estos casos.
b)Que el decreto de 1o. de junio de 1942, que aprobó la suspensión de garantías, facultó en su artículo 4o. al Ejecutivo para imponer en los distintos ramos de la administración todas las modificaciones que fueron indispensables para la eficaz defensa del territorio nacional, de su soberanía y dignidad y para el mantenimiento de sus instituciones fundamentales; y en su artículo 5o. lo facultó también para legislar en los distintos ramos de la administración con sujeción a lo preceptuado en el artículo precedente.
c) Que esto último no puede entenderse en el sentido de que el Ejecutivo solamente quedó facultado para legislar en lo referente a las modificaciones que hubieran de necesitarse en la administración, mas no para crear nuevos tributos, ya que si el artículo 4o. facultó al Ejecutivo para realizar modificaciones en la administración, estaba implícita la facultad de expedir leyes relativas cuando solamente por la ley pudieran hacerse tales modificaciones, pues de no ser así, hubiera sido ineficaz la facultad reformatoria, o bien autorizaría la modificación del hecho, descartando la ley que impusiera determinada organización, todo lo cual es contrario al propósito que creó la suspensión de garantías, de compaginar las necesidades del momento con el Estado de derecho que expresamente, como se dijo en la exposición de motivos de la Ley de Prevenciones Generales, no se quiso hacer desaparecer, sino por el contrario, mantenerlo a pesar de la anormalidad de la situación.
d) Que al disponer en el artículo 5o. la autorización para legislar en los distintos ramos "con sujeción a lo preceptuado en el artículo precedente", debe entenderse, en consecuencia, no circunscrita esta facultad a la reforma de los ramos de la administración, sino limitada a la necesidad de la eficaz defensa del territorio, de su soberanía y dignidad y mantenimiento de las instituciones, puesto que estas son las condiciones impuestas en el artículo 4o. y la expresión "con sujeción a lo dispuesto en el artículo precedente", se refiere sin genero de duda, a los mismos hechos o circunstancias que condicionaron la diversa facultad de la modificación administrativa.
e) Por tanto concluyo dicho tribunal, si el Ejecutivo quedó autorizado para legislar en los distintos ramos de la administración, entre los cuales está comprendido el hacendario y, por otra parte, a la creación de nuevos impuestos o a la elevación de la tasa de los ya existentes, lo que es necesario en un Estado de guerra, a fin de incrementar los ingresos y satisfacer los gastos públicos, aumentados considerablemente por razón de este Estado, no hay motivo en considerar inconstitucional, por falta de competencia del Ejecutivo para dictarlo, el tributo creado con esos fines y sus diversas reformas.
Resulta inadmisible tomar como validos los argumentos de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, acabados de mencionar, por la simple y sencilla razón que se hicieron con violación misma del decreto de suspensión de garantías y la Ley de Prevenciones Generales.
Ello es así, en la medida que de acuerdo con el artículo 3º del Decreto de suspensión de garantías, se autorizó al ejecutivo a dictar las prevenciones generales que reglamenten los términos de la suspensión de garantías individuales a que se contraen los artículos 1º y 2º , es decir, 4º, párrafo I del 5º,6º, 7º, 10º 11,14,16,19,20,21, párrafo III del 22 y 25 de la Constitución, donde no aparecen los principios constitucionales contenidos en el artículo 31 fracción IV ni la garantía de propiedad, tampoco las facultades del Congreso para crear los tributos necesarios para el presupuesto de egresos de la Federación, el cual en nuestro concepto quedó intocado, por tanto el ejecutivo no quedó habilitado para ese efecto.
Luego, si en la ley de prevenciones, a que se refiere el artículo 3º, se estableció que se entiende por legislación de emergencia, la dictada por el ejecutivo en uso de las facultades que le confiere el artículo en mención del citado decreto, es evidente que no existía autorización para ese efecto, en todo caso, no podía por esa vía emitir decretos relacionados con la creación "ex novo" de un tributo, como ocurrió en el caso citado, ni aún en la forma de legislar en el Ramo de la Administración Pública, pues la materia de la creación o modificación de los tributos no pertenece a la administración sino a aspectos relacionados con la obligación de los mexicanos para contribuir al gasto público.
Así es, en el decreto de primero de marzo de 1945, se reformaron los artículos 15 fracción IX bis, 16 y 17 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, creando un impuesto del 8% de las utilidades que distribuyeran o debieran de distribuir toda clase de sociedades mexicanas o extranjeras que funcionaran en el país, así como en el diverso de diez de septiembre de 1945, que estableció como Impuesto o Contribución Económica a la Defensa Nacional, todos los ingresos que se hubieren obtenido o se obtengan por el erario federal por virtud de alguna Ley o Decreto dictado por el Ejecutivo en el Ramo de Hacienda, con apoyo en los artículos 3º 4º y 5º del Decreto de Suspensión de Garantías[203]
Se insiste, el Ramo de la Administración Pública debemos entenderla referida a los aspectos ejecutivos de la aplicación de las leyes, respecto de lo cual si era posible hacer las modificaciones, mas no crear tributos o modificar leyes relacionadas con estos, pues ello no se advierte de manera nítida del Decreto y la Ley de Prevenciones Generales, por lo que consideramos que la violación de la Constitución fue evidente.
Inclusive, no estaríamos ante el caso de violación de garantías constitucionales, sino como ya se dijo, de la incursión no autorizada para legislar en la materia de contribuciones.
Otro aspecto que también cabe hacer notar que ocurrió con motivo del uso de las facultades a que se refiere el artículo 29 de la Constitución, lo es que la llamada legislación de emergencia, se convirtió, después de concluido el periodo que motivo la misma, en parte del sistema normativo ordinario, lo que consideramos es poco ético, por no corresponder a las finalidades por las cuales se emitieron las normas.
Así es, en el caso de la Ley de Emergencia Sobre Contribución Económica a la Defensa Nacional, fue emitida por el Presidente de la República en uso de facultades extraordinarias, por lo que es evidente que su emisión se hizo para reglamentar actos o hechos causados u originados durante la época de emergencia a que dicha ley se refiere; sin embargo, a partir del Decreto de veintiocho de septiembre de mil novecientos cuarenta y cinco, se incluyeron al sistema ordinario de leyes, por aprobación del Congreso en vía de propuesta del ejecutivo.
