Sistema Tributario Argentino: Nacional y Local (Prov. de Buenos Aires) (página 2)

1. HECHO IMPONIBLE.

Consiste en la condición jurídica de ser titular del dominio, usufructuario o poseedor a título de dueño. Esta situación los convierte en el carácter de contribuyente. No son sujetos pasivos los locatarios de inmuebles, ni otros tenedores. Aunque suelen celebrarse convenciones entre partes, por las cuales los locatarios se hacen cargo de los tributos inmobiliarios, tales acuerdos sólo obligan a los celebrantes del contrato.

2. BASE IMPONIBLE y ALÍCUOTA.

La base imponible del impuesto es la valuación fiscal del inmueble que surge de las operaciones de catastro. Esta valuación suele reajustarse mediante los coeficientes de actualización que se fijan en forma anual. El "catastro" consiste en un inventario general de las distintas propiedades del estado que son registradas con los datos que se llevan al respecto, complementándose con el registro general de propiedades para confeccionar la situación jurídica de los inmuebles. Para confeccionar el catastro deben efectuarse operaciones geométrico-trigonométricas que tienen por objeto establecer todo lo relativo a la superficie del fundo, operaciones económico-financieras que tienden a estimar el valor del fundo y operaciones jurídicas que tienen por fin individualizar el inmueble y a su propietario.

La alícuota es variable , según se trate de inmuebles urbanos o rurales, y es de tipo proporcional.

Sobre los dos temas analizados debemos destacar dos compromisos asumidos con la firma del Pacto federal para el Empleo, la Producción y el crecimiento del 12.08.1993 , a saber:

La base imponible no tendría que superar el 80 % del valor de mercado en los inmuebles urbanos y suburbanos o subrurales, o del valor de la tierra libre de mejoras en el caso de inmuebles rurales [cfr. punto 5, inc. b)].

Las tasas medias de las alícuotas no debían de superar el 1,20 % para los inmuebles rurales, el 1,35 % para los suburbanos o subrurales y el 1,5 % para los urbanos [cfr.punto 5, inc.a)].

3. EXENCIONES.

Puede disponérselas por razón del sujeto (inmuebles del Estado – nación, provincias, municipalidades-) o por razón del destino (templos religioso; sedes de entes de asistencia social, culturales, científicos, deportivos, etc.)

4.3. Impuestos a la producción, los consumos y la circulación de riqueza.

4.3.1. Al valor agregado.

a. Características.

Este tributo está tipificado como "IVA de tipo consumo", estructurado por el método de sustracción sobre base financiera y por la técnica de impuesto contra impuesto. Adopta el principio de imposición exclusivo en el país de destino, para evitar la acumulación de cargas en el tráfico internacional de bienes y servicios, asegurando que el tributo recaiga sobre el consumo realizado en el país que lo aplica.

El gravamen recae en todas las fases de los ciclos de producción y distribución e impone en forma generalizada a las prestaciones de servicios.

Grava los consumos (manifestación mediata de capacidad contributiva).

Es indirecto, facultad concurrente entre Nación y provincias. Esencialmente trasladable.

Es general, ya que grava los consumos en todas sus manifestaciones y categorías.

Es plurifásico, ya que percute en todas las etapas de circulación económica de los bienes: fabricación o producción; mayorista; minorista; consumidor final.

Es no acumulativo, ya que se tributa sólo sobre el valor agregado en cada transacción. Se da la fragmentación del valor de los bienes que se enajenan y de los servicios que se prestan.

Es real ya que no considera las circunstancias personales ni del vendedor, ni del consumidor.

Tiene alícuotas proporcionales, siendo la general del 21 %.

Es de recaudación periódica con hechos imponibles instantáneos que se perfeccionan cada vez que se realiza una operación gravada. Luego todos los hechos imponibles se reúnen e imputan a un período que salvo excepciones es mensual.

b. Efectos económicos.

Percusión. Es el contribuyente de iure, de derecho o percutido el deudor de la obligación tributaria. es el vendedor quien cobra el impuesto trasladando la carga y lo ingresa.

Traslación. Es la transferencia de la carga económica del tributo que hace el contribuyente de derecho al contribuyente de hecho, incidido o de facto.

Incidencia. la carga económica descansa en el contribuyente de facto, de hecho, incidido o sea el comprador.

Neutralidad, tanto interior como exterior, en la medida que las alícuotas de compras y ventas sean uniformes. Es neutralidad implica que el impuesto se concibe de tal manera que no puede aportar modificaciones en las relaciones respectivas del medio económico considerado.

Eficiencia recaudatoria: Se da más en la etapa primaria por la menor cantidad de contribuyentes. También ayudan los regímenes de retención y percepción.

No acumulación. Al recaer sobre el valor de cada etapa, no incurre en el efecto multiplicador, en cascada o piramidal.

Control por intereses opuestos. Al permitir el computo del impuesto generado en la etapa anterior, siempre que se posea el comprobante respectivo. Esto genera el control de los compradores sobre los vendedores.

No grava el ahorro. Es de gran rendimiento fiscal.

Efecto regresivo. Se puede contrarrestar con exenciones en alimentos, medicamentos y artículos de la canasta familiar, sometiendo a mayor tasa los consumos suntuarios. También con la actual política de devolución de parte del IVA a las compras con tarjeta de débito (cuenta sueldos).

c. Texto Legal. Aspectos.

Fuente: Ley 23.349 (t.o.en 1997 y sus modificaciones)

1. HECHO IMPONIBLE. Especies.

Para su configuración , resulta indistinto que las personas que los realicen sean físicas o de existencia ideal. El hecho imponible es de tipo múltiple, ya que la ley emnciona distintas operaciones individuales, cada una de las cuales reviste el carácter de hecho generador del impuesto.

Así conforme el art. 1º de la ley, los hechos imponibles son los siguientes:

a) Ventas de cosas muebles, incluidas las relacionadas con la actividad determinante de la condición de sujeto del impuesto.

b) Obras, locaciones y prestaciones de servicios, excluidos los realizados en el país para ser utilizados en el exterior.

c) Importaciones definitivas de cosas muebles.

d) Prestaciones realizadas en el exterior para ser utilizadas en el país.

2. AMBITO ESPACIAL – PRINCIPIO JURISDICCIONAL.

Territorialidad.

Criterios aplicables para determinar la territorialidad:

a) Ventas: situación o colocación de los bienes en el país.

b) Obras, locaciones y prestaciones de servicios: realización en el territorio de la Nación, excluidos los destinados a ser utilizados en el exterior.

c) Importaciones: carácter definitivo de la importación (destinación para consumo)

d) Prestaciones: realizadas en el exterior para su utilización en el país.

3. SUJETOS.

a. Enumeración.

Son sujetos pasivos del impuesto quienes:

Hagan habitualidad en la venta de cosas mueble.

Realicen a nombre propio, pero por cuenta de terceros, ventas o compras.

Realicen locaciones o prestaciones de servicios gravadas.

Importen definitivamente cosas muebles.

Los prestatarios de importaciones de servicios en la medida que sean responsables inscriptos.

Uniones transitorias de empresas, consorcios, agrupamiento de colaboración empresaria.

b. Categorías.

Responsables Inscriptos: Quienes realizan actividades gravadas, discriminan el impuesto y generan cómputo de crédito fiscal.

