Administración por resultados de las unidades de gestión educativa local de Lima metropolitana (página 3)

El planeamiento de la auditoría de estados financieros comprende el desarrollo de una estrategia global para su conducción, al igual que el establecimiento de un enfoque apropiado sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría que deben aplicarse. La comprensión de las operaciones de la entidad por auditar, constituye un requisito fundamental para facilitar el desempeño de una auditoría efectiva y eficiente, así como para brindar apoyo apropiado a la gestión de la entidad. Esta comprensión se refiere al entendimiento de las operaciones de la entidad por examinar, su naturaleza, antecedentes, tamaño, organización, objetivos, función principal, estrategias, riesgos, ambiente de control, y controles internos. Los procedimientos de revisión analítica comprenden la aplicación de comparaciones, cálculos, indagaciones, inspecciones y observaciones, para efectuar el análisis y desarrollo de expectativas, respecto a las relaciones entre los datos financieros y de operación, con el objeto de compararlos con los saldos de cuentas o clases de transacciones que se hayan registrado. Tales procedimientos se basan en el supuesto de que existen relaciones entre los datos y que continuarán existiendo, en ausencia de información que evidencie lo contrario. La materialidad representa la magnitud de una omisión o error de una partida en un estado financiero que, a la luz de las circunstancias que la rodean, hacen probable que el juicio de una persona razonable basado en la información, podría haber sido cambiado o ser influenciado por la inclusión o corrección de éstas. El auditor debe estimar la materialidad en relación a los elementos de los estados financieros básicos, el que sea más significativo y, aplicar su criterio para determinar el elemento apropiado de los estados financieros que será utilizado como base material.

Se denomina estructura de control interno al conjunto de planes, métodos, procedimientos y otras medidas, incluyendo la actitud de la dirección de una entidad, para ofrecer seguridad razonable respecto a que están lográndose los objetivos del control interno. El control interno discurre por cinco elementos, los que se integran en el proceso de gestión y operan en distintos niveles de efectividad y eficiencia. Tales elementos son los siguientes: Ambiente de control interno; Sistema de contabilidad; Procedimientos de control; Función de auditoría interna; Ambiente SIC (sistema de información computarizada). Mediante la comprensión de los elementos conformantes de la estructura de control interno, puede evaluarse el riesgo inherente y el riesgo de control a nivel de cuentas; después de lo cual es elaborado el memorándum de planeamiento (también denominado plan general de auditoría), el cual resume la información reunida durante el curso de la fase de planeamiento; después de los cual es elaborado el correspondiente programa de auditoría.

Respecto de la ejecución de la auditoria se tiene que al preparar el correspondiente memorándo de planeamiento, el auditor decide confiar en los controles, generalmente, efectuamos pruebas de controles y, según los casos, realiza pruebas, consistentes en pruebas sustantivas, procedimientos analíticos o una combinación de ambos. Para arribar a la conclusión de que alcance de la auditoría fue suficiente y los estados financieros no tienen errores materiales, deben considerarse factores cuantitativos o cualitativos al evaluar los resultados de las pruebas y los errores detectados al realizar la auditoría. Parte del procedimiento implica la revisión de estados financieros, para determinar si tales estados, en conjunto, son coherentes con la información obtenida y fueron presentados apropiadamente.

Antes de concluir la auditoría se efectúa la revisión de los eventos subsecuentes, se obtiene la carta de representación de la administración, se prepara el memorándum de conclusiones y comunican los hallazgos de auditoría a la entidad. Finalmente, es elaborado el informe de auditoría financiera conteniendo: dictamen sobre los estados financieros; informe sobre la información financiera para la Cuenta General de la República; informe sobre la estructura de control interno de la entidad; y, conclusiones, observaciones y recomendaciones de control interno financiero resultantes de la auditoría.

Según Hernández (2014), el planeamiento de la auditoría financiera comprende el desarrollo de una estrategia global para su conducción, al igual que el establecimiento de un enfoque apropiado sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría que deben aplicarse. El planeamiento también debe permitir que el equipo de auditoría pueda hacer uso apropiado del potencial humano disponible. El proceso de planeamiento permite al auditor identificar las áreas más importantes y los problemas potenciales del examen, evaluar el nivel de riesgo y programar la obtención de la evidencia necesaria para dictaminar los estados financieros de la entidad auditada. El auditor realiza el planeamiento para determinar de manera efectiva y eficiente la forma de obtener los datos necesarios e informar acerca de los estados financieros de la entidad. La naturaleza y alcance del planeamiento, puede variar según el tamaño de la entidad, el volumen de sus operaciones, la experiencia del auditor y, el conocimiento de las operaciones. El éxito de una auditoría de calidad radica en que el planeamiento que es efectuado por miembros experimentados del equipo de auditoría, que posean especialización que requiera las circunstancias del encargo.

El planeamiento permite identificar lo que debe hacerse durante una auditoría, por quién y cuándo. Generalmente, el planeamiento es visto como una secuencia de pasos que conducen a la ejecución de procedimientos sustantivos de auditoría; sin embargo, este proceso debe proseguir en forma continua durante el curso de la auditoría. Por ejemplo, los resultados de la comprensión de la estructura del control interno tienen un impacto directo al planear los procedimientos sustantivos de auditoría.

El objetivo de la auditoría financiera es permitir que el auditor exprese su opinión acerca de si los estados financieros han sido preparados, en todos sus aspectos importantes, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados o el marco establecido para la presentación de información financiera. El alcance de la auditoría está referido a los procedimientos que son considerados necesarios para alcanzar el objetivo programado. Si bien el auditor es responsable del examen de los estados financieros y de expresar opinión acerca de los mismos, la preparación y presentación de tales estados es responsabilidad de la administración. La realización de la auditoría de estados financieros no exonera a la administración de sus responsabilidades de acuerdo a ley.

La auditoría financiera constituye una herramienta de evaluación para el Sector Público, por cuanto además del objetivo tradicional de dictaminar los estados financieros y constituir un medio de rendición de cuenta (respondabilidad), debe estar dirigida a mejorar la administración financiera, el control interno (organización, procedimientos operativos, sistema de información) y el sistema contable en las entidades públicas. Cuando se trata de una auditoría inicial el planeamiento debe ser más amplio. En el caso de una auditoría recurrente, los papeles de trabajo y archivos de la auditoría anterior facilitan el planeamiento del encargo actual.

El planeamiento general de la auditoría financiera comprende los siguientes pasos: Comprensión de las operaciones de la entidad; Aplicación de procedimientos de revisión analítica; Diseño de pruebas de materialidad; Comprensión del sistema de control interno; Ambiente de control interno; Comprensión del sistema de contabilidad; Identificación de procedimientos de control; Efectividad de los controles en el ambiente; Evaluación del órgano de auditoría interna; Evaluación del riesgo inherente y riesgo de control; Documentos del planeamiento de la auditoría.

Según Hernández (2014); el auditor debe identificar las partidas, cuentas y aseveraciones significativas relacionadas con los estados financieros. En la comprensión del control interno y la fase de Ejecución, el auditor realiza el control y pruebas sustantivas por cada aseveración significativa y por cada cuenta importante. Mediante la identificación de partidas significativas, cuentas y aseveraciones relacionadas con el planeamiento, el auditor tiene mayor probabilidad de diseñar procedimientos eficientes de auditoría. Algunas partidas de poca importancia, cuentas y aseveraciones no pueden garantizar pruebas de auditoría importantes en su alcance, porque ellas no son significativas en su valor acumulado. Las aseveraciones sobre los estados financieros, son declaraciones de la gerencia que están incorporadas en los componentes de los estados financieros. El trabajo del auditor para formarse una opinión sobre los estados financieros, consiste en obtener y evaluar cuestiones evidentes que corresponden a aseveraciones en tales estados. Las aseveraciones pueden ser explícitas o implícitas y clasificarse dentro de las siguientes categorías: i) Existencia: los activos de una entidad u obligaciones existen en una fecha dada, y se registraron transacciones ocurridas durante un periodo determinado; ii) Integridad: todas las transacciones y cuentas que deben ser presentadas se incluyen en los estados financieros; iii) Propiedad: los activos son los derechos de la entidad, y los pasivos son las deudas u obligaciones a una fecha determinada; iv) Valuación: los activos y pasivos, han sido incluidos en los estados financieros en montos apropiados en libros; v) Presentación y revelación se revela, clasifica y describe la información de conformidad con las políticas contables y marco legal pertinente; vi) Exactitud los detalles de activos, pasivos y transacciones se han registrado y procesado apropiadamente y fueron emitidos correctamente en informes.

Una partida o cuenta debe ser considerada significativa si tiene una o más de las siguientes características: Su saldo es material (excede el diseño de la base material) o incluye una significativa porción de una cantidad material de un estado financiero. Un riesgo alto en el riesgo inherente y riesgo de control o de error material, ya sea sobrevaluado o subestimado, es asociado con una o más aseveraciones relacionadas con la partida o cuenta. El auditor debe determinar que cualquier cuenta considerada sin importancia no es significativa en su valor acumulado.