Sobre el particular, la Suprema Corte de Justicia de la Nación tuvo ocasión de pronunciarse al respecto, donde encontramos diversas tesis, bajo los rubros siguientes: IMPROCEDENCIA DEL AMPARO (LEY DE PREVENCIONES GENERALES RELATIVA A LA SUSPENSION DE GARANTIAS)[204]; LEYES DE EMERGENCIA RATIFICADAS, AMPARO CONTRA LAS.[205]; LEYES DE EMERGENCIA.[206]
De las razones generales a las que se arribó en los criterios señalados, podemos concluir que dicho tribunal determinó:
a) Que como el Congreso de la Unión ratificó las disposiciones dictadas por el Presidente de la República durante la emergencia en materia hacendaria, dándoles el carácter de leyes ordinarias, a partir del primero de octubre de mil novecientos cuarenta y cinco, no se aplican los decretos sino las leyes ratificadas, por ende el amparo pedido contra los primeros es improcedente.
b) Que ello no puede estimarse ilegal pues la facultad de ratificar y poner en vigor como leyes ordinarias, las dictadas por el Ejecutivo Federal durante el período de emergencia, comprendido del 1o. de julio de 1942 al 30 septiembre de 1945, no puede estimarse ajeno a la función legislativa del Congreso de la Unión.
c) Que la ratificación de dichas leyes por parte del H. Congreso de la Unión, así como la declaración de vigencia que les imprime, no entraña la prórroga del carácter emergente que las demás originen, inclusive la prescripción del juicio de amparo a que se contrae la ley de 10 septiembre de 1945.
No existe duda que legalmente, no puede reprocharse al Congreso la inclusión en el sistema ordinario tributario normativo de las leyes de emergencia, pues la constitución no contiene norma alguna que sancione esa práctica, sin embargo, consideramos no es ético, pues en primer lugar, las normas de emergencia tuvieron un fin específico, a saber, hacer frente al estado de necesidad imperante en el tiempo de su emisión, por lo tanto, al desparecer estas, no encontramos explicación para su inclusión dentro del sistema normativo ordinario.
De aceptar esa práctica, daría lugar a que se permitiera al ejecutivo legislar en materia tributaria, utilizando el método de la suspensión de garantías para el caso de emergencia, luego, a su criterio determinar su inclusión dentro del sistema normativo regular, a través de la aprobación del Congreso, por la vía normal establecida en la Constitución, pese a su naturaleza y finalidad.
Mas aún, cuando su emisión, como ya se vio, estaba viciada, en la medida en que al ejecutivo no se le autorizó expresamente a legislar en la materia tributaria, especialmente en la creación de tributos y reforma de leyes fiscales, por tanto, al ser producto de actos viciados, se pretendió legitimar por medio de su inclusión vía proceso legislativo normal.
Luego, si como dice José Maria Del Castillo Velazco[207]"La suspensión de las garantías individuales es una desgracia sumamente dolorosa para que pueda verificarse con ligereza y sin una verdadera y absoluta necesidad. Decretarla con frecuencia y sin que la necesidad de ella se comprendida por el pueblo, es desprestigiar los principios constitucionales, es desanimar al pueblo en sus esfuerzos para defender siempre la libertad, es debilitar el sentimiento de la dignidad del hombre."; no puede aceptarse el uso de esa medida tan urgente y especial, para incluirla dentro del sistema normativo ordinario porque el Estado estaría traicionando la fe del pueblo.
2.3. Las facultades legislativas del ejecutivo en materia de comercio exterior contenidas en el artículo 131 de la Constitución.
Por otra parte, al resolver sobre el tema de las facultades del ejecutivo contenidas en el artículo 131 de la Constitución, dicha Suprema Corte ha considerado que:
1.- Cuando la Ley Fundamental otorga ciertas facultades al presidente de la República para alcanzar una finalidad determinada, esas facultades incluyen el uso de medios adecuados para alcanzar ese fin, siempre y cuando éstos no estén legalmente prohibidos, sino que se adapten al espíritu de la propia Constitución y de las leyes.
2.- Que el término modificar incluye los conceptos alterar, variar y derogar, por lo que es evidente que al otorgarse la facultad al presidente de la República para legislar en materia de comercio exterior y, por ende, de poder modificar o alterar las tarifas y cuotas correspondientes, dicha alteración o modificación conlleva a que también se puedan derogar las disposiciones contenidas en la ley expedida por el Congreso de la Unión, pues éstas no tienen una fuerza obligatoria ineludible para el legislador, quien en otra ley o decreto, puede apartarse de aquélla, ya sea al derogarla tácita o expresamente, o bien, al establecer excepciones
3.- Que por lo tanto, es indudable que el hecho de que el artículo 131, párrafo segundo, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, señale que el Congreso de la Unión podrá facultar al Ejecutivo Federal para aumentar, disminuir o suprimir las cuotas de las tarifas de exportación e importación, expedidas por el propio Congreso, y para crear otras, pero no incluya el término "derogar", ello no significa que el Ejecutivo Federal no lo pueda hacer, toda vez que del contenido de los antecedentes legislativos que dieron origen a su reforma, se advierte que la intención del legislador federal al otorgar esa facultad al presidente de la República fue para que, con la adición propuesta al texto constitucional, el sistema fiscal diera plena realización a los principios de elasticidad y suficiencia en la imposición, de manera que el Estado estuviera en la posibilidad, tanto material como jurídica, de adecuar o alterar los aranceles en atención a las necesidades económicas imperantes en el país en un momento determinado; esto es, se le facultó a fin de regular el comercio exterior, la economía, la estabilidad de la producción nacional, así como cumplir cualquier otro propósito en beneficio del país..[208]
4.-. Que conforme a lo dispuesto en el artículo 72, inciso f), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, no se desprende exigencia alguna en el sentido de que la reforma, adición, modificación o derogación de una ley provenga del mismo órgano que la creó, ni que para ello deban observarse los mismos trámites que en el caso particular se hayan observado para su expedición, sino que aquéllas se realicen conforme al procedimiento que establece el propio ordenamiento fundamental para la creación de normas legales por parte de los órganos autorizados, según se actualicen los supuestos que aquélla prevé[209]
Por la importancia que reviste para la conclusión a la que alcanzaremos en este capítulo sobre la posibilidad actual de que en la Constitución de nuestro país se otorguen facultades extraordinarias al ejecutivo, en la materia de comercio exterior, ligada a la tributaria, traemos al presente trabajo las consideraciones que sustentan las conclusiones destacadas.
Ello parte de la base de la interpretación que se ha dado al artículo 49 de nuestra constitución federal.
Con la finalidad de definir los alcances de la facultad conferida al ejecutivo en el numeral 131 constitucional, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, se remitió en primer término a la exposición de motivos de la iniciativa de la reforma publica en el Diario Oficial de la Federación el veintiocho de marzo de mil novecientos cincuenta y uno.[210]
En resumen, concluyó dicha Sala, la finalidad primordial de la iniciativa fue la de lograr que el Ejecutivo se encontrara facultado para establecer, modificar o suprimir las contribuciones aplicables a la importación o exportación de mercancías, así como la de permitirle establecer o modificar las prescripciones legales que permitieran restringir y aun prohibir las importaciones, exportaciones y el tránsito de productos, artículos y efectos, a fin de regular el comercio exterior, la economía del país, la estabilidad de la moneda, la determinación de los precios y proteger a la producción nacional, así como cualquier otro propósito en beneficio del país; esto es, que en sede constitucional se dotará al Ejecutivo de potestad tributaria en relación con los hechos imponibles consistentes en importar o exportar mercancías, es decir, para establecer una excepción al principio de reserva de ley que en términos del artículo 31, fracción IV, rige el establecimiento y regulación de las contribuciones.