Responsables No Inscriptos: Personas físicas y sucesiones indivisas, con actividad profesional, que no tengan opción de inscribirse en el monotributo y no superen sus ingresos la suma de $ 144.000. Tributan una sobretasa del 50% de la alícuota en las adquisiciones, que es ingresada por su proveedor responsable inscripto. Serán considerados consumidores finales en relación con la adquisición de los bienes de uso que destinen a su actividad gravada

Consumidores Finales: Quienes adquieren bienes o servicios para su consumo particular. Si bien son los sujetos percutidos por el gravamen no son sujetos de la relación jurídico tributaria (relación de jure entre fisco y contribuyente).

     Exentos o no responsables.

4. EXENCIONES.

Ventas, importaciones y locaciones de obra que tengan por objeto la entrega de bienes cuya venta e importación se exime:

Libros, folletos e impresos similares; diarios, revistas y publicaciones periódicas, en la etapa de venta al público; agua ordinaria natural, pan común y leche sin aditivos, cuando los adquirentes sean consumidores finales o sujetos exentos; medicamentos, cuando se trata de reventa y se haya tributado en la etapa de importación o fabricación; aeronaves para transporte de pasajeros y/o cargas destinadas a la defensa y seguridad, las embarcaciones cuando el adquirente sea el Estado Nacional y el acceso a espectáculos deportivos amateur.

Prestaciones de servicios exentas.

Servicios educativos, de asistencia sanitaria prestada a través de Obras Sociales, actividad teatral, transporte internacional de pasajeros y cargas, seguros de vida, locación de inmuebles destinados a casa habitación, de inmuebles rurales, cuando el locatario sea el Estado Nacional, provincial, municipal o Ciudad Autónoma de Buenos Aires y el resto de locaciones exentas hasta $1500,00 .

Exportaciones.

Se eximen las exportaciones, permitiéndose el recupero del impuesto abonado en la adquisición de bienes y servicios destinados a las mismas.

5. ALÍCUOTAS.

a) Alícuota general: 21%.

b) Alícuota diferencial superior: 27%, para ventas de gas, energía eléctrica (excepto

alumbrado público) prestación de servicios de provisión de agua corriente, cloacales y de desagües y prestaciones efectuadas por quienes presten servicios de telecomunicaciones -con ciertas excepciones-, cuando la venta o prestación se efectúe fuera de domicilios destinados exclusivamente a viviendas, casa de recreo o veraneo o terrenos baldíos y el comprador o usuario sea un sujeto del impuesto, categorizado como responsable inscripto o no inscripto.

c) Alícuota diferencial reducida: 10,5%, aplicables a por ejemplo:

Trabajos realizados directamente o a través de terceros sobre inmueble ajeno, destinados a vivienda, excluidos los realizados sobre construcciones preexistentes

que no constituyen obras en curso.

Animales vivos de las especies bovina y ovina, sus carnes y despojos comestibles,

frescos, refrigerados o congelados.

Frutas, legumbres y hortalizas, frescas, refrigeradas o congeladas.

Granos –cereales y oleaginosas, excluido arroz- y legumbres secas –porotos, arvejas y lentejas-.

6. ESQUEMA DE DETERMINACIÓN. Base Imponible. Débito Fiscal y Crédito Fiscal.

Como ya señalamos al comienzo el importe a pagar o saldo a favor se determina mediante el sistema de sustracción sobre base financiera, de acuerdo con la técnica de impuesto contra impuesto.

Base de cálculo del débito fiscal

Precio neto de la operación, incluido el de servicios prestados juntamente con la

operación o con motivo de ella y contraprestaciones de financiación. No integran la base el IVA generado por la propia operación y los tributos internos que reconozcan como hecho imponible la misma operación.

Crédito fiscal

El crédito fiscal otorgado está conformado por el impuesto tributado a raíz de

importaciones de cosas muebles y por el impuesto facturado por proveedores de bienes y servicios, en tanto los bienes importados o adquiridos y los servicios se vinculen con operaciones efectivamente gravadas, cualquiera sea la etapa de su aplicación, o se exporte.

Período fiscal

i) Norma general: mes calendario.

ii) Excepción: año calendario (optativo para quienes desarrollen determinadas

actividades).

7. IVA FACTURADO AL RESPONSABLE NO INSCRIPTO. NATURALEZA JURÍDICA.

Establece la ley que los responsables inscriptos que efectúen ventas, locaciones o prestaciones a responsables no inscriptos, "además del impuesto originado por las mismas, deben liquidar el IVA que corresponda a éstos, aplicando la alícuota del impuesto sobre el 50 % del precio neto de las operaciones. Los responsables inscriptos deben liquidar e ingresar el IVA correspondiente al no inscripto. El dictamen de la DGI del 06/08/91 sostuvo que se trata de un "acrecentamiento del impuesto" que no puede ser cancelado con saldos a favor originados en exceso de créditos fiscales (saldos técnicos); pero que atento a su carácter de obligación directa del responsable, es posible su cancelación con saldos por ingresos directos o de libre disponibilidad, como pueden ser los provenientes de retenciones.

Juan Oklander (en cita de C. García Vizcaíno, op.cit.Tomo 3, p. 261) resalta que constituye un "complemento adicional" dentro del IVA, ya que en el caso que analizamos la ley atribuye al "vendedor" dos obligaciones distintas pero complementarias: a) pagar el IVA por la "venta" propiamente dicha; b) pagar el IVA adicional denominado "impuesto correspondiente al responsable no inscripto". En las dos obligaciones el pago responde al IVA.

Para otra parte de la doctrina (Jarach, Villegas, García Mullín) constituye un caso de sustitución tributaria.

También se ha caracterizado a tales obligaciones como percepción del impuesto ajeno, o como acrecentamiento del impuesto propio.

8. SALDO A FAVOR.

Se refiere al crédito del contribuyente que resulta de la declaración jurada determinativa en un período fiscal.

Se distinguen dos categorías que son analizadas por el art. 24 de la ley del gravamen:

– Saldo a favor técnico (proviene de exceso de crédito fiscal contra débito fiscal), sólo puede aplicarse a los débitos fiscales de los meses siguientes [art. 24 – 1º párrafo].

– Saldo a favor de libre disponibilidad (proviene de ingresos directos por retenciones o percepciones), pueden ser objeto de las compensaciones que permite la ley 11.683 LPT, les podrá ser devuelto o se permitirá su transferencia a terceros responsables en los términos de la citada ley [art. 24 – 2º párrafo].

4.3.2. Aduaneros.

a. Concepto.

Como idea preliminar y atento la pretensión del presente trabajo, respecto a estos tributos en particular, sólo recurriremos a las definiciones teóricas sin hacer referencia a los aspectos procesales ni de técnica liquidatoria.

El Derecho Aduanero se encuentra regulado en el Código Aduanero (C.A. ley 22.415 del 02.03.81), leyes complementarias, decretos y resoluciones en vigencia vinculados a la materia.

El C.A.. regula el Derecho Sustantivo Aduanero (Sección I a VIII), el Derecho Tributario Aduanero (Sección IX y X), el Derecho Penal Aduanero (Sección XII), y el Derecho Procesal Aduanero (Sección XIV).

Son fundamentalmente gravámenes exigibles con motivo de la importación o de la exportación de mercaderías (aunque en sí mismas, la importación y la exportación, no constituyan el hecho gravado por estos impuestos sino-como se verá- que el hecho gravado es una destinación de importación o de exportación)

Mercadería es todo objeto susceptible de ser importado o exportado (art. 10 C.A.), no obstante lo cual la reforma a dicho artículo introducida por la ley 25.063, dispone que asimismo se consideran como si fueran mercaderías, a determinados derechos y servicios.

