Los servicios públicos como actividad estratégica (Parte II) (página 2)
Enviado por Jesús Enrique Salazar Moreno
Y Cliente se define como: Persona que utiliza con asiduidad los servicios de un profesional o empresa". De estas definiciones, se puede inducir que satisfacción del cliente es el hecho de una persona que compra un servicio o producto vea sus necesidades y deseos saciados. Debido a los numerosos enfoques desde los que se ha tratado la satisfacción y a las numerosas definiciones distintas que ha recibido este concepto, consideramos importante realizar una breve reseña de las definiciones que ha recibido está a lo largo del tiempo ordenándolas cronológicamente, lo que realizamos a continuación:
Howard y Sheth (1969): estado cognitivo derivado de la adecuación o inadecuación de la recompensa recibida respecto a la inversión realizada, se produce después del consumo del producto o servicio.
Hunt (1977): Evaluación que analiza si una experiencia de consumo es al menos tan buena como se esperaba, es decir, si se alcanzan o superan las expectativas.
Oliver (1980-1981): estado psicológico final resultante cuando la sensación que rodea a la discrepancia de las expectativas se une con los sentimientos previos acerca de la experiencia de consumo.
Swan, Frederick, y Carroll (1981): juicio evaluativo o cognitivo que analiza si el producto o servicio produce un resultado bueno o pobre o si el producto es sustituible o insustituible.
Churchill y Surprenant (1982): respuesta a la compra de productos y/o uso de servicios que se deriva de la comparación por el consumidor, de las recompensas y costes de compra con relación a sus consecuencias esperadas.
Westbrook y Reilly (1983): respuesta emocional causada por un proceso evaluativo-cognitivo donde las percepciones sobre un objeto, acción o condición, se comparan con las necesidades y deseos del individuo. • Cadotte, Woodruff y Jenkins (1987): sensación desarrollada a partir de la evaluación de una experiencia de uso.
Tse, Nicosia y Wilton (1990): respuesta del consumidor a la evaluación de la discrepancia percibida entre expectativas y el resultado final percibido en el producto tras su consumo, se trata, pues, de un proceso multidimensional y dinámico.
Westbrook y Oliver (1991): juicio evaluativo posterior a la selección de una compra específica.
Bachelet (1992) consideró que la satisfacción era una reacción emocional del consumidor en respuesta a la experiencia con un producto o servicio. Creía que esta definición incluía la última relación con un producto o servicio, la experiencia relativa a la satisfacción desde el momento de la compra y la satisfacción en general experimentada por usuarios habituales.
Mano y Oliver (1993): Respuesta del consumidor promovida por factores cognitivos y afectivos asociada posterior a la compra del producto o servicio consumido.
Zeithaml, Berry y Parasuraman (1993) sugirieron que la satisfacción del cliente es una función de la valoración de los clientes de la calidad del servicio, la calidad del producto y el precio.
Halstead, Hartman y Schmidt (1994): respuesta afectiva asociada a una transacción específica resultante de la comparación del resultado del producto con algún estándar fijado con anterioridad a la compra.
Oliva, Oliver y Bearden (1995) sugirieron que la satisfacción es una función del desempeño con relación a las expectativas del consumidor.
Jones y Sasser (1995) definieron la satisfacción del cliente identificando cuatro factores que afectaban a ésta. Dichos factores que sacian las preferencias, necesidades o valores personales son:
(1) Aspectos esenciales del producto o servicio que los clientes esperan de todos los competidores de dicho producto o servicio,
(2) Servicios básicos de apoyo como la asistencia al consumidor,
(3) Un proceso de reparación en el caso de que se produzca una mala experiencia y;
(4) La personalización del producto o servicio.
Ostrom y Iacobucci (1995) realizaron un análisis de un número elevado de definiciones de otros investigadores y distinguieron entre el concepto de valor para el cliente y la satisfacción del cliente. Afirmaron que la satisfacción del cliente se juzgaba mejor tras una compra, estaba basada en la experiencia y tenía en cuenta las cualidades y beneficios así como los costos y esfuerzos requeridos para realizar la compra.
Hill (1996) define la satisfacción del cliente como las percepciones del cliente de que un proveedor ha alcanzado o superado sus expectativas.
Gerson (1996) sugirió que un cliente se encuentra satisfecho cuando sus necesidades, reales o percibidas se saciaban o superaban. Y resumía este principio en una frase contundente "La satisfacción del cliente es simplemente lo que el cliente dice que es".