Adicionalmente, su pretensión fue que en la propia Constitución Política se permitiera al Ejecutivo emitir disposiciones de observancia general de la jerarquía necesaria para modificar las leyes del Congreso de la Unión que regularan aspectos no tributarios relacionados con el comercio exterior, es decir, para que las disposiciones establecidas por el Ejecutivo Federal en tal materia tuvieran el mismo rango y efectos que un acto formal y materialmente legislativo emitido por el mencionado Congreso, creando así una excepción al principio de reserva de la ley.
Así mismo, dicho alto tribunal, para evidenciar en forma más clara las razones que sustentan esas facultad, destacó las conclusiones que se dieron al seno de las Comisiones Unidas Segunda de Puntos Constitucionales y de Aranceles y de Comercio Exterior, el diecinueve de diciembre de mil novecientos cincuenta que concluyó con el dictamen respectivo:[211]
Del dictamen de referencia dicho alto tribunal concluyó:
a) Se reconoce que la reforma mencionada, conllevaría una delegación de facultades "para hacer la ley"; circunstancia justificada y necesaria, a efecto de que el Ejecutivo Federal hiciera frente a casos de urgencia en el tema relativo al comercio exterior, tanto en el arancelario como en el no arancelario.
b) Que la causa principal para dotar al Ejecutivo de la potestad señalada con el mismo efecto que la de las leyes provenientes del Congreso de la Unión, fue que este ya otorgaba facultades para crear, modificar o suprimir los aranceles, impuestos a las importaciones y exportaciones, así como para restringir o prohibir tales operaciones respecto de determinados productos, en aras de tutelar diversos aspectos de la economía nacional, en las respectivas Leyes de Ingresos, práctica que fue declarada inconstitucional por la Suprema Corte de Justicia de la Nación mediante la emisión de diversos precedentes del tenor siguiente:
"TARIFAS DE IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN. SOBRETASA DEL 15% AD VALOREM. SU FIJACIÓN CORRESPONDE AL PODER LEGISLATIVO Y NO AL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA. Conforme a los artículos 31, fracción IV, 65, fracción II, y 73, fracción VII, de la Constitución General de la República, los impuestos tienen que ser establecidos por medio de leyes expedidas por el Poder Legislativo, ya que, como lo expresa la ejecutoria pronunciada por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia en el amparo toca número 5605/43, promovido por Ramón Hernández Reyes (Tomo LXXXI, página 5753 del Semanario Judicial de la Federación), así se satisface la exigencia de que sean los propios gobernados los que determinen las cargas fiscales que deben soportar. La creación de estas cargas no sólo implica el señalamiento del hecho o de la situación que asigna la causación del impuesto, sino que necesariamente debe contenerse la cuota del mismo, puesto que por definición, es una prestación en dinero o en especie (artículo 2o. del Código Fiscal de la Federación) y si no se fija la tarifa o base para calcularlo, en realidad no se ha creado impuesto alguno. La fijación de la cuota del impuesto es además necesaria, porque el artículo 31 constitucional previene que las leyes deben disponer la manera de contribuir proporcional y equitativamente a los gastos públicos, lo cual no es susceptible de apreciación sin el señalamiento concreto de la carga correspondiente. Así pues, la fijación de la cuota de los impuestos es atributo de la ley y forma parte necesaria de la facultad legislativa en materia tributaria; por lo que autorizar al Ejecutivo para modificar esa fijación, es delegar en su favor aunque no sea más que parcialmente, la potestad legislativa, contrariando la prohibición del artículo 49 constitucional que previene que en ningún caso diverso del de suspensión de garantías, pueden otorgarse al Ejecutivo facultades para legislar. Son sin género de duda muy importantes las consideraciones que hace la recurrente acerca de la evidente conveniencia de facultar al Ejecutivo para modificar las tarifas de importación y exportación en concordancia con las fluctuaciones de los precios en el comercio internacional; pero dentro de las normas constitucionales vigentes en el país, no es posible admitir ese sistema que pugnaría con las citadas disposiciones de la Ley Suprema." (Quinta Época, Segunda Sala, Informe 1949, página 208)".
"IMPORTACIÓN Y EXPORTACIÓN, FACULTADES ANTICONSTITUCIONALES PARA QUE EL EJECUTIVO LEGISLE EN MATERIA DE. El artículo 73, fracciones VII y XXIX, de la Constitución, prohíbe que se autorice por el Congreso de la Unión al ciudadano presidente de la República, para modificar las tarifas de los impuestos de exportación. El Congreso tiene la facultad exclusiva de gravar el comercio exterior y de establecer las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto de egresos y el presidente de la República, en ningún caso puede establecer impuestos, y será inconstitucional la delegación de facultades que para ello se haga en su favor; y si modifica una tarifa, la modificación implica la creación de un nuevo impuesto que, por las razones ya dichas, resulta anticonstitucional." (Quinta Época, Segunda Sala, Semanario Judicial de la Federación, Tomo CIX, página 2096)".
De su contenido se advierte que en aquel momento se declaró inconstitucional esa práctica al violar los artículos 31, fracción IV y 49, de la Constitución, pues al autorizar al Ejecutivo para establecer la tasa de una contribución, materia reservada a una ley del Congreso de la Unión, se transgredía el principio de legalidad consagrado en el primero de los citados preceptos, a la vez que se creaba por el Ejecutivo Federal una disposición de observancia general de igual jerarquía a las leyes emanadas del mencionado Congreso, transgrediéndose el principio de división de poderes, sin que obstara a ello la circunstancia de que el propio legislador hubiera facultado al presidente de la República para tales efectos, pues el mencionado artículo 49 antes de su reforma, establecía con toda claridad que en ningún caso diverso a la suspensión de garantías, se podía conferir a éste la facultad para legislar.
Fue entonces que ese criterio provocó la adición al párrafo segundo del artículo 131 constitucional con el fin de dotar al Ejecutivo de la Federación, desde la propia sede constitucional, de las facultades necesarias para emitir disposiciones de observancia general en materia de comercio exterior, arancelarias y no arancelarias, que tuvieran la misma jerarquía y efectos que las leyes emanadas del Congreso de la Unión.
c) Que tal facultad se ejercería en casos de urgencia, y que el uso de las atribuciones legislativas delegadas estaría sujeto a revisión y aprobación del Congreso, al enviarse a éste el presupuesto fiscal de cada año.
d) Con relación al principio de división de poderes consagrado en el artículo 49 de la Constitución General de la República, la Cámara de Diputados se estimó conveniente adicionar el párrafo último de este precepto con un enunciado en el que se precisara que: "En ningún otro caso, salvo lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 131, se otorgará al Ejecutivo facultades extraordinarias para legislar.", con el fin de dejar bien claro en que casos puede otorgarse al Ejecutivo facultades para legislar, es decir, para emitir disposiciones de observancia general de la misma jerarquía de las leyes emanadas del Congreso de la Unión, estos es, para el caso de suspensión de garantías de que habla el artículo 29 y en las materias a que se refiere el párrafo segundo del artículo 131 constitucional.