Importación es la introducción (basta con el "arribo") de cualquier mercadería a un territorio aduanero y Exportación es la extracción (la salida) de cualquier mercadería de un territorio aduanero (art. 9 C.A.). El territorio aduanero (arts. 2ª 7 C.A.), que es "general" o "especial", no coincide con el terrtorio sometido a la soberanía de la Nación, pues hay zonas o partes de este último territorio que no son territorio aduanero (mar territorial y ríos internacionales, áreas francas, exclaves, espacios aéreos de estas partes, y el lecho y el subsuelo submarinos nacionales), y en cambio son territorio aduanero los eventuales enclaves a favor de la Argentina.

Destinación de importación o de exportación, es el instituto que determina bajo qué régimen una mercadería (respectivamente importada o exportada, es decir, arribada o extraída a o de un territorio aduanero) puede permanecer en el territorio aduanero o fuera de él.

La Constitución Nacional denomina estos impuestos "derechos de importación" y "derechos de exportación" (arts. 4º y 75, inc. 1º).

El C.A. incluye dentro del concepto de tributos aduaneros tanto a los impuestos como a las tasas. A saber:

Impuestos

• Derechos de importación y exportación.
• Impuesto de equiparación de precios.
• Derechos antidumping.
• Derechos compensatorios.

Tasas:

• De estadística.
• De comprobación de destino.
• De almacenaje.
• De servicios extraordinarios.

b. Características.

Son impuestos indirectos (trasladables), reales (contemplan las características de las cosas gravadas), nacionales (la Constitución de 1853-60 nacionalizó las aduanas), no coparticipables, permanentes, externos o de frontera.

Pueden ser ad valorem (resultan de aplicar un porcentual determinado sobre el valor en aduana de la mercadería (arts. 641 y 734 C.A.) o específicos (estos últimos son de excepción y resultan de aplicar una suma fija de dinero por unidad de medida – arts. 660 y 752 C.A.-).

Son instantáneos ya que cada hecho imponible genera una obligación en compartimi ento estanco respecto de las demás. Son impuestos o tributos de frontera, en razón del ámbito territorial donde necesariamente ocurre el hecho imponible.

c. Efectos económicos.

Mediante los derechos aduaneros, el Estado puede perseguir fines extrafiscales (v gr., proteccionistas) o fiscales. Constituyen un eficaz instrumento de política económica. Así los gravámenes a la exportación son considerados obstaculizantes para los vínculos comerciales internacionales. Los tributos a la importación reducen el ingreso de productos importados, lo cual estimula el desarrollo de la industria nacional.

d. Definiciones. Generalidades.

Derechos de importación.

Fuente: Código Aduanero y Decreto N° 2275/94 y sus modificaciones.

Gravan la importación de mercancías para consumo. Se aplican derechos ad-valorem sobre el valor en aduana o, en su caso, sobre precios oficiales CIF si estos fueren superiores.

El Poder Ejecutivo puede otorgar exenciones totales o parciales, ya sean sectoriales o individuales, pero únicamente con el objeto de cumplir alguna de las siguientes finalidades:

– Velar por la seguridad pública o la defensa nacional;

– Atender las necesidades de la salud pública, de la sanidad animal o vegetal, o ejecutar la política alimentaria;

– Promover la educación, la cultura, la ciencia, la técnica y las actividades deportivas;

– Facilitar la acción de instituciones religiosas y demás entidades de bien público sin fines de lucro, así como satisfacer exigencias de solidaridad humana;

– Facilitar la inmigración y la colonización;

– Facilitar la realización de ferias, exposiciones, congresos, etc.

Tasas: de 0% a 22,5% excepto para bienes del sector automotriz, cuyo arancel máximo es de 35%. Existen derechos específicos para algunos productos de los siguientes sectores: textiles, calzados, juguetes, y duraznos en conserva.

Derechos de exportación.

Fuente: Código Aduanero y Res. M.E. N° 11/02 y sus modificaciones.

Desde el 5 de marzo de 2002 todas las exportaciones están gravadas con derechos de exportación. Desde el 9/4/02 los derechos vigentes son los siguientes:

– Los productos primarios y los aceites y subproductos derivados de la soja y el girasol están gravados con un derecho del 20%.

– Los demás productos, excepto el petróleo crudo, tienen un derecho del 5%.

– El petróleo crudo está gravado con un derecho de 20% desde el 1 de marzo de

2002.

La base de cálculo de estos derechos excluye el valor CIF de las mercaderías importadas temporariamente contenidas en el producto exportado.

Estos derechos son adicionales a los vigentes para las semillas oleaginosas (3,5%) y para algunos cueros (5%).

Impuesto de equiparación de precios.

Es aquel cuyo importe equivale a la diferencia entre un precio tomado como base y otro de comparación (art. 675 C.A.). Se trata de un tributo que, al igual que el derecho de importación, grava la importación para consumo.

Así por ejemplo, cuando se procura proteger el sector terminal de la industria automotriz, en lugar de un derecho de importación, que sólo toma en cuenta el valor del automóvil importado, se puede establecer un impuesto de equiparación de precios que capte la diferencia entre el precio interno en nuestro país a escala comercial de terminal y el precio mundial, expresado en determinado mercado representativo de cierto automóvil similar.

Asimismo el art. 673 C.A. establece algunas de las finalidades a cumplir por el impuesto al gravar la importación para consumo.

Derechos antidúmping.

El art. 688 C.A. define el dumping, como la situación en la que el precio de exportación de una mercadería que se importa es menor que el precio comparable- de mercadería idéntica o en su defecto similar – de ventas normales en el mercado interno del país de procedencia u origen según el caso.

El fin de este derecho es defender la actividad productiva y la industria nacional; por ello se aplica a la mercadería que ingresa y que, en razón de encontrarse en situación de dumping, perjudica la actividad existente o bien dificulta su iniciación. Se debe acreditar ante la Autoridad de Aplicación debidamente el daño.

Derechos compensatorios.

Tienen el mismo régimen y finalidad que los derechos antidumping.

Así se requiere -además de la acreditación del daño a la actividad productiva nacional- la acreditación de la existencia de un subsidio en el exterior (art. 698 C.A.) para la producción o exportación de la mercadería que se importa para consumo en nuestro país; entendiéndose por subsidio "todo premio o subvención otorgados directa o indirectamente a la producción o a la exportación en el país de origen o de procedencia – según corresponda- de la mercadería de que se trate (incluidos cualquier subvención al transporte y el empleo de cambios múltiples, pero excluidas las exenciones o restituciones de los tributos aplicables para el mercado interno del país exportador o de origen, establecidas con motivo de la exportación)".

Tasa de Estadística.

Fuente: Código Aduanero y Ley N° 23.664 y Decreto N° 108/99.

Grava las importaciones de productos no originarios del MERCOSUR (excluidos los bienes de capital, informática y telecomunicaciones, los combustibles y otros bienes de menor significación).

Establece una alícuota del 0,5% sobre el valor en aduana de la mercadería combinado con una escala de montos máximos por tramos de base imponible (de ambos el que resulte menor).

Tasa de Comprobación de Destino.

Esta tasa grava sólo a las importaciones para consumo (y eventualmente a ciertas importaciones temporarias) a cuyo respecto el servicio aduanero prestarse un servicio de control en plaza (con la finalidad de comprobar el determinado destino de la mercadería con el que se hubiere condicionado un beneficio a esas importaciones). Es igualmente ad valorem (base imponible el valor en aduana) y tiene un máximo del 2 % (art. 767 a 772 C.A.).