Una aseveración es importante si los errores en su declaración pudieran exceder la prueba material para la partida o cuenta. Ciertas aseveraciones tales como integridad y exactitud, podrían ser significativas aún si el saldo registrado en la partida relacionada o cuenta no es material. Por ejemplo, (a) la aseveración integral podría ser significativa para una planilla de pago devengada con un alto riesgo de material subestimado, aun si su saldo registrado es cero, y (b) la explicación de la aseveración podría ser importante para una obligación eventual, aún si ningún monto fuera registrado. Las aseveraciones están predispuestas a variar en grado de importancia, y algunas pueden ser no significativas o irrelevantes. Por ejemplo: La aseveración integral para obligaciones por pagar puede ser de mayor importancia que la aseveración de existencia para el pasivo. Todas las aseveraciones relacionadas con una cuenta que no es importante son consideradas sin importancia. Las partidas significativas, cuentas y aseveraciones deben ser identificadas en el planeamiento de la auditoría.

Los objetivos de auditoría consisten en obtener satisfacción suficiente de auditoría, con respecto a la validez de tales aseveraciones. Las aseveraciones son consideradas en todas las etapas de la auditoría. Durante el planeamiento, se evalúan factores de riesgo inherente y riesgo de control, se identifican controles y seleccionan procedimientos de auditoría en relación con las aseveraciones. Durante la ejecución, se consideran los procedimientos de auditoría en relación con las aseveraciones para comprender el propósito del trabajo. Por último, en la fase de informe se evalúan los hallazgos y la satisfacción obtenida respecto de las aseveraciones.

Según Hernández (2014), en el proceso de comprensión de la estructura de control interno, el auditor evalúa los controles para cada ciclo de operaciones más importantes. El ciclo de una aplicación contable debe ser considerado importante si procesa una cantidad de transacciones en exceso del nivel de materialidad establecido o si se apoya en un saldo de cuenta importante. El auditor puede identificar otros ciclos contables como importantes, basado en otras consideraciones. El sistema contable de la entidad está conformado por grupos de transacciones y actividades relacionadas. Cada cuenta importante es afectada por el ingreso desde una o más aplicaciones contables (fuente de débitos o créditos). Las aplicaciones contables relacionadas pueden ser agrupadas dentro de ciclos por el auditor.

Las cuentas más importantes de los estados financieros, generalmente, son obvias dado que su conocimiento emerge de las entrevistas con los funcionarios de la entidad y la comprensión de sus operaciones. El concepto significativo constituye algo más que el monto del saldo en una cuenta, en vista que el saldo es el resultado neto de las operaciones que se incluyen en la cuenta. Por ejemplo, una cuenta que tenga un saldo menor, tal como la cuenta de efectivo, puede ser importante dado que en el resultado neto de dos clases de operaciones: ingresos de efectivo y pagos de efectivo. Los saldos de las cuentas incluyen todas las operaciones reconocidas durante el período materia de examen. Estos incluyen: i) operaciones rutinarias; ii) operaciones no rutinarias; estimaciones contables. El auditor debe documentar los ciclos de transacciones más importantes y las cuentas que las afectan. Por ejemplo, el auditor podría determinar que las existencias, cuentas por pagar y gastos diversos de gestión son aplicaciones contables importantes que afectan el rubro compras. El auditor debe diseñar procedimientos de auditoría que sean eficientes para los objetivos del examen, de tal manera que las cuentas más importantes puedan agruparse dentro de ciclos, para facilitar la preparación de papeles de trabajo.

Como resultado de las entrevistas realizadas con el personal de la entidad, el auditor debe determinar las cuentas y las clases de transacciones que proporcionan la mayor información de los estados financieros. Cuando un detalle importante tiene más de un origen o fuente de datos financieros, el auditor debe considerar la diversidad de fuentes y determinar cuál es la mejor para los propósitos de la auditoría financiera. Para propósitos de la auditoría, la mejor fuente de información financiera, algunas veces, puede ser la información operacional preparada fuera del sistema contable de la entidad. Los ciclos de transacciones que se presentan en la contabilidad de las entidades gubernamentales son los siguientes

Según Hernández (2014), la auditoria por ciclos de operaciones representadas por cuentas contables, resultad mas adecuado para un entendimiento total; al respecto se pueden considerar los siguientes ciclos: (1) Ventas / cuentas por cobrar/Caja-Bancos; (2) Compras Existencias/Cuentas por pagar/Costos/Gastos; (3) Remuneraciones Caja-Bancos/ Gastos de operación; (4) Activo fijo Inmuebles/ maquinaria y equipo/ Cuentas por pagar/Depreciación acumulada.

Según Hernández (2014), señala que en la ejecución de la auditoría gubernamental debe evaluarse el cumplimiento de las leyes y reglamentos aplicables cuando sea necesario para los objetivos de la auditoría. Para diseñar procedimientos de auditoría relacionados con el cumplimiento, el auditor identifica las disposiciones más significativas de leyes y reglamentos. Por cada disposición legal significativa el auditor debe estudiar, evaluar y probar los controles relacionados con su cumplimiento. Para identificar esas disposiciones significativas, el auditor debe seguir los siguientes pasos: reglamentos y directivas emitidas por los sistemas de administración financiera (Presupuesto, Tesorería, Crédito Público, Contabilidad), sobre todo aquellas que la entidad ha determinado que pueden ser significativas; identificar cada ley o reglamento significativa. Un dispositivo debe ser considerado significativo si (a) su cumplimiento puede ser medido objetivamente; y, (b) si cumple uno de los criterios para determinar que la norma tiene un efecto material en la consideración de los montos en los estados financieros; y, disposiciones referidas a procedimientos. Cuando una disposición afecta todo o un segmento de las operaciones de la entidad que exceden la materialidad planeada en su totalidad. Por ejemplo, una disposición legal puede requerir que la entidad establezca procedimientos para monitorear la recepción de información relacionada con la transferencia de fondos; en tal caso, el auditor debe considerar si el importe total de fondos transferido excede la materialidad planeada.

Un efecto directo significa que la disposición legal especifica la naturaleza y/o el monto de las transacciones que pueden ser registradas; el método utilizado para registrar las transacciones (políticas para el reconocimiento de ingresos); informes sobre aprobación (marco legal), ejecución y evaluación del presupuesto institucional (incluyendo los formularios establecidos por la Dirección Nacional del Presupuesto Público); El sistema de control presupuestario de la entidad (identificación del pliego presupuestario, unidades gestoras, encargadas de las funciones, programas, sub programas, actividades y proyectos, y las oficinas de presupuesto, encargadas de la coordinación, recopilación y remisión de la información del proceso presupuestal de las unidades gestoras que comprenda el Pliego presupuestario, y su interrelación con la Dirección Nacional del Presupuesto Público) y cualquier otra información que el auditor estime relevante para comprender la autoridad y gestión del presupuesto de la entidad. El auditor debe obtener conocimiento en torno a si la entidad observa las restricciones establecidas en la ley de presupuesto. En la fase de planeamiento, el auditor identifica los controles de la entidad para prevenir o detectar el incumplimiento de regulaciones importantes. El auditor puede considerar las disposiciones presupuestales que no están vinculadas con la entidad, pero que pueden considerarse sensibles o de otra manera importantes.

Según Hernández (2014), el auditor debe estudiar el sistema de contabilidad en grado suficiente para identificar y entender: a) Las principales clases de transacciones de las actividades de la entidad; b) El modo como se inician tales transacciones; c) Los registros contables importantes, los documentos sustentatorios y las cuentas de los estados financieros; d) El proceso de contabilización y preparación de la información, desde el inicio de las transacciones importantes y otros significativos hasta su inclusión en los estados financieros.

El sistema contable consiste en los métodos y registros establecidos para identificar, reunir, analizar, clasificar, registrar e informar las transacciones de una entidad, así como mantener el registro del activo y pasivo que le son relativos. El auditor debe obtener un entendimiento del sistema contable de la entidad (incluyendo métodos y registros) para procesar y elaborar información financiera. La comprensión de los sistemas debe ser documentada en narrativas y flujogramas; sin embargo, si el auditor ya tiene un entendimiento suficiente de los sistemas contables, presupuestales, de cumplimiento u operaciones, como resultado de los procedimientos ejecutados el año anterior, la discusión sobre cualquier cambio podrían ser sustituidas por otro sistema.

En la comprensión del sistema de contabilidad, el auditor sigue una o más transacciones desde su inicio a través del proceso hasta su inclusión en el Mayor General, observando el procesamiento en operación y examinando los documentos relacionados. La comprensión es importante para entender el proceso de cada transacción y determinar los procedimientos de auditoría más apropiados; los cuales deben llevarse a cabo sobre todas las aplicaciones contables significativas. Los aspectos relacionados con el ambiente del sistema de información computarizada (SIC) deben ser incorporados en los papeles de trabajo de la auditoría, complementado por flujogramas adicionales y narrativas, que se consideren necesarias.