Luego destacó la discusión que se dio en el seno de la Cámara de Diputados:[212]
Además destacó dicho tribunal, una vez votado y aprobado el texto de la referida iniciativa, con las modificaciones introducidas en la Cámara de Diputados, la minuta correspondiente se remitió a la Cámara de Senadores, la cual la aprobó en los términos propuestos por la Cámara de Origen.[213]
El texto finalmente aprobado de los artículos 49 y 131 de la Constitución General de la República, es el que a la fecha está vigente.
En resumen, de lo resuelto por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en torno a los alcances del numeral 131 de la Constitución Federal, deriva que:
1) Que la delegación de facultades en el Ejecutivo Federal tuvo como razón, conferir al Ejecutivo Federal la potestad de un poder tributario delegado a efecto de que estuviera en posibilidad de crear, modificar o suprimir tarifas arancelarias y autorizarlo para que proveyera lo adecuado dentro de la esfera de su administración, con motivo de un hecho o estado de cosas de las que la ley se propone hacer depender su acción;
2) Que la reforma aludida en la ejecutoria determinó una doble función delegada, como ya se indicó, la tributaria propiamente dicha en cuanto que se otorga al Ejecutivo la potestad exclusiva delegada de crear o modificar contribuciones en materia arancelaria, y la administrativa, a efecto de que se proveyera lo debido en mérito a situaciones de hecho con atribuciones para restringir y aun prohibir importaciones, exportaciones y el tránsito de productos cuando lo estime urgente, a fin de regular el comercio exterior, todo ello ajustándose a las disposiciones de la ley relativa, actualmente, la Ley de Comercio Exterior, por medio de la cual se abrogó la Ley Reglamentaria del Artículo 131 Constitucional.
3) Dicho en otras palabras, se pretendió que en sede constitucional se dotará al Ejecutivo de potestad tributaria en relación con los hechos imponibles consistentes en importar o exportar mercancías, es decir, para establecer una excepción al principio de reserva de ley que en términos del artículo 31, fracción IV, rige el establecimiento y regulación de las contribuciones.
4) Que ello generó una delegación de facultades "para hacer la ley"; circunstancia que, además, se justificó con el fin de que el Ejecutivo Federal en casos de urgencia regulara el comercio exterior, tanto en el aspecto arancelario como en el no arancelario.
Lo anterior sin embargo quedó trunco, en la medida que no se dejó expresamente determinado en el segundo párrafo del artículo 131 de la Constitución Federal, la manera como el ejecutivo debería de rendir cuentas al Congreso en el uso de esa facultad extraordinaria, menos se consideró una sanción expresa para el caso de incumplimiento, lo que hace que en esos casos las facultades del ejecutivo sean infinitas.
Ello pese a que se estableció que el propio Ejecutivo al enviar al Congreso el presupuesto fiscal de cada año, sometería a su aprobación el uso que hubiese hecho de la facultad concedida, empero no existe cláusula constitucional alguna que sancione el incumplimiento a esa disposición, es decir, si el ejecutivo no cumple con la obligación consignada, que pasará con las disposiciones que sobre comercio exterior emitió en uso de la facultad extraordinaria señalada.
Mas aún, no se tiene conocimiento sobre algún decreto legislativo que ratificara, si así se podría llamar, las normas emitidas por el ejecutivo en uso de esas atribuciones, de modo que en la actualidad, se ejerce la misma sin ningún control, fustrándose las finalidades de las reformas destacadas.
3.- Los Reglamentos como delegación de segundo grado
García de Enterria y Ramón Fernández[214]dicen: "Se llama Reglamento a toda norma escrita dictada por la administración."
Su fundamento constitucional en nuestro país lo encontramos en lo dispuesto por el artículo 89 fracción I, de la carta magna que dispone: "Las facultades y obligaciones del presidente son las siguientes: I.- Promulgar y ejecutar las leyes que expida el Congreso de la Unión, proveyendo en la esfera administrativa su exacta observancia.".
Algunos sostienen que el Reglamento no es propiamente una Ley en sentido material, pues si bien participa con esta de que es una norma escrita, empero la Ley es la norma originaria que le da vida, a través del ejercicio de la potestad o facultad reglamentaria a que se refiere el numeral trascrito.
Se conoce como potestad o facultad reglamentaria[215]al poder en virtud del cual la administración está investida para dictar Reglamentos, haciendo que la autoridad no solo sea un sujeto de derecho sometido como los demás a un ordenamiento que le viene impuesto, sino que tiene la capacidad de formar, en cierta medida, su propio ordenamiento, y aún en el de los demás.
Dicha potestad se justifica, en la medida que constituye, en palabras de los autores ya citados, una motorización legislativa, que hace que las normas primarias funcionen en el máximo de su extensión, dado que el órgano legislativo no puede prever todos los supuestos que la aplicación de la misma presenta, por tanto, el Reglamento es un instrumento que permite extender los "tentáculos" de la Ley para cumplir su cometido.
Berliri[216]al ocuparse de las fuentes del derecho tributario sostiene que los decretos del jefe de Estado, son la forma normal como el gobierno, haciendo uso de su potestad reglamentaria, dicta las normas para la ejecución de las leyes anteriores, así como lo relacionado con la organización y funcionamiento de las administraciones estatales, a estos se les conoce como decretos ministeriales.
Garrido Falla,[217]señala que el fundamento jurídico de la potestad reglamentaria, es decir, el título jurídico que faculta a la administración a emitir Reglamentos, se puede fundamentar en dos tesis, a saber:
a) La tesis de la delegación de poderes, según la cual dicha potestad debe concebirse como una verdadera función legislativa, por lo que, en principio debe estar atribuida al poder legislativo, y solo una delegación de este al ejecutivo permitirá que aparezca en manos de la administración: Esta teoría tiene el inconveniente de que confunde los Reglamentos administrativos con la legislación delegada de la que ya nos ocupamos.
b) La tesis de los poderes propios, conforme la cual dicha facultad supone de suyo el ejercicio de poderes propios de la administración pública, es decir, de poderes que dimanan de su propia naturaleza, como consecuencia del carácter institucional de la cita administración, que ofrece todas las cualidades de un ordenamiento jurídico o, en todo caso, como consecuencia de la discrecionalidad administrativa o, porque se entiende que ni las tareas propias de la administración ni del gobierno podrían llevarse a cabo sin imperium, cuya potestad reglamentaria constituye la mas genuina manifestación.