Tasa de Servicios Extraordinarios.

Grava la prestación de servicios por parte del personal del servicio aduanero, efectuados para operaciones u otros actos de control que se autoricen en horas inhábiles o en lugares que no son de la zona primaria habitual en jurisdicción aduanera (art. 774 y 774 C.A.)

Tasa de Almacenaje.

Grava la prestación del servicio de depósito cuando a éste lo presta el servicio aduanero(es decir cuando la Aduana se constituye en depositaria de la mercadería). (art.775 y 776 C.A.)

Actualmente este servicio, prácticamente en todo el país, es efectuado por entidades autárquicas (Administración General de Puertos) o por particulares ( a quienes el servicio aduanero faculta para administrar el servicio mediante concesiones o autorizaciones a título precario, con control aduanero, habilitando al efecto ámbitos especiales aun fuera de la jurisdicción portuaria o de las jurisdicciones de los aeropuertos), de modo que la contraprestación del servicio no es cabalmente una tasa sino un precio retributivo del servicio bajo ciertas reglas de derecho público.

Estímulos a la exportación. "Drawback".

Consiste en devolver, total o parcialmente los importes que se hubieren pagado en concepto de tributos que gravaron mercadería que es importada por la industria de manufactura nacional, y que luego de un proceso de elaboración es exportada (art. 820 C.A.).

Este procedimiento es muy utilizado en diversos países, porque estimula al industria local, aliviando sus costos y facilitando su desenvolvimiento financiero. En nuestro país, el art. 841 C.A. faculta al Poder Ejecutivo para determinar la mercadería que puede acogerse a este régimen;

fijar el plazo dentro del cual debe efectuarse la exportación para consumo; establecer el plazo y demás condiciones que deben cumplir los exportadores para acogerse a este beneficio; fijar las bases sobre las cuales se liquidará el importe que correspondiere en concepto de drawback y determinar los demás requisitos y formalidades relativos a estos regímenes.

Coincidimos con A. Giannini y H. Villegas en sostener que con el pago del gravamen se extingue la relación tributaria y no surge un crédito, ni siquiera condicionado, del contribuyente a la restitución del tributo satisfecho.

Después del pago, no se tiene más que la simple expectativa de un crédito que puede surgir en el futuro si los bienes por los cuales ha satisfecho el tributo se emplean en la fabricación de aquellos productos determinados que pueden gozar de este particular beneficio, y si los productos son realmente exportados. Sólo en ese momento surge el derecho a la restitución.

4.3.3. Internos.

a. Concepto.

Se trata de impuestos selectivos al consumo, llamados internos por oposición a los impuestos externos o aduaneros, aunque que comprenden, asimismo, la mercadería que se introduce del extranjero.

La denominación no es feliz, ya que todos los impuestos recaudados en un país son siempre "internos".

También es paradójico que se hable de imposición al "consumo" cuando estos impuestos gravan hechos distintos del consumo. Por razones técnicas derivadas de la forma en que suelen organizarse estos impuestos (así sucede en nuestro país) se puede adoptar generalmente el sistema de gravar en el origen los bienes destinados al consumo. Por una ficción, la ley da por configurado el consumo con la transferencia ("expendio" en la ley argentina), dando por sentado un hecho económico de contenido real: que la incidencia del tributo que se aplica sobre ese hecho imponible (expendio) se operará finalmente cuando se concrete su desaparición, transformación o uso por el efectivo consumidor. Esto sucede cuando los pagadores del impuesto (productores, importadores, industriales) lo incluyen en el precio trasladando el impuesto.

b. Características.

Son impuestos indirectos que gravan una manifestación mediata de capacidad contributiva como es el consumo.

Son trasladables a los consumidores. Son además reales ya que no tienen en cuenta características especiales de los contribuyentes.

Son de alícuota proporcional, permanentes y de facultades concurrentes.

De recaudación periódica con hechos imponibles instantáneos que se perfeccionan cada vez que se realiza el expendio de la cosa gravada. Luego todos los hechos imponibles se reúnen e imputan a un período que es mensual.

Frente a la clasificación de impuestos específicos y ad valorem, pertenecen a esta última categoría, ya que toman como base los precios de venta.

Es monofásico al nivel de fabricante final o importador. En algunos casos, incide en más de una fase anterior a la primera entrega en condiciones habituales de consumo, otorgándose un pago a cuenta por el gravamen tributado en la fase anterior. En el caso de objetos suntuarios se abona la alícuota en cada una de las etapas de su comercialización.

c.. Efectos económicos.

Podemos clasificar los artículos gravados en tres clases:

1) Necesarios, imprescindibles (pan, leche, carne, verduras) sobre los cuales en general se tiende a suprimir su imposición.

2) Útiles, que son de fuerte consumo (café, té, cerveza, vinos).

3) Suntuarios, de lujo. Satisfacen necesidades superfluas (bebidas blancas, joyas, relojes, artículos de confort, instrumentos musicales). se tratan de gravar en la máxima medida posible. Se busca adecuar el impuesto a la capacidad económica que los contribuyentes de facto exteriorizan mediante sus gastos. Desaparece así el carácter regresivo que se atribuye a los impuestos al consumo.

d. Texto legal. Aspectos.

Fuente: Ley 24.764 y sus modificatorias.

1. RUBROS GRAVADOS.

a) Bienes.

Tabacos; bebidas alcohólicas; cervezas; bebidas analcohólicas, jarabes, extractos y

concentrados; automotores y motores gasoleros; champañas; objetos suntuarios; vehículos automóviles y motores, embarcaciones y aeronaves de recreo o deportes; productos electrónicos.

b) Servicios.

Seguros; telefonía celular y satelital.

2. HECHO IMPONIBLE.

Bienes:

Expendio -concepto que incluye las transferencias a cualquier título-, el despacho a plaza de importaciones para consumo y la ulterior venta del importador.

En el caso de bebidas alcohólicas, expendio se refiere exclusivamente a la transferencia efectuada por el fabricante, el importador o por aquellos por cuya cuenta se efectuó la elaboración.

3. AMBITO ESPACIAL – PRINCIPIO JURISDICCIONAL.

Territorialidad.

4. BASE IMPONIBLE.

Bienes:

Salvo en el caso de cigarrillos, en el que se considera el precio de venta al consumidor final -incluido impuestos excepto el IVA-, la base imponible está dada por el precio neto facturado por el responsable, entendiéndose por precio neto el que resulta una vez deducidos descuentos y bonificaciones, intereses de financiación y el IVA generado por la operación.

5. PAGO A CUENTA.

A fin de mantener la estructura monofásica del impuesto, cuando los elaboradores o fraccionadores (tabaco para ser consumido despalillado, en hojas, purados, etc.), los fabricantes o fraccionadores (bebidas alcohólicas) o los fabricantes (bebidas analcohólicas) utilicen productos gravados en el mismo sub-rubro (tabacos) o rubro, pueden computar como pago a cuenta el impuesto abonado por dichos productos.

Para los objetos suntuarios (piedras preciosas, objetos de platino, oro, plata, etc, pieles de peletería) la ley prevé que por su expendio se abonará la alícuota del 20 % en cada una de las etapas de su comercialización. A su vez se permite a los fabricantes, talleristas y revendedores computar como pago a cuenta del impuesto que deben ingresar el importe correspondiente al impuesto abonado o que se deba abonar por dichos productos con motivo de su expendio, siempre que se haya discriminado en la factura o documento equivalente.