Para que sea eficaz un sistema de contabilidad debe proporcionar a la gerencia información suficiente, válida y oportuna, que apoye a la gestión de la entidad, así como debe proporcionar a terceros, información apropiada acerca de la situación financiera, resultados de operaciones, flujos de efectivo o cambios en el patrimonio neto, cuando sea aplicable; además de otra información relevante de la entidad.

El objetivo de implementar un sistema de control interno contable no es únicamente el mantenimiento de un método adecuado para procesar la información, sino también para proteger a la entidad de posibles pérdidas financieras debido a errores o irregularidades.

Los controles que se implementen deben diseñarse para garantizar que la entidad percibe y anota en sus libros de contabilidad todos los ingresos que le corresponden; todos los gastos estén debidamente autorizados; todos los activos estén debidamente registrados y protegidos; todos los pasivos estén debidamente registrados y se hayan efectuado las provisiones correspondientes; todas las transacciones poco usuales y no recurrentes significativas se identifiquen, informe a la gerencia y se revelen, de ser apropiado, en los estados financieros; los registros contables sean una base apropiada para la preparación de los estados financieros; los errores e irregularidades cometidos al procesar la información contable sean detectados; se consideran oportunamente los pronunciamientos sobre asuntos de contabilidad financiera, impuestos y otros emitidos por entidades gubernamentales y por organismos profesionales que afecten a la entidad; se protejan los documentos de contabilidad y finanzas contra destrucción, daño, uso indebido o robo.

El auditor debe obtener un apropiado entendimiento y documentar cada ciclo significativo de aplicación contable, en torno a: ?la manera en la cual las transacciones son iniciadas; ?la naturaleza y tipo de registros, diario y mayor, y documentos fuente y cuentas involucradas; ?el proceso involucrado desde la iniciación de las transacciones hasta su incorporación en los estados financieros, incluyendo la naturaleza de los archivos del computador y la manera en que son accesados, actualizados y borrados; y, ?el proceso usado para preparar los estados financieros de la entidad, incluyendo estimados significativos de contabilidad, revelaciones, y procesamiento computarizado.

Según Hernández (2014), la ejecución de la auditoria financiera gubernamental, es en esencia la realización de la auditoria y es allí donde se aplican las normas, programas, procedimientos y técnicas para la obtención de evidencia que sustente la opinión de los auditores. Es una etapa de las más importantes dentro de la auditoria. Además se considera lo siguiente. Durante esta fase el auditor reúne la evidencia para informar sobre los estados financieros de la entidad, las aseveraciones de la administración relacionadas con la efectividad de los controles internos, y el cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias que tienen incidencia en la presentación de los estados financieros. Las pruebas a realizar son: 1) Prueba de controles: son efectuadas para obtener seguridad de control, mediante la confirmación de que los controles han operado efectivamente durante el período examinado. 2) Pruebas de controles de cumplimiento: son realizadas para obtener evidencia y sobre el cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias pertinentes. 3) Pruebas sustantivas: son realizadas para obtener evidencia de auditoría, con respecto a si las aseveraciones de los estados financieros carecen de errores significativos. Dentro de ellas, se aplican las pruebas sustantivas de detalle y procedimientos analíticos sustantivos.

En el desarrollo de la auditoría financiera el auditor obtiene evidencia sobre si los estados financieros carecen de errores significativos, para lo cual considera las leyes y reglamentos aplicables. En caso de evidenciarse situaciones que denotan la existencia de actos ilegales, de acuerdo con las normas de auditoría gubernamental emitidas por la Contraloría General de la República, el auditor debe emitir un informe especial, sin perjuicio de continuar con su examen. Durante la fase de ejecución el auditor lleva a cabo las siguientes actividades: Considera la naturaleza y alcance de las pruebas; Diseña pruebas efectivas y eficientes; Realiza las pruebas; Identifica los errores o irregularidades de importancia relativa y las debilidades en la estructura de control interno (hallazgos de auditoría); Evalúa los resultados.

La Norma de auditoría gubernamental 3.40, establece que el auditor debe obtener evidencia suficiente, competente y relevante mediante la aplicación de pruebas de control y procedimientos sustantivos que le permitan fundamentar razonablemente los juicios y conclusiones que formule respecto al organismo, programa, actividad o función que sea objeto de la auditoría. Se denomina evidencia de auditoría a la información que obtiene el auditor para extraer conclusiones con las cuales sustenta su opinión. La evidencia de auditoría comprende los documentos fuente (originales) y los registros contables que soportan los estados financieros y la información que proviene de otras fuentes. La evidencia de auditoría se obtiene mediante la apropiada combinación de pruebas de controles y procedimientos sustantivos. La evidencia de auditoría puede clasificarse en los tipos siguientes: Evidencia física; Evidencia documental; Evidencia testimonial y Evidencia analítica. Los procedimientos de auditoría son operaciones específicas que se aplica en el desarrollo de una auditoría e incluyen técnicas y prácticas consideradas necesarias de acuerdo con las circunstancias. Los procedimientos pueden agruparse en: pruebas de control; procedimientos analíticos, y, pruebas sustantivas de detalle

Las técnicas de auditoría son métodos prácticos de investigación y prueba que utiliza el auditor para obtener evidencia que fundamente su opinión. Las técnicas más utilizadas al realizar pruebas de transacciones y saldos son: Técnicas de verificación ocular; Técnicas de verificación oral; Técnicas de verificación escrita; Técnicas de verificación documental; y, Técnicas de verificación física. Las pruebas de controles son los procedimientos de auditoría que realizan los auditores para obtener seguridad de control, mediante la confirmación de que los controles en que confiamos han operado efectiva y continuamente durante todo el período concerniente a la auditoría.

Las pruebas de controles deben proporcionar suficiente evidencia que permita concluir que los controles en que tiene que confiarse, han estado operando en forma efectiva y continua durante el ejercicio. Para asegurarse que los procedimientos de control vienen cumpliéndose, la administración efectúa actividades de monitoreo; debido a lo cual las pruebas de controles deben considerar, tanto pruebas sobre las actividades de monitoreo, como pruebas de procedimientos de control específicos.

En la fase de planeamiento el auditor debe evaluar el nivel de riesgo inherente y riesgo de control (en conjunto forman el riesgo combinado) para cada aseveración significativa dentro de cada cuenta de los estados financieros. Los procedimientos sustantivos de auditoría deben aplicarse para todas las aseveraciones importantes. El objetivo del auditor durante las pruebas sustantivas es detectar cifras erróneas materiales que pueden haber ocurrido y no haber sido detectadas por los controles de la entidad y corregidas.

En base a la expectativa de confianza del 95% que se sustenta en la experiencia y en las auditorías realizadas, se establecen los criterios numéricos de seguridad para cada nivel de riesgo combinado, los que son considerados apropiados: Bajo: 51; Moderado: 70; Alto: 95

La seguridad es una medida de la confianza del auditor respecto a que una prueba sustantiva detectará cualquier error material. La seguridad se relaciona directamente con nivel de riesgo. Cuanto mayor sea el riesgo, se requerirá mayor seguridad sustantiva. Por lo tanto, el auditor debe establecer niveles mínimos de seguridad sustantiva para cada nivel de riesgo (riesgo bajo, moderado o alto). Existen dos tipos generales de pruebas sustantivas: procedimientos analíticos sustantivos; y, pruebas de detalles

Según Hernández (2014), al planear el examen, el auditor debe evaluar el riesgo de distorsión material que el fraude o error pueden producir en los estados financieros y debe indagar ante la administración, si existen fraudes o errores significativos que hayan sido descubiertos. En base a su evaluación del riesgo el auditor debe diseñar procedimientos de auditoría que le ofrezcan una certidumbre razonable de poder detectar las distorsiones producidas por fraude o error que tengan un efecto material en los estados financieros en su conjunto.

No es objetivo de la auditoría la detección de errores o irregularidades, pero ello no significa que el auditor no esté alerta a la posible presentación de este tipo de situaciones en el curso normal de su trabajo.

Se denomina acto ilegal a una infracción de las leyes o regulaciones gubernamentales. Los actos ilegales son atribuidos a las entidades, cuyos estados financieros están bajo auditoría o corresponden a actos incurridos por la gerencia o los empleados en representación de ésta; pudiendo corresponder a las categorías siguientes: aquellos que tienen un efecto importante y directo sobre la determinación de los montos en los estados financieros; aquellos que pueden tener un efecto indirecto sobre los estados financieros.

La determinación sobre si un acto es ilegal, es un aspecto que se encuentra fuera de la competencia de los auditores. El entendimiento, experiencia y entrenamiento del auditor sobre la entidad auditada, puede proporcionar una base para reconocer la existencia de actos cometidos en ésta que pueden ser ilegales. Para determinar si un acto específico es legal, se requiere del asesoramiento de un experto capacitado en la profesión de abogacía, así como también pronunciamiento de un tribunal de justicia.