Sobre los límites de la facultad reglamentaria y sus principios la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha considerado que esta se rige por dos principios[218]
a) El de reserva de ley, que encuentra su justificación en la necesidad de preservar los bienes jurídicos de mayor valía de los gobernados (tradicionalmente libertad personal y propiedad), que prohíbe que en el Reglamento se aborden materias reservadas en exclusiva a las leyes del Congreso, como son las relativas a la definición de los tipos penales, las causas de expropiación y la determinación de los elementos esenciales de los tributos.
b) El de subordinación jerárquica, que exige que el Reglamento esté precedido por una Ley, cuyas disposiciones desarrolle, complemente o pormenorice y en las que encuentre su justificación y medida.
De ahí deriva la determinación de los limites de dicha facultad que se enclava en los Reglamentos; el primero de los principios actúa en tanto una norma constitucional reserva expresamente a la Ley la regulación de una determinada materia, por lo que excluye la posibilidad de que los aspectos de esa reserva sean regulados por disposiciones de naturaleza distinta a la Ley, esto es, por un lado, el legislador ordinario ha de establecer por sí mismo la regulación de la materia determinada y, por el otro, la materia reservada no puede regularse por otras normas secundarias, en especial el Reglamento; en tanto el segundo actúa como un "dique jurídico" que limita el ejercicio de la facultad reglamentaria, de modo que el uso de esta no puede modificar o alterar el contenido de una Ley, lo que hace que los Reglamentos emanados del ejercicio de esa facultad se encuentren limitados a los alcances de las disposiciones que dan cuerpo y materia a la Ley que reglamentan, detallando sus hipótesis y supuestos normativos de aplicación, sin que pueda contener mayores posibilidades o imponer distintas limitantes a las de la propia Ley que va a reglamentar.
Es decir, el ejercicio de la facultad reglamentaria debe realizarse única y exclusivamente dentro de la esfera de atribuciones propias del órgano facultado, pues la norma reglamentaria se emite por facultades explícitas o implícitas previstas en la Ley o que de ella derivan, siendo precisamente esa zona donde pueden y deben expedirse Reglamentos que provean a la exacta observancia de aquélla, por lo que al ser competencia exclusiva de la Ley la determinación del qué, quién, dónde y cuándo de una situación jurídica general, hipotética y abstracta, al Reglamento de ejecución competerá, por consecuencia, el cómo de esos mismos supuestos jurídicos.
En tal virtud, si el Reglamento sólo funciona en la zona del cómo, sus disposiciones podrán referirse a las otras preguntas (qué, quién, dónde y cuándo), siempre que éstas ya estén contestadas por la Ley; es decir, el Reglamento desenvuelve la obligatoriedad de un principio ya definido por la Ley y, por tanto, no puede ir más allá de ella, ni extenderla a supuestos distintos ni mucho menos contradecirla, sino que sólo debe concretarse a indicar los medios para cumplirla y, además, cuando existe reserva de ley no podrá abordar los aspectos materia de tal disposición.
La explicación de esas relaciones Ley-Reglamento, aparece acertada en los conceptos de José Juan Ferreiro Lapatza[219]para quien el principio de legalidad condiciona totalmente las relaciones de esa índole, al ser la Ley a la que la Constitución reserva la autorización al Reglamento, para regular las prestaciones patrimoniales de carácter personal a cargo de los gobernados.
De manera que en el espacio tributario, el Reglamento ha de atender siempre, como un instrumento de ejecución de la Ley necesitado de una habilitación otorgada por está que le sirva de base, salvo el caso de aquéllos que se refieren a la organización de la Administración Tributaria, la cual puede ser genérica o precisa, pero siempre en aras de complementarla, mas no integrarla sin prever aspectos que le corresponden solo a la Ley.
Otra forma de ver la relación entre la Ley y el Reglamento es el criterio de norma de investidura, que permite caracterizarlo y cualificarlo, lo cual asegura la primacía de la norma principal, como necesaria observancia del vínculo constitucional existente, así como la norma de principio, que tiende a limitar el ejercicio de la actividad de la administración financiera.
Luego había que diferenciar los reglamentos de ejecución y de actuación, respecto de lo cual los primeros corresponden a una actividad simplemente interpretativa de la administración financiera, o en su caso de actuación, que permite a la autoridad efectuar actos permitidos por la Ley , esto es, una mera intervención de precisión o a manera de integración de la norma.
Sobre la naturaleza de los Reglamentos, Fraga[220]refiere que la teoría que los sostiene es aquella que les reconoce desde el punto de vista formal como un acto administrativo, y desde el material los identifica con la Ley, donde encuentra los mismos caracteres. Por tanto, constituye desde su naturaleza intrínseca un acto legislativo que como todos los de dicha índole, crea, modifica o extingue situaciones jurídicas generales.
Siendo así, Serra Rojas[221]define al Reglamento como el conjunto de normas administrativas subordinadas a la Ley, obligatorias, generales, impersonales, expedidas unilateral y espontáneamente por el titular del Poder Ejecutivo en virtud de facultades discrecionales que le han sido conferidas constitucionalmente o que resulten implícitamente del ejercicio del poder ejecutivo.
Para Garrido Falla[222]las razones que justifican la aparición del Reglamento son:
a) La composición política no técnica del parlamento, que determina que no son entes idóneos para su confección.
b) La gran movilidad de las normas administrativas, que exige que estas no tenga el rango formal que la Ley si tiene, lo que facilita su derogación, sustitución, modificación o reforma de manera más ágil.
c) La amplia esfera discrecional del Poder ejecutivo, que determina la conveniencia de que sea la propia administración la que se autolimite dictando Reglamentos.
d) La posibilidad de atribuir determinadas materias al Poder ejecutivo, para que las reglamente, en la medida que el legislador no puede prever todos los supuestos.
Siendo así, queda por determinar que tipo de Reglamentos son los que al caso importa aplicar los principios y conceptos ya determinados.
Sobre el particular en nuestro país, existen diversas clasificaciones, entre ellas a la que se refiere Serra Rojas[223]quien los agrupa de la manera siguiente:
1.- Ejecutivos, que son evidente manifestación de la facultad reglamentaria a que se contrae la fracción I del artículo 89 de la Constitución.
Estos tienen por finalidad desarrollar las normas contenidas en las leyes con las cuales mantiene una relación sujeta a los principios de preferencia y reserva de la ley, por tanto subordinados a esta.
2.- Gubernamentales y de policía, cuyo fundamento aparece en el artículo 21 constitucional, al prever que es competencia de la autoridad administrativa la aplicación de sanciones por las infracciones a los Reglamentos gubernativos y de policía, cuyo fin es mantener el orden y la tranquilidad social y las actividades que el poder publico reglamenta.
3.- Interiores, a decir de aquellos que rigen la vida interna de las instituciones gubernamentales, así como la relación con las personas que la componen, cuya eficacia se centra a los aspectos internos y no hacia la colectividad no perteneciente a la administración.