6. ALÍCUOTAS.

A modo de ejemplo señalamos:

Cigarrillos (producción nacional o importados) 60 %; whisky 20 %; cervezas 8 %; objetos suntuarios 20 %; productos electrónicos 17 % ; telefonía celular y satelital 4 % .

4.3.4. Local sobre los ingresos brutos.

a. Características.

Es un impuesto de carácter local (principio de territorialidad, grava actividades realizadas dentro de una jurisdicción determinada)

Es indirecto (grava manifestaciones "presuntas" de capacidad contributiva). No interesa el lucro, sólo el ingreso.

Es real ya que no toma en consideración las circunstancias personales o la situación global del contribuyente.

Es general ya que grava todas las manifestaciones de riqueza de una misma naturaleza, sea personal o real.

Es periódico, teniendo en consideración que refiere a una manifestación económica igualmente periódica, continuada en el tiempo, durante el período fiscal.

Es proporcional, así porque mediante la aplicación de la alícuota correspondiente que es constante, se determina el quantum del tributo en proporción al monto de los ingresos brutos gravados, es decir, mantiene una relación constante entre su cuantía y el valor de la riqueza gravada. Esto ocurre con el ejercicio de profesiones liberales: abogados, contadores, ingenieros, etc. En actividades comerciales hay un mínimo a pagar en función de los ingresos del año anterior, y que determina el importe fijo a pagar durante el año siguiente, independientemente de los ingresos que se van devengando.

b. Efectos económicos.

Es plurifásico, pues incide sobre todas las etapas, alcanzando, en principio el ciclo de transacciones económicas de bienes y servicios, salvo ciertas excepciones. Alienta la integración vertical de las empresas, a fin de disminuir la carga del impuesto en el costo final.

Es acumulativo en cascada porque en cada etapa se grava sobre la totalidad, con la consecuencia de que el impuesto de la etapa anterior forma parte de la base imponible de la etapa siguiente. Ello genera un efecto multiplicador llamado "piramidación".

Es de efecto regresivo, pues no tiene en cuenta la capacidad contributiva global del sujeto obligado, sino tan sólo una manifestación indirecta, al ser constante la alícuota, a mayores ingresos disminuye la incidencia efectiva.

c. Influencia de la ley de coparticipación federal.

Nos referimos a la Ley Nº 23.548 de coparticipación federal de impuestos nacionales. En el art. 9 inc.b) I contempla ciertas pautas que las provincias adheridas deben cumplir con relación al impuesto sobre los ingresos brutos. Se trata de una norma de derecho intrafederal (la dicta el Congreso y las provincias por medio de leyes convenio adhieren). Así determina las características básicas a que debe ajustarse el impuesto. Reseñamos algunas:

– Recaerán sobre los ingresos provenientes del ejercicio de actividades empresarias (incluso unipersonales) civiles o comerciales, con fines de lucro, de profesiones, oficios, intermediaciones y de toda otra actividad habitual, excluidas las actividades realizadas en relación de dependencia y el desempeño de cargos públicos (ref. en art. 142 y 146 del C.F.P.B.A. sobre el hecho imponible y actividades desgravadas respectivamente)

– Se determinarán sobre la base de los ingresos del período, excluyéndose de la base imponible los importes correspondientes a impuestos internos, impuesto al valor agregado – débito fiscal- e impuestos para fondos especiales conforme actividad. Esta deducción sólo podrá ser efectuada por los contribuyentes de derecho de los gravámenes citados, en tanto se encuentren inscriptos como tales ( ref. en art. 147 y 148 del C.F.P.B.A. sobre base imponible)

d. Texto legal. Aspectos.

Fuente: Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires (t.o.1999 y sus modificatorias). Libro Segundo. Parte Especial. Título II (artículos 142 a 191 )

1. HECHO IMPONIBLE.

Villegas lo resume expresando que es "el ejercicio de actividades que sean habituales, que se desarrollen en la jurisdicción respectiva y que generen ingresos brutos" (op. cit. Curso de finanzas, derecho financiero y tributario, p.881).

No es necesario que las actividades sean lucrativas ni que el objetivo de su ejercicio sea el lucro (así v.gr., las cooperativas han quedado gravadas, aunque doctrinalmente se ha entendido que no persiguen fines de lucro). No interesa el resultado obtenido, ni que la actividad ocasiones pérdidas. Grava los ingresos brutos.

El requisito de "habitualidad" se establece con el propósito de comprender aquellas actividades que aun sin ser un negocio estable o una profesión permanente se producen con cierta reiteración que revela un propósito de ejercer la actividad en forma duradera. En términos generales, puede decirse que "habitualidad" es la reproducción continuada que acredite un propósito de cierta permanencia dentro de la modalidad de actividad elegida.

2. SUJETOS.

Son contribuyentes las personas físicas y jurídicas que realizan las actividades gravadas examinadas en el punto anterior.

El CFPBA en sus artículos 162 y 163 prevé la designación de agentes de retención e información, como así también agentes de percepción del impuesto de sus compradores de bienes.

3. BASE IMPONIBLE.

Su tratamiento está previsto por el CFPBA en el capítulo II (art. 147 a 161).

Como principio general se establece que " el gravamen se determinará sobre la base de los ingresos brutos devengados durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada ". Luego se establecen específicamente para ciertas actividades cuál es el momento en que se entiende los ingresos se han devengado.

También el capítulo citado aclara el caso de ingresos que no deben computarse como ingresos brutos gravados (art. 148), deducciones admitidas que se restarán de la base imponible (art. 149), casos específicos de excepción con base imponible constituida por la diferencia entre los precios de compre y venta (art. 151)

4. ALÍCUOTAS. IMPORTE FIJO.

Fijación de alícuota. La ley impositiva fijará la alícuota general del impuesto ( 3 % – actividades comerciales; 3,5 % profesionales y servicios; 1 % producción primaria; 1,5 % actividad industrial) y las alícuotas diferenciales (ej. comisiones 6 %, venta al por menor de cigarrillos 6 %, servicios de seguros personales y patrimoniales 2,5 %) .

Régimen de importes fijos. la ley impositiva establecerá un régimen de importes fijos para las distintas categorías de contribuyentes en función del monto de ingresos obtenidos en el ejercicio fiscal anterior.

5. PERIODO FISCAL. LIQUIDACIÓN y PAGO.

Ubicamos el tratamiento de estos temas en el capítulo V del CFPBA (artículos 168 a 187).

Así tenemos que el período fiscal será el año calendario.

El gravamen se liquidará mediante anticipos que pueden ser bimestrales (contribuyentes de menores ingresos) o mensuales (quienes en el año anterior hayan obtenido ingresos gravados, no gravados y exentos que superen el límite establecido por resolución de la Autoridad de Aplicación).

Los anticipos bimestrales pueden consistir en un monto fijo o el importe que surge de aplicar al total de ingresos la alícuota respectiva.

Los anticipos mensuales no incluyen montos fijos.

Junto con la liquidación del último anticipo debe presentarse una declaración jurada que resume la totalidad de las operaciones del período.

6. EXENCIONES.

Analizadas el capítulo IV (artículos 166 y 167).

El artículo 166 contiene una larga lista, entre las cuales figuran, con ciertas condiciones los ingresos obtenidos por o, en su caso derivados de:

a) Actividades ejercidas por el Estado Nacional, estados provinciales, Ciudad Autónoma de Buenos Aires, las municipalidades y sus organismos descentralizados o autárquicos.

b) Actividades ejercidas por las bolsas de comercio autorizadas a cotizar títulos y valores y los mercados de valores.

c) Edición de libros, diarios, periódicos y revistas, en todo su proceso de creación, ya sea que la actividad la realice el propio editor o teceros por cuenta de éste; igual tratamiento tendrán la distribución y venta de los impresos citados.

d) Los intereses de depósitos en cajas de ahorro, cuentas corrientes y a plazo fijo. etc.

e. Pacto Fiscal para el Empleo, la Producción y el crecimiento del 12.08.93 .