El término fraude se refiere al acto intencional cometido por uno o más empleados de la entidad, que tiene el efecto de producir una distorsión en los estados financieros y, puede involucrar: manipulación, falsificación o alteración de registros o documentos; uso indebido de recursos; supresión u omisión de los efectos de las transacciones en los registros o documentos; registro de transacciones sin sustentación; aplicación indebida de políticas de contabilidad.

Según Hernández (2014), el auditor gubernamental debe organizar un registro completo y detallado de la labor efectuada y las conclusiones alcanzadas, en forma de papeles de trabajo. Los cuales con los diferentes documentos que reciben o formulan los auditores en el proceso de su trabajo. Dichos papeles son el sustento de la evidencia de auditoria, del trabajo realizado, de la razonabilidad, etc. Se debe tener en cuenta lo siguiente:

Los asuntos que ocurren durante una auditoría deben documentarse en papeles de trabajo, puesto que ayudan al auditor a cumplir con su labor. Los siguientes aspectos de la auditoría deben ser debidamente documentados en papeles de trabajo: planeamiento; comprensión del sistema de control interno y evaluación de riesgos; procedimientos de auditoría realizados y evidencias obtenidas; conclusiones obtenidas

Los papeles de trabajo deben ser completos y exactos con el objeto de que permitan sustentar debidamente los hallazgos, opiniones y conclusiones, a fin de demostrar la naturaleza y alcance del trabajo realizado. La concisión (lo necesario) es importante pero no debe sacrificarse la claridad y la integridad con el único fin de ahorrar tiempo o papel. Los papeles de trabajo igualmente, deben ser claros, comprensibles, detallados, legibles y ordenados (NAGU 3.30). Los papeles de trabajo no deben incluir asuntos ajenos al examen o irrelevantes.

Los papeles de trabajo tienen como objetivos: proveer un registro adecuado de que los auditores gubernamentales han cumplido las normas de auditoría generalmente aceptadas, normas internacionales de auditoría y normas de auditoría gubernamental; proveer un registro de los principales aspectos de la auditoría y de la evidencia obtenida para formar la opinión del auditor; asistir en el proceso de planeación y supervisión de la auditoría; asistir a la supervisión en la comprensión del trabajo realizado.

Los requisitos básicos que deben reunir los papeles de trabajo son: Nombre de la entidad auditada; Descripción del tipo de examen practicado; Codificación del papel de trabajo; iniciales del personal que los preparó; fecha de elaboración del papel de trabajo

Según Hernández (2014), el auditor debe revisar y evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia de auditoría obtenida como base para expresar su opinión sobre los estados financieros. El dictamen del auditor debe contener la clara expresión escrita de su opinión sobre los estados financieros tomados en su conjunto. La revisión y evaluación implica considerar si los estados financieros han sido preparados, en todos sus aspectos importantes, de conformidad con un marco para la presentación de información financiera identificado, que puede estar constituido por las normas internacionales de contabilidad o las normas locales.

El informe de auditoría es el medio a través del cual el auditor, emite su juicio profesional sobre los estados financieros que ha examinado. El informe es la expresión escrita donde el auditor expone su conclusión sobre la tarea que realizó. Cada una de las distintas fases de una auditoría tiene como objetivo final la emisión del informe.

En su informe el auditor expresa que ha examinado los estados financieros de una entidad, identificando como llevó a cabo su examen aplicando las normas de auditoría generalmente aceptadas y las normas de auditoría gubernamental, indicando además si dichos estados presentan razonablemente, en todos sus aspectos importantes, la situación financiera, los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por el año terminado, de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados.

Es común que al informe del auditor sobre los estados financieros se le denomine dictamen del auditor. Esta fue la expresión usada por algunos organismos profesionales en el pasado. Hoy en día la profesión del Contador Público ha generalizado su denominación bajo el nombre de Informe de Auditoría que es la expresión más apropiada. Es también de uso general denominar dictamen al documento del informe donde el auditor emite su opinión.

Preparar un buen informe de auditoría requiere algo más que tener conocimientos profundos de auditoría financiera. Requiere una gran destreza para ordenar correctamente los hechos y expresar las conclusiones haciendo uso de un lenguaje correcto, actual, comprensible e incluso persuasivo. Antes de elaborar el informe, el auditor efectúa una revisión minuciosa de los papeles de trabajo para asegurarse de que se cumplieron satisfactoriamente los objetivos de la auditoría, que se han atado todos los cabos sueltos, se han considerado todos los asuntos de importancia y todas las cuestiones planteadas han sido resueltas.

El informe de auditoría financiera, es el medio a través del cual el Contador Público expresa su opinión sobre la situación financiera, resultado de las operaciones y flujos de efectivo de la entidad examinada, así como sobre su control interno financiero. El informe de auditoría financiera tiene la estructura siguiente: Parte I: Dictamen; Estados financieros y notas a los estados financieros; Informe sobre la información financiera para la Cuenta General de la República; Información financiera sobre la Cuenta General de la República; Informe sobre la estructura de control interno. Parte II: Síntesis gerencial; Introducción; Conclusiones; Observaciones y recomendaciones; Anexos.

En el ámbito de la auditoría gubernamental, usualmente son emitidos informes de auditoría financiera relativos a: Información financiera para la Cuenta General de la República; Información financiera requeridas por organismos internacionales. La información financiera para la Cuenta General de la República y el informe de auditoría sobre la misma están regulados por la normatividad emitida por la Dirección Nacional de Contabilidad Pública y la Contraloría General de la República, respectivamente. Tratándose de programas financiados por organismos internacionales, el informe de auditoría financiera puede adoptar distintas formas, según lo estipulado en los requisitos específicamente convenidos entre el prestatario y la entidad financiera.

Los elementos básicos del dictamen se presentan generalmente esquematizados como sigue: (a) título; (b) destinatario; (c) párrafo introductorio: (i) identificación de los estados financieros auditados, (ii) expresión de la responsabilidad de la administración de la entidad y de la responsabilidad del auditor; (d) párrafo de alcance (que describe la naturaleza de la auditoría): (i) referencia a las normas de auditoría generalmente aceptadas, (ii) descripción del trabajo realizado por el auditor; (e) párrafo de opinión (que contiene la expresión de la opinión del auditor sobre los estados financieros); (f) lugar y fecha del dictamen, y, (g) firma e identificación del auditor. Es recomendable guardar uniformidad en la forma y contenido del dictamen del auditor, porque así se contribuye a promover el entendimiento de parte de los usuarios, así como identificar circunstancias inusuales, cuando ellas ocurran.

• TEORÍA DE LA AUDITORÍA ACADÉMICA

Según Cárdenas (2014), la auditoría académica es la actividad independiente y objetiva de aseguramiento y consulta concebida para agregar valor y mejorar las actividades académicas de una institución educativa. La auditoría académica ayuda a la institución a cumplir sus metas, objetivos y misión aportando un enfoque sistemático y disciplinado para evaluar y mejorar los procesos académicos. La auditoría académica, consiste en evaluar un conjunto de proposiciones académicas con la finalidad de determinar si las metas, objetivos, políticas, estrategias, presupuestos, programas y proyectos emanados de la gestión se están cumpliendo de acuerdo a lo previsto. En este contexto la auditoria académica contribuirá en la buena administración de las instituciones educativas, con relación a la exactitud, eficiencia, efectividad y economicidad de los servicios académicos.

La auditoría académica, consiste en evaluar un conjunto de proposiciones organizativas, administrativas, legales, financieras, económicas y sociales relacionadas con la educación, con la finalidad de determinar si las metas, objetivos, políticas, estrategias, presupuestos, programas y proyectos emanados de la gestión se están cumpliendo de acuerdo a lo previsto. En este contexto la auditoria académica contribuirá en la buena administración de las instituciones, cuando esté incorporado en la infraestructura de las instituciones educativas y formando parte de la esencia de las mismas y además si desarrolla la función de asesoría y consultoría imprimiendo confiabilidad en relación a la exactitud, eficiencia, efectividad y economicidad de las transacciones académicas.

La auditoría académica es un servicio a la organización, consistente en una valoración independiente de las actividades establecidas dentro de la misma. Es el control que funciona por medio del examen y valoración de lo adecuado y efectivo de otros controles. La auditoría académica es la denominación de una serie de procesos y técnicas, a través de las cuales se da una seguridad de primera mano a la dirección respecto a los docentes y no docentes de su propia organización, a partir de la observación en el trabajo respecto a: Si los controles establecidos por la dirección son mantenidos adecuada y efectivamente; si los registros e informes reflejan las operaciones actuales y los resultados adecuada y rápidamente en cada división, departamento u otra unidad, y si éstos se están llevando fuera de los planes, políticas o procedimientos de los cuales la auditoría es responsable. La distancia cada vez mas amplia entre dirección y producción ha hecho necesario el desarrollo de una serie de controles que posibiliten administrar eficientemente las actividades y las instituciones. El auditor perfecciona y completa cada una de estas actividades, emitiendo una valoración de cada forma de control.