Oliver (1997): juicio del resultado que un producto o servicio ofrece para un nivel suficiente de realización en el consumo. Por último, es importante reseñar por separado la propuesta de Johnson y Fornell (1991) que consiste en un modelo donde la satisfacción del cliente está formada por la acumulación de la experiencia del cliente con un producto o servicio. Exponen que esta percepción de la satisfacción del cliente no es una percepción estática en el tiempo, sino que la satisfacción del cliente recoge la experiencia adquirida con la compra y uso de un determinado producto o servicio hasta ese instante de tiempo. Este modelo de Johnson y Fornell tiene una gran importancia en la actualidad, ya que el Índice de la Satisfacción del Cliente Americana (American Customer Satisfaction Index: ACSI) se realiza empleando una revisión de este modelo. El modelo ACSI se basa en las relaciones entre características tales como la calidad percibida, el valor percibido, la tolerancia respecto al precio, la posibilidad de recompra y la recomendación del servicio y/o producto a otros que son evaluadas por los clientes (Fornell et al. 1996).
De manera muy similar se han desarrollado los modelos de los índices de la satisfacción de los clientes europeos, alemán y sueco, los índices European Customer Satisfaction Index, Germany Customer Satisfaction Index y Barómetro Sueco de la Satisfacción del Cliente (Svenskt Kundindex) respectivamente. Como podemos ver revisando las definiciones dadas por los autores citados, la mayoría de estos consideran que la satisfacción implica los tres conceptos distintos siguientes:
(1) La existencia de un objetivo que el cliente desea alcanzar.
(2) La consecución de este objetivo sólo puede juzgarse tomando como referencia un estándar de comparación.
(3) El proceso de evaluación de la satisfacción implica como mínimo la intervención de dos estímulos distintos, un resultado o desempeño y una referencia o estándar de comparación.
5.2. LA IMPORTANCIA DE LA SATISFACCIÓN DEL CLIENTE:
La importancia de la satisfacción del cliente en el mundo empresarial reside en que un cliente satisfecho será un activo para la compañía debido a que probablemente volverá a usar sus servicios o productos, volverá a comprar el producto o servicio o dará una buena opinión al respecto de la compañía, lo que conllevará un incremento de los ingresos para la empresa.
Por el contrario, un cliente insatisfecho comentará a un número mayor de personas su insatisfacción, en mayor o menor medida se quejará a la compañía y si su insatisfacción alcanza un determinado grado optará por cambiar de compañía para comprar dicho producto o servicio o en último caso, incluso abandonar el mercado. Aunque la satisfacción del cliente es un objetivo importante, no es el objetivo final de las sociedades en sí mismo, es un camino para llegar a este fin que es la obtención de unos buenos resultados económicos.
Estos resultados serán mayores si los clientes son fieles, ya que existe una gran correlación entre la retención de los clientes y los beneficios como veremos a continuación. En multitud de artículos y estudios relativos a la satisfacción del cliente, la intención de recompra aparece relacionada con esta de manera positiva (Anderson y Sullivan 1993; Biong 1993; Bloemer y Kasper 1994; Jones y Sasser 1995; LaBarbera y Mazursky 1983; Macintosh y Lockshin 1997; Söderlund 1998; Taylor y Baker 1994). Para explicar esta relación hay que conocer que la intención de comportamiento es una función de las expectativas del cliente de que la realización de un determinado comportamiento producirá un determinado nivel de resultado y de la evaluación, positiva o negativa, de dicho resultado (Ryan 1982).
Desde este punto de vista existen dos formas en las que la satisfacción puede afectar a la intención de recompra, siendo la primera de ellas el hecho de que si un cliente se encuentra satisfecho, esta satisfacción sirve para reducir la incertidumbre de los resultados que se obtendrán en la compra (Anderson y Sullivan 1993).
La segunda manera en que la satisfacción influye en la intención de recompra es que si un cliente está satisfecho, hará valoraciones positivas de los resultados de la compra. Por tanto, existe una correlación positiva entre la satisfacción del cliente y la intención de recompra. Una vez que hemos enlazado la satisfacción con la intención de recompra, parece lógico asumir que si un cliente tiene intención de volver a comprar un producto, lo hará en cierta medida (Innis y LaLonde 1994), dicha medida es llamada comúnmente fidelidad del cliente. Por lo que podemos decir que la intención de recompra influye positivamente en la fidelidad del cliente. Por último, relacionamos la fidelidad del cliente y los resultados económicos obtenidos por las organizaciones, para hacer esto veamos cómo influye el comportamiento del cliente, sus compras, en los resultados económicos de las organizaciones.