Dispuso una serie de modificaciones en el impuesto sobre los ingresos brutos, atento su carácter de impuesto con efectos regresivos y distorsivos de las actividades económicas. A saber:

Punto 4 " exenciones de carácter parcial y progresivas (ej. actividad agropecuaria, industrial, construcción, etc. ) " que debían ser completadas antes del 30/06/95 . Si bien en la actividad agropecuaria en algunos períodos rigió la exención total, por citar un ejemplo, esta por necesidades de "caja financiera" ha sido totalmente eliminada desde el corriente año . Debemos recordar este sector está ligado fuertemente a la actividad exportadora con valor dólar de libre fluctuación.

Punto 7 " asumir la obligación de sustituir el impuesto sobre los ingresos brutos por un impuesto general al consumo que tienda a garantizar la neutralidad tributaria y la competitividad de la economía". esto debía realizarse en un plazo no mayor de tres años a partir de la firma del convenio, pero no se concretó en la práctica.

f. Convenio multilateral.

Aclaración previa: Todo el análisis efectuado de la normativa CFPBA comprende únicamente las actividades llevadas a cabo en una sola jurisdicción. Vale decir en nuestro caso la Provincia de Buenos Aires.

Atento la extensión del presente trabajo nos limitaremos a dar un breve concepto, del Convenio Multilateral actualmente en vigencia celebrado el 18 de agosto de 1977. Prevé el funcionamiento de una Comisión Arbitral, que tiene por objeto dirimir y prevenir los conflictos que puedan surgir con motivo de la interpretación de las normas de este convenio.

Los convenios están destinados a delimitar el alcance del poder tributario de las partes intervinentes en el caso de que una actividad sea ejercida en más de una jurisdicción. Se considera que sucede este caso cuando los ingresos brutos provenientes de un proceso único y que son comercialmente inseparables, son atribuidos a más de una jurisdicción. Se conviene la distribución de la base imponible anual del impuesto sobre los ingresos brutos entre las distintas jurisdicciones que adhieren, tendiente a evitar la doble o múltiple imposición interna que podría originarse a través de la institucionalización generalizada de los gravámenes locales.

4.3.5. Local de sellos.

a. Características.

Este impuesto tiene una denominación de "sellos" no del todo feliz, pues ésta deriva de la forma de recaudar el gravamen, "mediante el empleo de estampillas fiscales o bien de papel sellado o timbrado o su reposición, posterior o mediante máquinas selladoras".

Es un típico impuesto a circulación patrimonial, económica, de riqueza.

Se basa en el principio instrumental (hechos o actos formalizados en instrumentos públicos o privados).

Es de naturaleza formal y objetiva (el hecho imponible es el documento o instrumento que exterioriza los actos jurídicos de contenido económico).

Es indirecto, porque grava una manifestación presunta de capacidad contributiva.

Es de carácter real, pues no tiene en cuenta las condiciones subjetivas de los sujetos pasivos.

Es un impuesto local, ya que las provincias lo establecen en sus respectivas jurisdicciones.

Es de tipo instantáneo, se configura el hecho imponible en el momento de la formalización de la escritura pública o celebración del contrato de transmisión del dominio, cuya instrumentación está sujeta al tributo.

b. Efectos económicos.

Incide distorsivamente en la competitividad de la economía. Ha habido varios intentos de erradicarlo. Incluso el Pacto Federal del 12.08.93 ya mencionado acordó su eliminación para toda operación financiera y de seguros destinada a sectores agropecuario, industrial, minero y de construcción e ir abarcando gradualmente el resto de operaciones. En la actualidad el tributo subsiste aunque acotado.

c. Influencia de la ley de coparticipación federal.

Nos referimos a la Ley Nº 23.548 de coparticipación federal de impuestos nacionales. En el art. 9 inc.b) I contempla ciertas pautas que las provincias adheridas deben cumplir con relación al impuesto de sellos. Al igual que con el impuesto sobre los ingresos brutos ya señalado, determina las características básicas a que debe ajustarse el impuesto, a saber:

– Recaerá sobre actos, contratos y operaciones de carácter oneroso instrumentados, sobre contratos a título oneroso formalizados por correspondencia, y sobre operaciones monetarias que representen entregas o recepciones de dinero que devenguen interés, efectuadas por entidades financieras regidas por la ley 21.526. (ref. en art. 214 del CFPBA). – Se entenderá por instrumento toda escritura, papel o documento del que surja el perfeccionamiento de los actos, contratos u operaciones mencionados en la primer parte del párrafo anterior, de manera que revista los caracteres exteriores de un título jurídico por el cual pueda ser exigido el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro documento y con prescindencia de los actos que efectivamente realicen los contribuyentes. (ref. en el art. 220 1º párrafo del CFPBA)

– La imposición será procedente, tanto en el caso de concertaciones efectuadas en la respectiva jurisdicción , como en el de las que, efectuadas en otras, deban cumplir efectos en ella, sean lugares de dominio privado o público, incluidos puertos, aeropuertos, aeródromos, estaciones ferroviarias, yacimientos y demás lugares de interés público o utilidad nacional sometidos a jurisdicción del Estado Nacional, en tanto esa imposición no interfiera con tal interés o utilidad. (Describe el ámbito espacial del hecho imponible)

d. Texto legal. Aspectos.

Fuente: Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires (t.o.1999 y sus modificatorias)

Libro Segundo. Parte Especial. Título IV (artículos 214 a 267)

1. HECHO IMPONIBLE.

Del análisis del art. 214 surgen tres especies legales a tomar en cuenta:

1. Contratos entre presentes.
2. Contratos entre ausentes.
3. Operaciones monetarias que representen registradas que

representen entregas o recepciones de dinero que devenguen interés efectuadas por entidades financieras regidas por la ley 21.526 y sus modificatorias.

La ley 12.879 con la incorporación del art. 214 bis pasa a gravar las liquidaciones o resúmenes periódicos que las entidades emisoras de tarjetas de crédito o compra produzcan para su remisión a los titulares.

El art. 215 analiza los casos de actos, contratos y operaciones de carácter oneroso concertados en instrumentos públicos o privados, fuera de la Provincia y que se encuentran sujetos al pago del impuesto.

El art. 218 correlativamente analiza los casos de actos, contratos y operaciones instrumentados en la Provincia, que no tributan el impuesto.

2. ASPECTOS PARTICULARES.

Analizamos en detalle las facetas que hacen al principio instrumental sobre el cual descansan las leyes de sellos.

1. Instrumentación. Es el aspecto más importante del impuesto

de sellos.

Tan así que el art. 219 establece textualmente " Los actos, contratos y operaciones a que se refiere el presente Título, quedarán sujetos al impuesto por la sola creación y existencia material de los instrumentos respectivos, con abstracción de su validez y eficacia jurídica o posterior cumplimiento. Salvo casos especialmente previstos, la anulación de los actos o la no utilización total o parcial de los instrumentos no dará lugar a devolución, compensación o acreditación del impuesto pagado".