La actividad de auditoría ha pasado a ocupar un importante papel en las instituciones, ya que las exigencias actuales, la evolución económica y social y la introducción de nuevos métodos de administración y gestión de instituciones, han hecho que la dirección haya sentido la necesidad de encontrar un elemento objetivo que les aporte información, análisis, evaluaciones y recomendaciones. En la actualidad se exige la ampliación de las funciones de la auditoría en un claro sentido de complemento y apoyo a la labor gerencial, contribuyendo cada vez más al cumplimiento de los objetivos y metas previstos en la organización.

La administración de los recursos de las instituciones descansa en una compleja estructura de relaciones que vinculan a sus dependencias, así como a entidades gubernamentales entre si, quienes en el cumplimiento de sus fines interactúan a todos los niveles del Estado. Las autoridades y funcionarios de las instituciones educativas, tienen la responsabilidad de utilizar los recursos académicos y de otro tipo con efectividad, eficiencia y economía, a fin de lograr los objetivos para los cuales fueron autorizados. Por lo tanto, tales autoridades y funcionarios son responsables de establecer, mantener y evaluar periódicamente mediante la auditoría académica, para asegurar el cumplimiento de los objetivos y metas académicas previstas; proteger apropiadamente los recursos humanos, materiales y financieros utilizados en la prestación de servicios académicos; cumplir las leyes y reglamentos aplicables de carácter general y específico; y, preparar, conservar y revelar información académica confiable para la planeación, toma de decisiones y control de las instituciones educativas.

La auditoría académica se ocupa fundamentalmente del conjunto de medidas, políticas y procedimientos establecidos en las instituciones educativas para proteger los recursos, minimizar las posibilidades de fraude, incrementar la eficiencia operativa y optimizar la calidad académica. En pocos años se ha pasado del enfoque tradicional de auditoría económico-financiera a otro enfoque como el académico, que persigue proporcionar determinada información a la dirección para que pueda evaluar si sus objetivos y metas se están cumpliendo conforme a lo esperado o si son efectivos los controles establecidos para incrementar la eficacia de la entidad partiendo de la evaluación sistemática del proceso académico de la entidad.

La auditoría académica debe funcionar como una actividad concebida para agregar valor y mejorar las operaciones de una organización, así como contribuir al cumplimiento de sus objetivos y metas, aportando un enfoque sistemático y disciplinado para evaluar y mejorar la eficacia de los procesos de gestión académica, de riesgos, control interno y dirección.

La auditoría académica es el control que se desarrolla como instrumento de la propia administración y consiste en una valoración independiente de sus actividades, que comprende el examen de las actividades académicas y disposiciones administrativas y legales que correspondan con la finalidad de mejorar el control y grado de economía, eficiencia y eficacia en la utilización de los recursos, prevenir el uso indebido de estos y coadyuvar al fortalecimiento de la disciplina en general.

• BASES TEÓRICAS ESPECIALIZADAS SOBRE EL TEMA

• SISTEMA DE CONTROL INTERNO EFECTIVO

Según Aldave & Meniz (2013), el sistema de control interno efectivo, es el sistema integrado por la estructura organizacional y el conjunto de los planes, métodos, principios, normas, procedimientos y mecanismos de verificación y evaluación adoptados, con el fin de procurar que todas las actividades, operaciones y actuaciones, así como la administración de la información y los recursos, se realicen de acuerdo con las normas constitucionales y legales vigentes, dentro de las políticas trazadas por la dirección y en atención a las metas u objetivos previstos. El ejercicio del Control Interno debe consultar los principios de igualdad, eficiencia, economía, celeridad, moralidad, publicidad y valoración de costos ambientales. En consecuencia, deberá concebirse y organizarse de tal manera que su ejercicio sea intrínseco al desarrollo de las funciones de todos los cargos existentes en la entidad, y en particular de las asignadas a aquellos que tengan responsabilidad del mando. El Control Interno se expresará a través de las políticas aprobadas por los niveles de dirección y administración de las respectivas entidades y se cumplirá en toda la escala de la estructura administrativa, mediante la elaboración y aplicación de técnicas de dirección, verificación y evaluación de regulaciones administrativas, de manuales de funciones y procedimientos, de sistemas de información y de programas de selección, inducción y capacitación de personal. Toda entidad bajo la responsabilidad de sus directivos, debe por lo menos implementar los siguientes aspectos que deben orientar la aplicación del Control interno: Establecimiento de objetivos y metas tanto generales como específicas, así como la formulación de planes operativos que sean necesarios; Definición de políticas como guías de acción y procedimientos para la ejecución de los procesos; Adopción de un sistema de organización adecuado para ejecutar los planes; Delimitación precisa de la autoridad y los niveles de responsabilidad; Adopción de normas para la protección y utilización racional de los recursos; Dirección y administración del personal conforme a un sistema de méritos y sanciones; Aplicación de las recomendaciones resultantes de las evaluaciones de Control Interno; Establecimiento de mecanismos que faciliten el control ciudadano a la gestión de las entidades; Establecimiento de sistemas modernos de información que faciliten la gestión y el control; Organización de métodos confiables para la evaluación de la gestión; Establecimiento de programas de inducción, capacitación y actualización de directivos y demás personal de la entidad; Simplificación y actualización de normas y procedimientos.

De acuerdo con el Informe COSO[3](2013), el Sistema de control interno efectivo es un proceso integrado a los procesos, efectuado por el consejo de la administración, la dirección y el resto del personal de una entidad, diseñado con el objeto de proporcionar una garantía razonable para el logro de objetivos incluidos en las siguientes categorías: Eficacia y eficiencia de las operaciones; Confiabilidad de la información financiera; Cumplimiento de las leyes, reglamentos y políticas. De este modo el control interno es un proceso, es decir un medio para alcanzar un fin y no un fin en sí mismo. Lo llevan a cabo las personas que actúan en todos los niveles, no se trata solamente de manuales de organización y procedimientos. Sólo puede aportar un grado de seguridad razonable, no la seguridad total, a la conducción. Está pensado para facilitar la consecución de objetivos en una o más de las categorías señaladas las que, al mismo tiempo, suelen tener puntos en común. Al hablarse del control interno como un proceso, se hace referencia a una cadena de acciones extendida a todas las actividades, inherentes a la gestión e integrados a los demás procesos básicos de la misma: planificación, ejecución y supervisión. Tales acciones se hallan incorporadas (no añadidas) a la infraestructura de la entidad, para influir en el cumplimiento de sus objetivos y apoyar sus iniciativas de calidad.

Según la INTOSAI[4]el control interno puede ser definido como el plan de organización, y el conjunto de planes, métodos, procedimientos y otras medidas de una institución, tendientes a ofrecer una garantía razonable de que se cumplan los siguientes objetivos principales: Promover operaciones metódicas, económicas, eficientes y eficaces, así como productos y servicios de la calidad esperada; Preservar al patrimonio de pérdidas por despilfarro, abuso, mala gestión, errores, fraudes o irregularidades; Respetar las leyes y reglamentaciones, como también las directivas y estimular al mismo tiempo la adhesión de los integrantes de la organización a las políticas y objetivos de la misma; Obtener datos financieros y de gestión completos y confiables y presentados a través de informes oportunos. Para la alta dirección es primordial lograr los mejores resultados con economía de esfuerzos y recursos, es decir al menor costo posible. Para ello debe controlarse que sus decisiones se cumplan adecuadamente, en el sentido que las acciones ejecutadas se correspondan con aquéllas, dentro de un esquema básico que permita la iniciativa y contemple las circunstancias vigentes en cada momento. Por consiguiente, siguiendo los lineamientos de INTOSAI, incumbe a la autoridad superior la responsabilidad en cuanto al establecimiento de una estructura de control interno idónea y eficiente, así como su revisión y actualización periódica.

Interpretando a Cepeda (2013), el Sistema de control interno efectivo es el conjunto de órganos de control, normas, métodos y procedimientos, estructurados e integrados funcionalmente, destinados a conducir y desarrollar el ejercicio del control gubernamental en forma descentralizada. Su actuación comprende todas las actividades y acciones en los campos administrativos, presupuestal, operativo y financiero de las entidades y alcanza al personal que presta servicios en ellas, independientemente del régimen que las regula. El Sistema está conformado por el ente técnico rector; todas las unidades orgánicas responsables de la función de control gubernamental; las sociedades de auditoría externa independientes, cuando son designadas y contratadas, durante un período determinado, para realizar servicios de auditoría en las entidades.