4.- Autónomos, que son aquellos que crean situaciones jurídicas generales, expedidos por el ejecutivo sin estar subordinados o fundados en una Ley formal por estar sustentados en una facultad constitucional. Estos se identifican como Reglamentos interiores, independientes, con facultad plena del ejecutivo para emitirlos y que no tiende a la ejecución u observancia de la Ley sino a la determinación del régimen y la vida interna de la institución pública. De hecho, este tipo de Reglamentos no es privativo su emisión para el ejecutivo sino que también es factible encontrarlos emitidos por los órganos de gobierno del poder Legislativo y Judicial.
La clasificación anterior podemos agruparla en dos grandes rubros[224]
Los Reglamentos jurídicos con efectos de norma, de carácter ejecutivo, así como los Reglamentos administrativos de organización con carácter independiente.
Los que nos interesan para el caso son los primeros, esto es, aquellos que tiene efecto normativo vinculante para el gobernado que se formula en uso de la facultad reglamentaria del ejecutivo, sujetos a los principios de preferencia y primacía jerárquica de la ley y la reserva de la ley.
Sobre como actúan las relaciones entre la Ley y el Reglamento, García de Enterria y Ramón Fernández hacen una brillante construcción de la cual no queremos desaprovechar la oportunidad para explicarla y ponerla en práctica en el ámbito local.
Esta teoría parte de la base de los principios que presiden las relaciones entre Ley y Reglamento y como interactúan en esa relación, a saber:
Primero.- La primacía de la ley, que parte del supuesto de que constitucionalmente no existe una reserva directa a favor del Reglamento, de modo que existe una absoluta prioridad de la Ley, como máxima expresión de la voluntad de la comunidad en contra del Reglamento como expresión de voluntad individual subalterna de la administración.
Esa primacía es de carácter formal, por razón de la fuente legitima de donde provienen, ya que si bien, formalmente ambas son normas con efectos generales, coercitivos y obligatorios, lo cierto es que entre ellos se encuentra el principio de jerarquía normativa, que supone la absoluta subordinación del Reglamento a la Ley, haciendo entonces al primero como un instrumento para complementar la segunda. Esa superioridad de la Ley sobre el Reglamento se presenta de modo vertical, piramidal y supraordenado.
Segundo.- La reserva de ley material, que actúa como un dique que sustenta las garantías del gobernado frente a las veleidades de intervención autoritaria por parte de la autoridad o poder público. Principio basado en el consentimiento de los ciudadanos que se expresa en la Ley, que es la que legitima la intervención en el ámbito de sus libertades.
Lo anterior obliga a que el Reglamento solo pueda incursionar en esos menesteres, previa autorización legal expresa, tomando el papel de una norma de complemento de la Ley, sin exceder en lo que fue autorizado. Este principio es absolutamente indispensable en la relación Ley-Reglamento en la materia tributaria, según ya se vio al tocar el tema de los principios que rigen la reserva de la ley.
Tercero.- El principio de congelación de rango y de jerarquía normativa, también llamado de reserva de la ley en sentido formal, que se basa en el principio contrarius actus, según el cual para dictar una norma nueva esta debe tener al menos un rango normativo igual al de la norma o normas que se pretende sustituir o innovar, con base en el criterio general de que para dejar sin efecto un acto jurídico se requiere de un acto contrario de la misma solemnidad.
Luego entonces, regulada una materia determinada por la Ley, el rango normativo, por efecto jerárquico, queda congelado y solo una norma de la misma calidad, esto es, contenida en una Ley formal, podrá intervenir en el ámbito material.
Por efecto de los principios expuestos, todas las materias encasilladas en el nivel de la Ley, cualesquiera que sea su importancia objetiva y su consideración constitucional, solo podrán ser intervenidas en el futuro por Leyes formales. De esa suerte, el Reglamento no podrá entrar en ese apartado distinguido sin incurrir en una nulidad radical
Ahora bien, dentro del esquema explicado en párrafos anteriores, aparece la figura de la delegación o habilitación legislativa, que nosotros consideramos se ubica en un segundo grado; pasemos a exponerlo.
García de Enterría[225]sostiene la existencia de la "remisión" que consiste en que una Ley remite a una normación ulterior que ha de elaborar la administración, aunque sin asumir como propio su contenido, la determinación de ciertos elementos normativos que complementan la ordenación que la propia ley delegante establece
Tal estado de cosas es necesario en ocasiones ocurra, atendiendo a fines prácticos, de orden publico y de interés social, mediante la renuncia de la propia ley a su primacía o en su caso llamando al Reglamento para que entre a innovar una regulación anterior formulada con rango de ley, lo que llamaríamos proceso de deslegalización; o bien una apertura al Reglamento de las materias especialmente reservadas a la Ley, que de suyo debe ser constitucional. Esto constituye una especie de técnicas de colaboración entre la Ley y el Reglamento cubierto desde luego por el manto constitucional.
Esta se da cuando una Ley reenvía a una normación ulterior que ha de elaborar la administración y que se encargará de regular ciertos elementos que complementan la ordenación que la propia Ley establece.
En este supuesto, se trata de un reenvío formal, donde la norma reenviante se limita a disponer que un determinado supuesto de hecho sea regulado por la norma remitida de cuyo contenido concreto se desentiende. De modo que al no producirse ningún fenómeno de integración, ambas conservan su propia autonomía y su respectivo valor.
Esto se da mediante dos formulas:
a) La Ley enuncia unos principios de regulación y remite al Reglamento para su desarrollo completo.
b) La Ley, en el momento en que regula una determinada materia, dispone que algunos de los puntos de la misma se ordenen reglamentariamente, remitiendo, pues, en cuanto a ellos a una regulación secundaria. Tal es el ejemplo de los Reglamentos de Ejecución.
Este sistema de remisión aparece limitado por dos principios, a saber:
1.- Reserva de ley, de modo que si constitucionalmente esta determinado que algunas materias están reservadas a la Ley, estas no pueden ser objeto de Reglamento, aún mediante autorización del legislativo, pues se trastocaría el orden constitucional. Ejemplo de los elementos esenciales del tributo, que la doctrina ha sido unánime de que no pueden ser objeto del Reglamento sino que deben aparecer siempre contenidos en una Ley formal.
2.- La doctrina del complemento indispensable, según la cual se permiten remisiones singulares o específicas para complementar preceptos aislados de una Ley, lo cual será aceptado por esta solo si en el caso no se excede en esa facultad, ni limitar los derechos, facultades y posibilidades de actuación contenidas en la Ley.
En nuestro país, el sistema tributario se encuentra supeditado a dichos principios, según lo podemos ver en las disposiciones del Código Fiscal de la Federación, Ley del Impuesto Sobre la Renta, Ley del Impuesto al Valor Agregado, Ley del Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios, que contienen cada una de ellas sus propio Reglamento que es llamado insistentemente por la ley en auxilio para regular un tema especifico que no será regulado por esta.