El comportamiento del cliente a la hora de comprar un producto afecta a la economía de las sociedades en dos aspectos, los ingresos y los costes. Veamos cómo afecta el comportamiento del cliente a estos aspectos:
Ingresos: Cuando un cliente continúa comprando a un mismo proveedor, los ingresos de este aumentan. o A medida que continúan produciéndose compras al mismo proveedor, el cliente puede descubrir y comprar otros productos del mismo fabricante, es decir, aumenta potencialmente la venta cruzada de productos lo que puede incrementar los ingresos del proveedor (Kalwani y Narayandas 1995). o También se ha puesto de manifiesto que la sensibilidad del cliente a cambios en el precio del producto puede reducirse a medida que la relación cliente-proveedor se desarrolla (Reichheld y Sasser 1990). Por tanto, estos incrementos en el precio pueden aumentar los ingresos.
Gastos: En este aspecto pueden producirse descensos e incluso, en algún caso, aumento cuando un cliente repite compras a un mismo vendedor. o La repetición de las compras a un mismo proveedor es probable que vaya unida a tener múltiples contactos con este proveedor y se asume que estos contactos múltiples reducen los costes de gestión de los clientes (Heskett, Sasser y Schlesinger 1997; Reichheld y Sasser 1990; Shapiro et al. 1987). A modo de ejemplo, a medida que el cliente conoce al proveedor con las sucesivas compras, el cliente es menos dependiente de la información y consejo del personal del proveedor, y esto es probable que se convierta en menos gasto para el proveedor (Reichheld y Teal 1996). Dicho de otro modo, los costes por cada transacción se espera que disminuyan a medida que aumenta la familiaridad entre cliente y vendedor. o Existen ejemplos como el caso encontrado por Cooper y Kaplan (1990) que muestra que los clientes que realizan un gran volumen de compras a un mismo proveedor tienden a demandar envíos frecuentes de volúmenes pequeños, descuentos, adaptaciones costosas de productos y un elevado nivel de soporte técnico debido al gran volumen de sus pedidos. De hecho, incluso muchos clientes de gran volumen no producen beneficios, sino pérdidas. Otro ejemplo es el dado por Porter (1980) que sugiere que los clientes que tienen un gran volumen de compras tienden a producir una reducción en los beneficios del proveedor si el volumen de compra representa una proporción importante de los costes o compras del cliente y si el negoció del proveedor tienen unos costes fijos elevados. Por tanto, debe tenerse muy en cuenta no sólo los ingresos generados por un cliente, sino también los costes asociados a dicho cliente.
5.3. PERCEPCIÓN DE LA SATISFACCIÓN DEL CLIENTE:
Los estudios al respecto de la satisfacción del cliente suelen enfocarse desde dos ópticas bien diferenciadas, o bien desde la perspectiva del cliente o bien desde la perspectiva de la organización que realiza el estudio. Por supuesto, existen entre estos dos extremos infinitas posibilidades para abarcar el modelado de la satisfacción del cliente.
Pueden desprenderse las características de una organización del modelo de la satisfacción del cliente que haya seleccionado está a la hora de realizar su estudio. Por ejemplo, las sociedades que operan en régimen de monopolio tienden a modelar la satisfacción del cliente enfocándola desde su perspectiva, generando su modelo sin tener en cuenta la visión del cliente.
Podemos concluir, que el modelo elegido tiene consecuencias a la hora de definir qué es la satisfacción del cliente. Por ejemplo, si la organización posee una visión donde el cliente se entiende como una entidad que tiene sus propias necesidades, motivaciones y creencias, entonces la satisfacción del cliente se interpretará basándose en los pensamientos del cliente al respecto de estos aspectos.
En este sentido, Wittingslow y Markham (1999) sugieren que percibimos el mundo que se encuentra a nuestro alrededor de manera egocéntrica y selectiva, es decir, pensando en nosotros en primer lugar y seleccionando lo que percibimos. Esto es debido a la imposibilidad de retener todas las imágenes, sensaciones y sentimientos que continuamente experimentamos, por ello seleccionamos aquellos que son más importantes para nosotros.
Como consecuencia de este hecho, por el proceso de filtración que se produce, ya sea de manera consciente o inconsciente, nos es imposible evaluar con precisión alguna un aspecto que hayamos desechado en este proceso con anterioridad. El problema que se produce a la hora de la realizar la medición de la satisfacción del cliente, según Wittingslow y Markham (1999), es que si se pregunta por aspectos que el cliente ha desechado o ni siquiera ha experimentado provoca problemas en los datos obtenidos. En estos casos, el cliente puede seleccionar una respuesta al azar, produciendo ruido en los datos obtenidos o responder usando la opción "No sabe / No contesta" con lo que tendríamos datos perdidos. Para minimizar este problema, las preguntas deben realizarse de forma que representen la experiencia que ha tenido el cliente con el producto y/o servicio y en un lenguaje que el cliente pueda comprender a la perfección.