El Sistema de control interno efectivo consiste en la supervisión, vigilancia y verificación de los actos y resultados de la gestión pública, en atención al grado de eficiencia, eficacia, transparencia y economía en el uso y destino de los recursos y bienes del Estado, así como del cumplimiento de las normas legales y de los lineamientos de política y planes de acción, evaluando los sistemas de administración, gerencia y control, con fines de su mejoramiento a través de la adopción de acciones preventivas y correctivas pertinentes. El control gubernamental es interno y externo y su desarrollo constituye un proceso integral y permanente

Interpretando a la Retamozo (2013), el Sistema de control interno efectivo comprende las acciones de cautela previa, simultánea y de verificación posterior que realiza la entidad sujeta a control, con la finalidad que la gestión de sus recursos, bienes y operaciones se efectúe correcta y eficientemente. Su ejercicio es previo, simultáneo y posterior. El control interno previo y simultáneo compete exclusivamente a las autoridades, funcionarios y servidores públicos de las entidades como responsabilidad propia de las funciones que le son inherentes, sobre la base de las normas que rigen las actividades de la organización y los procedimientos establecidos en sus planes, reglamentos, manuales y disposiciones institucionales, los que contienen las políticas y métodos de autorización, registro, verificación, evaluación, seguridad y protección. El control posterior es ejercido por los responsables superiores del servidor o funcionario ejecutor, en función del cumplimiento de las disposiciones establecidas, así como por el órgano de control institucional según sus planes y programas anuales, evaluando y verificando los aspectos administrativos del uso de los recursos y bienes del Estado, así como la gestión y ejecución llevadas a cabo, en relación con las metas trazadas y resultados obtenidos. Es responsabilidad del Titular de la entidad fomentar y supervisar el funcionamiento y confiabilidad del control interno para la evaluación de la gestión y el efectivo ejercicio de la rendición de cuentas, propendiendo a que éste contribuya con el logro de la misión y objetivos de la entidad a su cargo. El Titular de la entidad está obligado a definir las políticas institucionales en los planes y/o programas anuales que se formulen, los que serán objeto de las verificaciones.

Se entiende por control externo razonable el conjunto de políticas, normas, métodos y procedimientos técnicos, que compete aplicar a la Contraloría General u otro órgano del Sistema por encargo o designación de ésta, con el objeto de supervisar, vigilar y verificar la gestión, la captación y el uso de los recursos y bienes del Estado. Se realiza fundamentalmente mediante acciones de control con carácter selectivo y posterior. En concordancia con sus roles de supervisión y vigilancia, el control externo podrá ser preventivo o simultáneo, cuando se determine taxativamente por la Ley del Sistema Nacional de Control o por normativa expresa, sin que en ningún caso conlleve injerencia en los procesos de dirección y gerencia a cargo de la administración de la entidad, o interferencia en el control posterior que corresponda. Para su ejercicio, se aplicarán sistemas de control de legalidad, de gestión, financiero, de resultados, de evaluación de control interno u otros que sean útiles en función a las características de la entidad y la materia de control, pudiendo realizarse en forma individual o combinada. Asimismo, podrá llevarse a cabo inspecciones y verificaciones, así como las diligencias, estudios e investigaciones necesarias para fines de control.

Interpretando al IAI-España (2013), el sistema de control interno, es un proceso integral efectuado por el titular, funcionarios y servidores de una entidad, diseñado para enfrentar a los riesgos y para dar seguridad razonable de que, en la consecución de la misión de la entidad, se alcanzarán los siguientes objetivos gerenciales: Promover la eficiencia, eficacia, transparencia y economía en las operaciones de la entidad, así como la calidad de los servicios públicos que presta; Cuidar y resguardar los recursos y bienes del Estado contra cualquier forma de pérdida, deterioro, uso indebido y actos ilegales, así como, en general, contra todo hecho irregular o situación perjudicial que pudiera afectarlos; Cumplir la normatividad aplicable a la entidad y a sus operaciones; Garantizar la confiabilidad y oportunidad de la información; Fomentar e impulsar la práctica de valores institucionales; y, Promover el cumplimiento de los funcionarios o servidores públicos de rendir cuentas por los fondos y bienes públicos a su cargo o por una misión u objetivo encargado y aceptado.

El control eficaz es el conjunto de acciones, actividades, planes, políticas, normas, registros, organización, procedimientos y métodos, incluyendo las actitudes de las autoridades y el personal, organizadas e instituidas en cada entidad del Estado, para la consecución de los objetivos institucionales que procura. Los componentes están constituidos por: i) El ambiente de control, entendido como el entorno organizacional favorable al ejercicio de prácticas, valores, conductas y reglas apropiadas para el funcionamiento del control interno y una gestión escrupulosa; ii) La evaluación de riesgos, que deben identificar, analizar y administrar los factores o eventos que puedan afectar adversamente el cumplimiento de los fines, metas, objetivos, actividades y operaciones institucionales; iii) Las actividades de control gerencial, que son las políticas y procedimientos de control que imparte el titular o funcionario que se designe, gerencia y los niveles ejecutivos competentes, en relación con las funciones asignadas al personal, con el fin de asegurar el cumplimiento de los objetivos de la entidad; iv) Las actividades de prevención y monitoreo, referidas a las acciones que deben ser adoptadas en el desempeño de las funciones asignadas, con el fin de cuidar y asegurar respectivamente, su idoneidad y calidad para la consecución de los objetivos del control interno; v) Los sistemas de información y comunicación, a través de los cuales el registro, procesamiento, integración y divulgación de la información, con bases de datos y soluciones informáticas accesibles y modernas, sirva efectivamente para dotar de confiabilidad, transparencia y eficiencia a los procesos de gestión y control interno institucional; vi) El seguimiento de resultados, consistente en la revisión y verificación actualizadas sobre la atención y logros de las medidas de control interno implantadas, incluyendo la implementación de las recomendaciones formuladas en sus informes por los órganos del Sistema Nacional de Control (SNC); vii) Los compromisos de mejoramiento, por cuyo mérito los órganos y personal de la administración institucional efectúan autoevaluaciones para el mejor desarrollo del control interno e informan sobre cualquier desviación deficiencia susceptible de corrección, obligándose a dar cumplimiento a las disposiciones o recomendaciones que se formulen para la mejora u optimización de sus labores.

• ADMINISTRACIÓN POR RESULTADOS

Interpretando a Andrade (2011), la administración por resultados institucional (también denominada administración por objetivos o dirección por resultados) es un enfoque de administración que busca incrementar la eficacia y el impacto de las políticas del sector público a través de una mayor responsabilización de los funcionarios por los resultados de su administración en las entidades. Se caracteriza por la adecuación flexible de los recursos, sistemas de gestión y estructura de responsabilidades, a un conjunto de resultados estratégicos precisos, definidos y dados a conocer con antelación, posibles de cumplir en un período establecido de tiempo. Mediante la implementación de esta forma de administración, se tiende a dotar a las Unidades de Gestión Educativa Local de Lima Metropolitana de un conjunto de metodologías y técnicas, para lograr consistencia y coherencia entre los objetivos estratégicos del gobierno y los planes de cada uno de las Unidades de Gestión Educativa Local de Lima Metropolitana.

Mientras la administración tradicional busca fundamentalmente adecuarse a los recursos, las funciones y las normas existentes, la administración por resultados pone el acento en las acciones estratégicas a desarrollar para lograr resultados previamente comprometidos, en función de los cuales se determinarán los productos y recursos necesarios.

La administración estratégica se plantea los siguientes objetivos: i) Establecer paulatinamente criterios de asignación de recursos presupuestarios basados en el logro efectivo de resultados; ii) Transparentar y mejorar la correspondencia entre los recursos invertidos y los resultados alcanzados; iii) Instalar en el ámbito público, un sistema de información sobre el estado de situación de las empresas, en cuanto a sus capacidades empresariales y su producción sustantiva.

La administración por resultados institucional propone empresas que: i) orienten claramente sus acciones, estructuras, recursos y responsabilidades internas hacia resultados preestablecidos de corto, mediano y largo plazo. Que definan sus resultados mediante un proceso permanente de planificación estratégica, los sustenten en planes operativos consolidados y los alineen con las necesidades y demandas; ii) funcionen con un alto nivel de eficiencia en la administración de sus recursos; iii) calculen los recursos a ser asignados en el presupuesto con base a los resultados comprometidos y a los productos requeridos para alcanzarlos.

Interpretando a Chiavenato (2011), la administración por resultados institucional (APR) o administración por objetivos (APO) constituye un modelo administrativo identificado con el espíritu pragmático y democrático de la teoría neoclásica. Su aparición data de 1954 con Peter F. Drucker, considerado el creador de la APO. La administración por resultados surgió como método de evaluación y control sobre el desempeño de áreas y organizaciones en crecimiento rápido. Comenzaron a surgir las ideas de descentralización y administración por resultados.

La APR es una técnica de dirección de esfuerzos a través de la planeación y el control administrativo basada en el principio de que, para alcanzar resultados, la organización necesita antes definir en qué negocio está actuando y a dónde pretende llegar. La APR es un proceso por el cual los gerentes, principal y subordinado, de una organización identifican objetivos comunes, definen las áreas de responsabilidad de cada uno en términos de resultados esperados y emplean esos objetivos como guías para la operación de la empresa. El administrador tiene que saber y entender lo que, en términos de desempeño, se espera de él en función de las metas de la empresa, y su superior debe saber qué contribución puede exigir y esperar de él, juzgándolo de conformidad con las mismas. En realidad, la APR es un sistema dinámico que integra la necesidad de la empresa de alcanzar sus objetivos de lucro y crecimiento, con la necesidad del gerente de contribuir a su propio desarrollo. Es un estilo exigente y equilibrado de administración de empresas.