Algunos ejemplos de ellos veremos a continuación.
1.- Del Código Fiscal de la Federación[226]
a) Determinación de los avisos que debe presentar el contribuyente, es decir, en el Reglamento se define cuales y que tipo de avisos esta obligado a presentar el obligado tributario, en tanto la Ley no marca pautas de cuales deben de ser, que requisitos se deben de cumplir, que formalidad debe acotarse.
"Artículo 27.- Las personas morales, así como las personas físicas que deban presentar declaraciones periódicas o que estén obligadas a expedir comprobantes por las actividades que realicen, deberán solicitar su inscripción en el registro federal de contribuyentes del Servicio de Administración Tributaria y su certificado de firma electrónica avanzada, así como proporcionar la información relacionada con su identidad, su domicilio y en general sobre su situación fiscal, mediante los avisos que se establecen en el Reglamento de este Código. ……"
b) Definición de los sistemas y registros contables así como los requisitos que estos deben cumplir, que como obligación sustantiva debería de estar en la Ley, empero, mediante una remisión expresa de esta, sin dar pautas ni lineamientos, deja al Reglamento la tarea de determinarlo.
"Artículo 28.- Las personas que de acuerdo con las disposiciones fiscales estén obligadas a llevar contabilidad, deberán observar las siguientes reglas:….. Llevarán los sistemas y registros contables que señale el reglamento de este Código, los que deberán reunir los requisitos que establezca dicho reglamento."
c) Se indican requisitos que deben cumplir los contribuyentes que estando obligados a ofrecer en donación a instituciones autorizadas a recibirlos, productos que perdieron su valor por deterioro y que ya no pueden ser utilizados, sin que la Ley disponga requisito alguno, sino que deja la reglamentación de esa parte al Reglamento.
"Artículo 32-F. Los contribuyentes que de conformidad con las disposiciones fiscales puedan destruir mercancías que hayan perdido su valor por deterioro u otras causas, para poder ejercer ese derecho, tratándose de bienes básicos para la subsistencia humana en materia de alimentación o salud, cuyo costo de adquisición o producción lo hubieran deducido para los efectos del impuesto sobre la renta, están obligados en forma previa a la destrucción, a ofrecerlas en donación a las instituciones autorizadas para recibir donativos deducibles conforme a la Ley del Impuesto sobre la Renta y que estén dedicadas a la atención de requerimientos básicos de subsistencia en materia de alimentación o salud de personas, sectores, comunidades o regiones, de escasos recursos. Para efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se deberán cumplir los requisitos establecidos en el Reglamento de este Código".
d) De suma importancia es la remisión que se hace al Reglamento, pues se establece que el procedimiento de cancelación de patente de contador dictaminador se contendrá en el Reglamento y no en la Ley. Y se dice de suma importancia, porque al contenerse una serie de pasos para privar a algún profesionista de la posibilidad de ser dictaminador autorizado por la Secretaria de Hacienda, se deja en manos de una disposición secundaria determinar el proceso.
"Artículo 52.- Se presumirán ciertos, salvo prueba en contrario, los hechos afirmados: en los dictámenes formulados por contadores públicos sobre los estados financieros de los contribuyentes o las operaciones de enajenación de acciones que realice; en la declaratoria formulada con motivo de la devolución de saldos a favor del impuesto al valor agregado; en cualquier otro dictamen que tenga repercusión fiscal formulado por contador público o relación con el cumplimiento de las disposiciones fiscales; o bien en las aclaraciones que dichos contadores formulen respecto de sus dictámenes, siempre que se reúnan los siguientes requisitos:….. Cuando el contador público no dé cumplimiento a las disposiciones referidas en este artículo, o no aplique las normas y procedimientos de auditoría, la autoridad fiscal, previa audiencia, exhortará o amonestará al contador público registrado, o suspenderá hasta por dos años los efectos de su registro, conforme al Reglamento de este Código. Si hubiera reincidencia o el contador hubiere participado en la comisión de un delito de carácter fiscal, o no exhiba a requerimiento de autoridad, los papeles de trabajo que elaboró con motivo de la auditoría practicada a los estados financieros del contribuyente para efectos fiscales, se procederá a la cancelación definitiva de dicho registro. En estos casos se dará inmediatamente aviso por escrito al colegio profesional y, en su caso, a la Federación de Colegios Profesionales a que pertenezca el contador público en cuestión."
e) Se deja al Reglamento el fijar los requisitos que deben reunir las garantías que se otorguen para garantizar el crédito fiscal, es decir, la Ley renuncia a fijar esos elementos y se los deja a una disposición de menor jerarquía, convirtiéndose en una delegación normativa por remisión.
"Artículo 141.- Los contribuyentes podrán garantizar el interés fiscal en alguna de las formas siguientes:
El Reglamento de este Código establecerá los requisitos que deberán reunir las garantías. La Secretaría de Hacienda y Crédito Público vigilará que sean suficientes tanto en el momento de su aceptación como con posterioridad y, si no lo fueren, exigirá su ampliación o procederá al secuestro o embargo de otros bienes."
2.- De la Ley del Impuesto al Valor Agregado[227]
a) Se autoriza, vía Reglamento, una retención menor del impuesto causado, es decir, una disminución en el factor de retención normal previsto en la Ley, que a nuestro ver, al ser parte esencial del tributo, debe estar contenida en esta, sin embargo, el legislador deja a discreción de la autoridad, mediante un procedimiento contenido en un Reglamento, autorizar una retención menor al total del impuesto causado, tomando en consideración las características del sector o de la cadena productiva de que se trate, el control del cumplimiento de obligaciones fiscales, así como la necesidad demostrada de recuperar con mayor oportunidad el impuesto acreditable; esto es sin duda un caso especial que debería ser visto a la luz de los principios constitucionales que rigen la facultad reglamentaria .
"Artículo 4º .- …..
El retenedor efectuará la retención del impuesto en el momento en el que pague el precio o la contraprestación y sobre el monto de lo efectivamente pagado y lo enterará mediante declaración en las oficinas autorizadas, conjuntamente con el pago del impuesto correspondiente al mes en el cual se efectúe la retención o, en su defecto, a más tardar el día 17 del mes siguiente a aquél en el que hubiese efectuado la retención, sin que contra el entero de la retención pueda realizarse acreditamiento, compensación o disminución alguna, salvo lo dispuesto en la fracción IV de este artículo. El Ejecutivo Federal, en el reglamento de esta ley, podrá autorizar una retención menor al total del impuesto causado, tomando en consideración las características del sector o de la cadena productiva de que se trate, el control del cumplimiento de obligaciones fiscales, así como la necesidad demostrada de recuperar con mayor oportunidad el impuesto acreditable."
b).- Remisión reglamentaria sobre los requisitos que debe cumplir determinada actividad, en el caso el faltante de materia primas o bienes en los inventarios del contribuyente, para ser considerada enajenación, aspecto que incide en la base gravable y que la ley remite al Reglamento.