Dada que la circunstancia que los actos que constan en los documentos gravados fuesen nulos, simulados o, por cualquier causa, sin valor alguno, ello no es óbice, para que el impuesto se pague. Así por ejemplo, si un contradocumento demostrase que un determinado contrato es simulado y fuese anulado, ello no implicaría que tal contrato simulado quedase exento del gravamen.

b. Requisitos de la instrumentación. Para poder ser considerados como elementos exteriorizantes del hecho imponible, los instrumentos deben ser objetivamente capaces de producir efectos jurídicos. Por tanto:

1. Los documentos, en cuanto exteriorización de hechos voluntarios del hombre (art. 897 C. Civil), deben ser materializaciones de expresiones de voluntad (art. 913);

2. Las manifestaciones de voluntad que aquí interesan son aquellas de tipo formal (art. 915), o sea, aquellas respecto de las cuales su eficacia depende de la observancia de las formalidades exclusivamente admitidas como expresión de la voluntad (art. 916).

3. Tales formalidades, por tratarse de actos jurídicos (art. 944) son las que prescriben el art. 973 y ss. y entre ellas la de la escritura, la cual si es ordenada o convenida, no puede ser suplida (art. 975) y

4. Es indispensable "que el instrumento exteriorizante del hecho imponible contenga, cuando menos, las enunciaciones o los elementos esenciales que permiten caracterizarlo".

c. Instrumentos peculiares. Llegamos entonces a la conclusión de que la instrumentación es siempre necesaria, pero ello no impide que a veces se tenga por materializada en forma peculiar, lo cual es perfectamente posible, atento la autonomía funcional del derecho tributario. Se trata de documentos que si bien en principio no parecerían constituir, por sí solos, la "instrumentación" necesaria conforme los requisitos examinados supra, en determinadas circunstancias la ley tributaria así lo considera, y hace caer tales documentos dentro de la órbita de la imposición de sellos.

Analizaremos un solo caso a modo de ejemplo.

Los actos formalizados por correspondencia epistolar o telegráfica (art. 222 CFPBA) que se consideran instrumentados y, por ende, sujetos a imposición, en los siguientes supuestos:

1) Si la propuesta es respondida epistolar o telegráficamente, reproduciéndose en la respuesta las enunciaciones esenciales que permitan determinar el objeto del contrato o negocio jurídico, y

2) Si la propuesta o pedido, o el presupuesto o su duplicado son firmados por el destinatario en prueba de aceptación.

Sobre este tema resulta muy interesante el análisis del fallo "Solba " de la Provincia de Neuquen. Más allá de los fundamentos esgrimidos por el Tribunal y la crítica generalizada sobre el mismo, resulta útil su lectura por las citas de doctrina que realiza.

Como resumen destacamos el excelente trabajo el Dr. Alberto Tarsitano (El principio instrumental en el impuesto de sellos y su aplicación a los contratos por correspondencia, Bol. Asociación Argentina de Estudios Fiscales, Marzo 2000) en alguna de las partes que analiza el referido fallo manifestando textualmente:

"El Tribunal Superior de Justicia de la provincia del Neuquén, en la causa "Solba U.T.E. c/Provincia del Neuquén s/acción procesal administrativa ( Expte. n° A-142702/94)", convalidó la posición del fisco a favor de la gravabilidad de los contratos instrumentados por medio de ofertas aceptadas tácitamente o de manera pura y simple sin identificar los elementos esenciales de la oferta . El Tribunal elaboró su tesis sobre las siguientes premisas: (i) la aceptación pura y simple es un modo de "fraude legis" realizado con la intención de "evadir" el impuesto; (ii) la sola referencia a la nota de oferta es suficiente para determinar el objeto del contrato y hacer nacer el impuesto, desde que el principio instrumental no resulta esencial en los casos de contratos por correspondencia; (iii) el principio de la "realidad económica", reivindicándose la potestad calificadora del intérprete ante el caso comprobado de "manipulación" de las formas jurídicas; (iv) se puede acudir a elementos extraños a la misma instrumentación para poder determinar la naturaleza de la operación".

3. SUJETOS PASIVOS.

Son todos aquellos que formalicen los actos y contratos y realicen las operaciones especificadas por la ley (art. 253 CFPBA).

El art. 254 expresa que si en la realización del hecho imponible intervienen dos o más personas, la responsabilidad es solidaria, lo cual significa que cada una de las partes intervinentes responde por el total del impuesto, sin perjuicio de repetir la parte proporcional a los partícipes.

También está prevista por el art. 256 la institución de la retención, vale decir los agentes de recaudación.

4. OPERACIONES, CONTRATACIONES Y ACTOS GRAVADOS.

Los más habituales serían: contratos de compraventa y permuta de bienes muebles e inmuebles; locación; contratos de constitución de sociedades civiles y comerciales; prestamos hipotecarios; división de condominio; contratos de concesión, etc.

5. EXENCIONES.

Contempladas en los artículos 258 y 259 del CFPBA. Tenemos el caso de los actos instrumentados por la Nación, provincias, municipios, dependencias administrativas y entidades públicas autárquicas, bancos oficiales, asociaciones y entidades de diverso tipo que actúan sin fines de lucro, sociedades cooperativas, etc.

6. DETERMINACIÓN y PAGO.

El impuesto puede pagarse según el tipo de operación , acto o contrato: como alícuota proporcional al importe del documento o como importe fijo que determina la ley impositiva.

4.4. Régimen simplificado para pequeños contribuyentes (Monotributo).

Fuente: Ley N° 24.977 y sus modificaciones.

Como consideraciones previas destacamos que conforme la intención del presente trabajo, haremos una somera reseña del presente régimen, sin hacer mención a las normas específicas de procedimiento y sancionatorias. Tampoco analizaremos la jurisprudencia. Todo estos temas, con otros aspectos omitidos de restantes impuestos aspiramos, sea material de una próxima monografía.

1. CARACTERISTICAS.

Régimen opcional simplificado e integrado relativo a los impuestos a las ganancias y al valor agregado y al sistema previsional destinado a pequeños contribuyentes. Rige desde 1998.

El impuesto integrado comprende la contribución previsional del empleador por los trabajadores incluidos. El trabajador autónomo profesional que aporte a un sistema previsional en condición de trabajador en relación de dependencia puede sustituir su aporte del régimen general por el establecido en el régimen simplificado.

Limita la posibilidad de que los sujetos se categoricen como "responsables no inscriptos" en el impuesto al valor agregado. Para ello ofrece dos alternativas: – asumir la calidad de responsables inscriptos o – incorporarse al régimen simplificado que crea la ley.

Es periódico, debiéndose abonar en cada período fiscal, que tiene carácter mensual.

Es nacional, por lo que su aplicación, percepción y fiscalización está a cargo de la AFIP.

No estamos en presencia de un impuesto único, como el seudónimo de "monotributo" parecería indicarlo. Es un impuesto más . Mientras que un impuesto único es un incentivo para ganar y producir más, a los efectos de reducir en términos relativos la alícuota efectiva del gravamen, el "monotributo" no constituye un aliciente para aumentar el nivel de productividad, pues a medida que aumentan los parámetros (ingresos, consumo de energía, superficie afectada a la actividad) más alto es el impuesto que deberá pagarse.

Por otra parte, y según posición de buena parte de la doctrina, el "monotributo" posee y detenta todas las características de una "patente". Entiéndese por "patente" entre otras acepciones, y según la Enciclopedia Ilustrada de la Lengua Castellana, el "documento que expide la hacienda pública, por el cual acredita haber satisfecho determinada persona la cantidad exigida por la ley para el ejercicio de algunas profesiones o industrias".