La APR presenta las siguientes características principales: 1. Establecimiento conjunto de objetivos entre el ejecutivo y su superior: La mayor parte de los sistemas de la APR utiliza el establecimiento conjunto de objetivos; tanto el ejecutivo como su superior participan del proceso de establecimiento y fijación de objetivos. La participación del ejecutivo puede variar, desde su simple presencia durante las reuniones, donde puede ser escuchado, hasta la posibilidad de iniciar la propuesta de reestructuración del trabajo, con relativa autonomía en el desarrollo del plan. 2. Establecimiento de objetivos para cada departamento ó posición: Básicamente la APR está fundamentada en el establecimiento de objetivos por niveles de gerencia. Los objetivos, a alto nivel, pueden denominarse objetivos, metas, propósitos o finalidades; sin embargo, la idea básica es la misma: definir los resultados que un gerente, en determinado cargo, deberá alcanzar. 3. Interrelación de los objetivos de los departamentos: Siempre existe alguna forma de correlacionar los objetivos de varias unidades o gerentes, aunque no todos los objetivos se apoyen en los mismos principios básicos. 4. Elaboración de planes tácticos y planes operacionales, con énfasis en la medición y el control: A partir de los objetivos trazados por cada departamento, el ejecutivo y su superior elaboran los planes tácticos adecuados para alcanzarlos de la mejor manera. De esta manera, tales planes se constituyen en los instrumentos para alcanzar los objetivos de cada departamento. En todos los planes la APR hace énfasis en la cuantificación, la medición y el control. Se hace necesario medir los resultados alcanzados y compararlos con los resultados planeados. 5. Evaluación permanente, revisión y reciclaje de los planes. Prácticamente todos los sistemas de la APR tienen alguna forma de evaluación y revisión regular del progreso realizado, a través de los objetivos ya alcanzados y de aquellos por alcanzar, permitiendo así el tener en cuenta algunas previsiones, y el fijar nuevos objetivos para el período siguiente. 6. Participación activa de la dirección: La mayor parte de los sistemas de la APR involucran más al superior que al subordinado. El superior establece los objetivos, los vende, los mide y evalúa el progreso. Ese proceso, frecuentemente utilizado, es mucho más un control por objetivos que una administración por objetivos. 7. Apoyo constante del staff durante las primeras etapas: La ampliación de la APR requiere del fuerte apoyo de un STAFF previamente entrenado y preparado. Exige coordinación e integración de esfuerzos, lo que puede ser efectuado por el STAFF.

Interpretando a Evans & Lindsay (2010); la administración por resultados institucional es un modelo de administración a través del cual todos los gerentes de un organización establecen metas para sus administraciones, al inicio de cada periodo o ejercicio fiscal, de preferencia coincidiendo con el ejercicio fiscal de la empresa, en constancia con las metas generales de la organización fijadas por los accionistas, a través de la dirección. Un objetivo debe ser cuantificable, complejo, relevante y compatible. Un objetivo es una declaración escrita, un enunciado, una frase; es un conjunto de números. Son números que orientan el desempeño de los gerentes hacia un resultado mediable, complejo, importante y compatible con los demás resultados. En la fijación de los objetivos deben considerarse los siguientes aspectos. a) La expresión "objetivo de la empresa" es realmente impropia. Los objetivos de una empresa representan, en realidad, los propósitos de los individuos que en ella ejercen el liderazgo. b) Los objetivos son fundamentalmente necesidades por satisfacer. c) Los subordinados y demás funcionarios tienen una serie muy grande de necesidades personales. d) Los objetivos y las metas personales no son siempre idénticos a los objetivos y metas de la empresa.

Las características estructurales de los objetivos son los siguientes: i) Los ejecutivos fijan propósitos a largo y a corto plazo; ii) – Los objetivos y metas se expresan como resultados finales y no como tareas o actividades; iii) Los objetivos y metas deben ser coherentes, además de estar coordinados en los respectivos niveles y áreas de la organización.

Las características comportamentales son: i) Se hace énfasis en el compromiso propio de los subordinados, en relación con las metas; ii) Se hace énfasis en el autoanálisis del desempeño y, en consecuencia, en el autocontrol, en relación con los resultados obtenidos frente a las metas preestablecidas; iii) Las desviaciones de los resultados con relación a las metas llevan a la autocorrección en el desempeño y, si es necesario, a la orientación específica por parte del superior.

La administración por resultados institucional, es una técnica participativa de planeación y evaluación; a través de ella los superiores y los subordinados, conjuntamente, definen aspectos prioritarios; que establece objetivos por alcanzar, en un determinado periodo y en términos cuantitativos, dimensionando las respectivas contribuciones; sistemáticamente se hace el seguimiento del desempeño, procediendo a las correcciones que sean necesarias. Los criterios para la selección de objetivos son los siguientes : i) Buscar las actividades que tengan mayor impacto sobre los resultados; ii) El objetivo debe ser específico en cuanto a los datos concretos; iii) Centrar los objetivos en metas derivadas; iv) Detallar cada objetivo en metas derivadas; v) Utilizar un lenguaje comprensible para los gerentes; vi) Mantenerse dentro de los principios de la administración; vii) El objetivo debe indicar los resultados por alcanzar, no debe limitar la libertad para escoger los métodos; viii) El objetivo debe ser difícil de alcanzar, debe representar una tarea suficiente para todo el ejercicio fiscal de la empresa. Debe tener alguna relación remota con el plan de utilidades de la empresa, generalmente es el objetivo final.

Los objetivos en la administración por resultados deben ser graduados según un orden de importancia, relevancia o prioridad, en una jerarquía de objetivos, en función de su contribución relativa a lo organización como una totalidad. La jerarquía de objetivos de una organización puede sufrir innumerables cambios, ya sea en la ubicación relativa de los objetivos o en la situación de ciertos objetivos por otros diferentes. Los objetivos no necesitan traducir inicialmente las grandes aspiraciones fundamentales de la empresa. Deben lograr que todos los órganos y componentes de la empresa contribuyan con una parte del esfuerzo general. Deben tener en cuenta la necesidad de varias alternativas para su ejecución, deben ser periódicamente reexaminados y reformulados, no sólo para ser actualizados de acuerdo con el cambio de las condiciones del mercado.

La administración por resultados tiene un comportamiento cíclico, de tal manera que el resultado de un ciclo permite efectuar correcciones y ajustes en el ciclo siguiente, a través de la retroalimentación proporcionada por la evaluación de los resultados. Este ciclo corresponde comúnmente al ejercicio fiscal de la empresa para facilitar la ejecución y el control. Los principales autores de la APR presentan modelos muy variados, cuyos ciclos exponen contenidos diferentes:

Modelo de Humble: John W. Humble define la APO como "un sistema dinámico que busca integrar las necesidades de la empresa de definir y alcanzar sus propósitos de lucro y crecimiento con la necesidad del gerente de contribuir y desarrollarse. Es un estilo de gerencia exigente y estimulante". Provee los siguientes aspectos: Revisión crítica de los planes estratégicos y tácticos de la empresa; Esclarecimiento para cada gerente, de los resultados claves y lo estándares de desempeño que él necesita alcanzar, estos están ligados a los objetivos por departamento y organizacionales, aumentando su compromiso y su contribución a estos objetivos; Creación de un plan para mejorar las funciones, de tal manera que permita lograr los resultados claves y el plan de mejoramiento; Uso sistemático de la evaluación del desempeño para ayudar a los gerentes a superar sus puntos débiles y aprovechar sus puntos fuertes, aceptando responsabilizarse por su autodesarrollo; Aumento de la motivación del gerente como consecuencia de la mayor responsabilidad, mejores planes salariales y la planeación de su carrera.

Modelo de Odiorne: George Odiorne propone un modelo compuesto por un ciclo de siete etapas: 1. Establecimiento de medidas desempeño de la organización y delineamiento de los objetivos organizacionales por alcanzar. 2. Revisión de la estructura de la organización, en función de los objetivos propuestos. 3. A partir de las dos etapas anteriores, cada directivo establece propósitos y medidas de evaluación para sus subordinados, que a su vez, propone objetivos. 4. El superior y cada uno de sus subordinados llegan a un mismo acuerdo de los objetivos y medidas de evaluación de su propio trabajo. 5. Seguimiento continuo efectuado sobre los resultados periódicos del trabajo del subordinado, frente a los plazos intermedios previamente establecidos en la 4 etapa. 6. Evaluación periódica y acumulativa de los resultados del trabajo del subordinado, de sus puntos fuertes y débiles, así como de aquellas medidas propuestas para su desarrollo. 7. Evaluación del desempeño de la organización como un todo.