"ARTICULO 7o. Para los efectos de esta Ley, se entiende por enajenación, además de lo señalado en el Código Fiscal de la Federación, el faltante de materias primas o de bienes en los inventarios de los contribuyentes que no cumplan con los requisitos que establezca el Reglamento de esta Ley. En este último caso, la presunción admite prueba en contrario."
c) Mediante Reglamento se determinan los requisitos que deben reunir contribuyentes determinados, para aplicar la tasa cero en tratándose del Impuesto al Valor Agregado, respecto de actos realizados en el extranjero, es decir, la ley hace una remisión lisa y llana al Reglamento en torno a requisitos para la aplicación de una tasa especial o preferencial.
"ARTICULO 29.- Las empresas residentes en el país calcularán el impuesto aplicando la tasa del 0% al valor de la enajenación de bienes o prestación de servicios, cuando unos u otros se exporten. Para los efectos de esta Ley, se considera exportación de bienes o servicios: VII.- La prestación de servicios de hotelería y conexos realizados por empresas hoteleras a turistas extranjeros que ingresen al país para participar exclusivamente en congresos, convenciones, exposiciones o ferias a celebrarse en México, siempre que dichos extranjeros les exhiban el documento migratorio que acredite dicha calidad en los términos de la Ley General de Población, paguen los servicios de referencia mediante tarjeta de crédito expedida en el extranjero y la contratación de los servicios de hotelería y conexos se hubiera realizado por los organizadores del evento. Para los efectos del párrafo anterior, se entiende por servicios de hotelería y conexos, los de alojamiento, la transportación de ida y vuelta del hotel a la terminal de autobuses, puertos y aeropuertos, así como los servicios complementarios que se les proporcionen dentro de los hoteles. Los servicios de alimentos y bebidas quedan comprendidos en los servicios de hotelería, cuando se proporcionen en paquetes turísticos que los integren. Los contribuyentes a que se refiere esta fracción deberán registrarse ante el Servicio de Administración Tributaria y cumplir los requisitos de control que establezca el reglamento de esta Ley, en el cual se podrá autorizar que el pago de los servicios se lleve a cabo desde el extranjero por otros medios. En dicho reglamento también se podrá autorizar el pago por otros medios, cuando los servicios a que se refiere esta fracción, se contraten con la intermediación de agencias de viajes."
d) Se hace una remisión al Reglamento sobre requisitos de cómo debe llevarse la contabilidad en tratándose de contribuyentes que realicen determinadas actividades gravadas con Impuesto al Valor Agregado
"ARTICULO 32.- Los obligados al pago de este impuesto y las personas que realicen los actos o actividades a que se refiere el artículo 2o.-A tienen, además de las obligaciones señaladas en otros artículos de esta Ley, las siguientes: I.- Llevar de conformidad con el Código Fiscal de la Federación, su Reglamento de esta Ley, y efectuar conforme a este último la separación de los actos o actividades de las operaciones por las que deba pagarse el impuesto por las distintas tasas, de aquellos por los cuales esta Ley libera de pago."
3.- Ley del Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios[228]
a).- Se hace una llamada reglamentaria sobre los requisitos que deben reunirse en determinadas obligaciones de los contribuyentes, tales como la de llevar contabilidad; la utilización de marbetes y precintos, sin fijar pautas especificas para su desarrollo, sino que esto se deja al propio Reglamento.
"ARTICULO 19. Los contribuyentes a que se refiere esta Ley tienen, además de las obligaciones señaladas en otros artículos de la misma y en las demás disposiciones fiscales, las siguientes: I. Llevar contabilidad de conformidad con el Código Fiscal de la Federación, su Reglamento y el Reglamento de esta Ley, y efectuar conforme a este último la separación de las operaciones, desglosadas por tasas. Asimismo, se deberán identificar las operaciones en las que se pague el impuesto mediante la aplicación de la cuota prevista en el artículo 2o.-C de esta Ley….. V. Los contribuyentes deberán adherir marbetes a los envases que contengan bebidas alcohólicas, inmediatamente después de su envasamiento. Tratándose de bebidas alcohólicas a granel, se deberán adherir precintos a los recipientes que las contengan, cuando las mismas se encuentren en tránsito o transporte. No será aplicable lo dispuesto en este párrafo tratándose de bebidas alcohólicas envasadas que se destinen a la exportación, siempre que se cumplan con las reglas de carácter general que al efecto se señalen en el Reglamento de esta Ley…….XIV. Los fabricantes, productores, envasadores e importadores, de alcohol, alcohol desnaturalizado, mieles incristalizables y de bebidas alcohólicas, deberán estar inscritos en el Padrón de Contribuyentes de Bebidas Alcohólicas, a cargo de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público. Asimismo, los fabricantes, productores, envasadores e importadores, de bebidas alcohólicas, deberán cumplir con esta obligación para poder solicitar marbetes y precintos, según se trate, debiendo cumplir con las disposiciones del Reglamento de esta Ley y disposiciones de carácter general que para tal efecto se emitan"
4.- Ley del Impuesto Sobre la Renta[229]
a) En el caso de enajenaciones a plazo en los términos del Código Fiscal de la Federación, se hace una remisión reglamentaria relacionada con los contribuyentes que pueden optar por considerar como ingreso obtenido en el ejercicio el total del precio pactado, o bien, solamente la parte del precio cobrado durante el mismo. Para cambiar la opción se puede hacer sin requisitos una sola vez; empero tratándose del segundo y posteriores cambios, deberán transcurrir cuando menos cinco años desde el último cambio, salvo cuando se quiera realizar antes de que transcurra dicho plazo, supuesto en el cual entra en sus efectos los requisitos que establece el Reglamento sin que la Ley dé formula alguna para seguir en su confección
"Artículo 18. Para los efectos del artículo 17 de esta Ley, se considera que los ingresos se obtienen, en aquellos casos no previstos en otros artículos de la misma, en las fechas que se señalan conforme a lo siguiente tratándose de:…….III. Obtención de ingresos provenientes de contratos de arrendamiento financiero, los contribuyentes podrán optar por considerar como ingreso obtenido en el ejercicio el total del precio pactado o la parte del precio exigible durante el mismo. En el caso de enajenaciones a plazo en los términos del Código Fiscal de la Federación, los contribuyentes podrán optar por considerar como ingreso obtenido en el ejercicio el total del precio pactado, o bien, solamente la parte del precio cobrado durante el mismo. La opción a que se refieren los dos párrafos anteriores, se deberá ejercer por la totalidad de las enajenaciones o contratos. La opción podrá cambiarse sin requisitos una sola vez; tratándose del segundo y posteriores cambios, deberán transcurrir cuando menos cinco años desde el último cambio; cuando el cambio se quiera realizar antes de que transcurra dicho plazo, se deberá cumplir con los requisitos que para tal efecto establezca el Reglamento de esta Ley."
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