Si el "monotributo" es una patente (y creemos que efectivamente lo es), entonces no es un impuesto (aun en sentido lato) y – consecuentemente- su creación y aplicación deviene prohibida por imperio de nuestra Carta Magna, al no haber sido expresamente contemplada en dicho texto constitucional. Por otro lado en su carácter de patente, jamás pude detentar la virtud ínsita e imprescindible de ser equitativo, en un sentido constitucional y doctrinario.

2. SUJETOS.

Las personas físicas que ejercen oficios, sean titulares de empresas o explotaciones unipersonales, integrantes de sociedades civiles, de sociedades de hecho o comerciales irregulares, otras sociedades comerciales, cooperativas de trabajo, cuando los ingresos brutos anuales sean inferiores o iguales a $144.000.

Profesionales cuyos ingresos brutos anuales no superen los $ 36.000.

Asimismo, se establece un régimen para los titulares de pequeñas explotaciones agropecuarias.

3. MENSUALIDAD. CATEGORÍAS.

Se deberá ingresar un importe mensual fijo de acuerdo a las ocho categorías de contribuyentes establecidas en función de:

a) Parámetros generales: los ingresos brutos anuales, magnitudes físicas (superficie, energía eléctrica) y precio unitario de las ventas, locaciones o prestaciones de servicios.

b) Parámetros especiales: Las categorías superiores deberán contar con una cantidad mínima de empleados en relación de dependencia registrados. Los profesionales deben tomar en cuenta sus años de antigüedad en la matrícula.

4. EXCLUSIONES.

<> No pueden incluirse en el monotributo quienes:

1) superen los parámetros referidos a ingresos brutos, energía eléctrica, superficie, precio unitario de las operaciones, o en el caso de profesionales cuando superen los $ 36.000.

2) tuvieran más de una unidad de explotación y/o actividad comprendida en el régimen.

3) adquieran bienes o realicen gastos por un valor incompatible con el régimen.

4) no tengan la cantidad mínima de empleados en relación de dependencia fijados para las categorías IV, V VI y VII.

5. FACTURACIÓN Y REGISTRACION.

Los contribuyentes del presente régimen deben facturar todas sus operaciones sin discriminar el IVA, no generando crédito fiscal para el adquirente de sus prestaciones.

Deben conservar los comprobantes, no estando obligados a su registración.

5. CONCLUSIONES GENERALES.

Consideramos muy acertado el análisis que realiza por el Dr. Horacio García Belsunce (Temas de Derecho Tributario,p. 65/73) respecto a los principios de la imposición de Fritz Neumark, en tanto son considerados como requisitos de un de un sistema tributario. Los resume en los siguientes puntos:

I)Un fin ético: la justicia, que da origen a los principios de: 1) generalidad; 2) igualdad; 3) proporcionalidad, o gravamen sobre la capacidad de pago; 4) redistribución, que tiene su expresión normativa en el sistema de progresividad de los gravámenes.

II)Tres finalidades de tipo económico: eficiencia de la asignación de recursos, estabilidad económica y desarrollo económico, de las cuales derivan los siguientes principios: 5)evitar el dirigismo fiscal; 6) minimizar la intervención tributaria en la esfera privada y en la libre disponibilidad económica; 7) evitar distorsiones de la competencia y favorecerla; 8) suficiencia (que permita la cobertura de gastos); 9) capacidad de adaptación o incrementación; 10) flexibilidad activa; 11) flexibilidad pasiva; 12) favorecer el desarrollo;

III)Un fin operativo: la eficacia operativa o técnica del cual extrae los seis últimos principios: 13) congruencia y sistematización; 14) trasparencia; 15) factibilidad; 16) continuidad; 17) economicidad; 18) comodidad.

Asimismo nos perece adecuado destacar las reflexiones del Prof. Dino Jarach : "…en la realidad, en casi todos los países el régimen impositivo se compone de impuestos de tipo progresivo y regresivo… Los impuestos que gravan los consumos y las transacciones, que afectan con su incidencia a las clases más numerosas y de menor renta, a pesar de su regresividad, son más productivos, de más fácil recaudación y, en épocas de inflación, eficaces para restringir los consumos y frenar la expansión monetaria. Por el contrario los impuestos personales y progresivos son de compleja y difícil recaudación, disminuyen los ahorros que podrían destinarse al crecimiento económico y, por otra parte, están expuestos a mayores riesgos de evasión…

El ideal de igualdad de tratamiento entre todas las actividades, empresas e industrias, contrasta con el objetivo de promover determinadas iniciativas, o estimular las inversiones en ciertos ramos o zonas del país. Las franquicias, los impuestos diferenciales, las exenciones, contradicen con la universalidad del impuesto y promueven rivalidades y luchas para encuadrarse entre los tratamientos más favorables o las desgravaciones fiscales…

Los programas de desarrollo económico aconsejan la desgravación de las rentas reinvertidas, rebajas impositivas a los que efectúen nuevas inversiones, amortizaciones aceleradas u otros beneficios a los inversores y empresarios. Pero ello significa discriminar a favor de las clases más pudientes; frenar la progresividad del sistema impositivo y hacer caer una mayor parte de la carga fiscal sobre los sectores más pobres de la sociedad. En otras palabras, el objetivo estratégico del crecimiento económico que, en definitiva, deberá beneficiar a toda la colectividad, levantando el nivel de vida de las clases más menesterosas y poniendo a su alcance mayor cantidad de bienes a menores precios, implica como medida táctica, en sus comienzos, menores sacrificios de estas mismas clases por medio de impuestos regresivos que gravan más a quienes

menos poseen… De esta manera, la búsqueda de la simplicidad y de la administración fácil choca irremisiblemente con el ideal social y el progreso de las instituciones" (op.cit. Estudios de Derecho Tributario, p.12/14).

Sin olvidar las dificultades existentes de implementación de un sistema tributario

ideal, equitativo y justo, queremos señalar que las prioridades a atender, utilizando la herramienta tributaria, deben referirse ineludiblemente a tres puntos: 1) Creación de empleos. 2) Crecimiento de la economía a través de la inversión productiva y del fomento de las exportaciones. 3) Distribución del ingreso. El empleo, desde el punto de vista económico, tiene su correlato con mayores ingresos a sectores postergados, creando la demanda que descomprime el conflicto social, reactivando los sectores vinculados con el consumo.

La nueva estructura tributaria supondrá cumplir no sólo con los principios impositivos, ya que deberá atender las disposiciones de la Constitución nacional y en especial lo previsto en el art. 75 inc. 19 como atribución del Congreso: "Proveer lo conducente al desarrollo humano, al progreso económico con justicia social, a la productividad de la economía nacional, a la generación de empleo, a la formación profesional de los trabajadores, a la defensa del valor de la monedad, a la investigación y al desarrollo científico y tecnológico, su difusión y aprovechamiento..".

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LEGISLACION BASICA.

– Ley 23.548 de Coparticipación Federal de Impuestos nacionales.

– Pacto Fiscal Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento del 12.08.1993

– Las distintas leyes que regulan los impuestos nacionales en particular.

– Código Fiscal de la Provincia de Buenos Aires (t.o. 1999 y sus modificaciones).

– Código Aduanero (Ley 22.415 y sus modificaciones)

Trabajo enviado por autor:

Marta Asunción LÓPEZ

Abogada. Contadora Pública.

Docente de la Universidad Nacional del Sur. Bahía Blanca. Prov. de Buenos Aires. Argentina.

Cátedra: Derecho Tributario y Aduanero. Abogacía. Departamento de Derecho.