Interpretando a Johnson y Scholes (2011); la administración por resultados institucional o administración por objetivos es un proceso por el cual los gerentes del rango superior e inferior de una empresa identifican en conjunto sus objetivos comunes y definen las áreas principales de responsabilidad de cada individuo, en términos de los resultados que se esperan de él, empleando esas medidas como orientación para operar la unidad y evaluar la contribución de cada uno de sus miembros. En el fondo, la APR está estrechamente ligada a la motivación y al desarrollo personal del ejecutivo. Algunos administradores de alto nivel cometen el error de ver la APR, principalmente, como una herramienta de control y evaluación. Ciertamente, la APR pude contener ambos factores, pero ésa no es su idea principal. La APR no es una fórmula mágica, sino un medio a desarrollar un trabajo ordenado y consciente, para conocer con razonable responsabilidad el futuro resultado de las decisiones. Como la APR incluye un proceso de planeación y un proceso de dirección, es muy común que uno o más de esos tres procesos no funcionen bien. Allí comienzan a presentarse problemas con la APR.

Se considera que os diez pecados capitales de la APR son los siguientes: 1. No lograr la participación de la alta gerencia. 2. Decir a todos que la APR es una técnica poderosa, capaz de resolver todos los problemas. 3. Adoptar la APR dentro de una manera acelerada. 4. Fijar solamente objetivos cuantificables. 5. Simplificar al extremo todos los procedimientos. 6. Aplicar la APR en áreas aisladas, no hacer que la compañía participe globalmente. 7. Delegar todo el proyecto de la APR a personal de nivel inferior. 8. Concentrarse en individuos e ignorar los problemas de grupo. 9. Inaugurar el sistema con una fiesta y después dejarlo andar solo, sin verificar jamás cómo está andando. 10. Ignorar las metas personales de los gerentes, concentrándose sólo en los objetivos de la empresa.

Levinson destaca que la APR no tomó en cuenta las raíces más profundas, emocionales y motivacionales de un gerente, pues puede colocarlo en una posición parecida a la de un conejillo de laboratorio, frente a sólo dos alternativas: acierta el camino en el laberinto y come, o sino, simplemente pasa hambre. Según Levinson, el proceso "ideal" de la APR debe desarrollarse en cinco etapas: 1. Discusión del funcionario con su superior acerca de la descripción de funciones hecha por el propio subordinado. 2. Fijación de metas de desempeño a corto plazo. 3. Entrevista con el superior para analizar el proceso alcanzado hasta cierto momento. 4. Establecimiento de puntos de verificación para medir el progreso. 5. Análisis entre superior y subordinado, el final de determinado plazo, para evaluar los resultados de los esfuerzos desarrollados por el subordinado. En conclusión, Levinson afirma que "la administración por objetivos y los procesos de evaluación del desempeño, tal como se ejecutan usualmente, son inherentemente autodestructivos a largo plazo, por estar basados en una psicología de la recompensa y el castigo, que intensifica la presión ejercida sobre cada individuo, al mismo tiempo que le proporciona una selección de objetivos muy limitados. Tales procesos pueden mejorarse, examinando los presupuestos psicológicos en los cuales se basan, ampliándolos de modo que incluyan la evaluación colectiva y dándole prioridad a las metas personales de los funcionarios.

Lodi recuerda que la APR tiende a exigir mucho de cada uno y que las personas deben ser preparadas para recibir el método y para poder aplicarlo con criterio. De lo contrario, podrán surgir diversos inconvenientes. Lodi recuerda, incluso, que la formulación de una estrategia lleva a un conflicto entre los objetivos a largo y corto plazo. La planeación a largo plazo, permite una mejor comprensión del impacto futuro de las decisiones actuales, una mayor conciencia de los cambios económicos y sociales, la anticipación de cambios en las áreas que los requieren, y un incremento en la velocidad de la información relevante para un rápido control e implementación de las decisiones futuras. A corto plazo, perciben que el sistema de compensación premia el desempeño espectacular inmediato, en detrimento de una verdadera contribución a los resultados futuros de la empresa.

Otras críticas señalan lo siguiente: 1. Los objetivos de la empresa se definen de manera muy superficial y no reflejan todos los intereses de la empresa. 2. No se cuenta con experiencia adecuada para la realización del plan, la implementación es incompleta o se efectúa fuera de tiempo. 3. Cuando los resultados inmediatos no son accesibles, las personas se impacientan con todo el proyecto. 4. En general, las empresas fallan en tomar decisiones para revisar y actualizar periódicamente el plan frente a los cambios de la empresa, las fluctuaciones económicas y los cambios en las tendencias sociales.

Interpretando a Koontz & O"Donnell (2011); la administración por resultados institucional o administración por objetivos, es un enfoque de administración que, tomando como base el modelo de sistemas, se orienta al logro de resultados, en donde cada puesto define sus objetivos en términos de resultados a lograr, a través de un estilo de liderazgo, de manera que dichos objetivos provoquen la motivación del personal y sirvan como marco de referencia para la administración de los recursos humanos. La APR es una técnica de dirección de esfuerzos a través de la planeación y el control administrativo basada en el principio de que, para alcanzar resultados, la organización necesita antes definir en qué negocio está actuando y a dónde pretende llegar. La APR es un proceso por el cual los gerentes, principal y subordinado, de una organización identifican objetivos comunes, definen las áreas de responsabilidad de cada uno en términos de resultados esperados y emplean esos objetivos como guías para la operación de la empresa. La APR es un sistema dinámico que integra la necesidad de la empresa de alcanzar sus objetivos de lucro y crecimiento, con la necesidad del gerente de contribuir a su propio desarrollo. La APR es, por tanto, un método por el cual el administrador y su superior definen conjuntamente las metas y especifican las responsabilidades para cada posición.

La administración por resultados, constituye un modelo administrativo bastante difundido y plenamente identificado con el espíritu pragmático y democrático de la teoría neoclásica. Peter F. Drucker es considerado como el creador de la Administración por Objetivos. La Administración por Objetivos surgió en la década de 1950, cuando la empresa privada norteamericana estaba sufriendo fuertes presiones.

La administración por resultado u objetivos surgió como método de evaluación y control sobre el desempeño de áreas y organizaciones en crecimiento rápido. Inicialmente constituyó un criterio financiero de evaluación y de control. Como criterio financiero fue válido, pero en el enfoque global de la empresa trajo como consecuencia una distorsión profesional, pues los criterios de ganancia y de costo no son suficientes para explicar la organización social y humana. La respuesta de los niveles medios e inferiores de la organización a ese criterio fue de descontento y apatía, lo cual ocasionó conflictos entre los funcionarios de nivel medio e inferior y la alta dirección. Fue entonces cuando comenzaron a surgir las ideas de descentralización y administración por resultados. El único modo que encontró la dirección para revertir el proceso antes descrito fue la descentralización de las decisiones y la fijación de objetivos para cada área clave: cada cual escogería "cómo" alcanzar los resultados

Son características de la administración por resultados las siguientes: Establecimiento conjunto de objetivos entre el ejecutivo y su superior; Establecimiento de objetivos para cada departamento o posición; Interrelación de los objetivos departamentales; Continua evaluación, revisión y reciclaje de los planes; Participación activa de la dirección; Apoyo intensivo del staff durante las primeras etapas

Las partes básicas de la administración por resultados son las siguientes: 1) Todos los miembros de una organización son asignados al cumplimiento de una serie de objetivos que debe alcanzar durante su periodo operativo normal. Estos objetivos se fijan en conjunto y se acuerdan con los individuos y sus jefes. 2) Periódicamente se hacen verificaciones del desempeño para determinar cuán cercano han llegado los empleados al objetivo. 3) Se dan recompensas a los empleados con base en cuán cerca llegaron al alcance de los objetivos.

El proceso de la administración por resultados es el siguiente: Revisión de los objetivos del empleado; Establecimiento de los objetivos del empleado; Supervisión del progreso; Evaluación del desempeño; Recompensas.

• UNIDADES DE GESTIÓN EDUCATIVA LOCAL DE LIMA METROPOLITANA

NORMATIVIDAD UNIDADES DE GESTION EDUCATIVA LOCAL:

Ley General de Educación N° 28044, La Nueva ley de Educación 4° dispone a la actual Dirección de Educación de Lima, cuyo ámbito corresponde a la Provincia de Lima, dentro del marco de las disposiciones que rigen el proceso de descentralización y de la Ley General de Educación, redefiniendo la su denominación como Dirección Regional de Lima Metropolitana, igualmente sus Unidades de Servicios Educativos, bajo la denominación de Unidades de Gestión Educativa Local.

Mediante Decreto Supremo No. 12 – 86 – ED, se crean las Unidades de Servicios Educativos, como Órganos Desconcentrados del Ministerio de Educación, en reemplazo de las Direcciones Zonales de Educación y Supervisiones Educativas, dando origen a la USE 05.

Decreto Supremo N° 009-2005-ED. Aprueba el Reglamento de la Gestión del Sistema Educativo, de conformidad con lo dispuesto en el Título V de la Ley N° 28044, Ley General de Educación;