5.4. LA NATURALEZA DE LA SATISFACCIÓN DEL CLIENTE:
Como parece obvio, para poder realizar la medición de la satisfacción del cliente es necesario poder determinar con anterioridad la naturaleza misma de la satisfacción del cliente, es decir, los factores que componen esta satisfacción, así como su importancia relativa. Para definir el concepto de la satisfacción del cliente se puede optar por distintos enfoques, pero es importante destacar que el modelado de la satisfacción del cliente depende de manera crítica de cómo se conceptualice la satisfacción (Johnson, Anderson y Fornell 1995). Pero, esta conceptualización ha provocado diversa controversia. Algunas de las características de la satisfacción del cliente sobre la que se ha generado controversia son la naturaleza de la satisfacción, si esta es agregada, o específica de cada transacción a la que se someta el producto o servicio, y el hecho de medir la satisfacción a escala personal en comparación con la satisfacción al nivel de mercado en general.
Según Sociedad Latinoamericana para la Calidad (2000) el análisis de la relación Beneficio/Costo es el proceso de colocar cifras en los diferentes costos y beneficios de una actividad. Según Herrera et al (1994) la relación Beneficio-Costo de una actividad productiva consiste en evaluar la eficiencia económica de los recursos utilizados y mostrar la cantidad de dinero que retorna por cada unidad monetaria invertida durante un período determinado La relación Beneficio/Costo es una razón que indica el retorno en dinero obtenido por cada unidad monetaria invertida. Resulta de dividir el ingreso bruto entre el costo total; cuando la relación es igual a 1 el productor no obtiene ganancias y no pierde, relaciones mayores a 1 significan ganancia y menores pérdidas (Herrera et al, 1994).
6.1. COSTO:
Es el valor sacrificado para adquirir bienes o servicios para obtener beneficios presentes o futuros, medido en términos monetarios mediante la reducción de activos o al incurrir en pasivos en el momento en que se obtienen los beneficios (Métodos cuantitativos en las organizaciones, 2002).
6.2. COSTO DE PRODUCCIÓN:
Desembolso efectivo que se hace en la adquisición de los factores de producción empleados para producir bienes y servicios (Herrera et al, 1994).
6.3. COSTO DE MATERIA PRIMA:
Es el costo de materiales integrados al producto (Noel y Padilla, 1994).
6.4. COSTO DE MANO DE OBRA:
El costo que interviene directamente en la transformación del producto (Noel y Padilla, 1994).
6.5. COSTOS FIJOS:
Es un costo que no se ve afectado por el volumen de producción dentro de un rango relevante (Métodos cuantitativos en las organizaciones, 2002) Según Herrera et al (1994) son costos que existen sin importar el volumen o tipo de producción en un tiempo determinado.
6.6. COSTOS VARIABLES:
Costos que cambia según el volumen de producción (Métodos cuantitativos en las organizaciones, 2002). Además están relacionados con los insumos que varían de una alternativa a otra (Herrera et al, 1994).
6.7. INGRESOS O BENEFICIOS:
El ingreso o beneficio bruto es el valor monetario que se obtiene de multiplicar el volumen o rendimiento de la producción por el precio de ese producto (Herrera et al, 1994). Según Price (1983), los beneficios pueden derivarse del aumento del valor del producto o de la reducción de los costos. Los beneficios netos se obtienen restando el total de los costos variables de los ingresos brutos. Es una compensación a todos los recursos que se usan en la producción (Herrera et al, 1994).
El mejoramiento de la calidad o mejoramiento en la calidad es un proceso, de filosofía anglo-sajona, asociado a un sistema de gestión de la calidad, y orientado a la búsqueda continuada del nivel de excelencia sobre la base de un contrato entre el candidato y un organismo comercial de certificación. La filosofía de este proceso se distingue y se opone a las normas oficiales de calidad, a los concursos, a las emulaciones, a los diplomas, y a las etiquetas oficiales acordadas unilateralmente por alguna autoridad pública. El término mejoramiento en la calidad con frecuencia designa las tentativas y las acciones desarrolladas en vistas de la obtención de una certificación o a efectos de conservar la misma, por ejemplo, la certificación ISO 9001.
Las certificaciones de calidad obtenidas a través de este proceso, su correspondiente símbolo y su denominación, son contempladas y sentidas como un interesante elemento de marketing, y como una forma de mejoramiento del perfil de una institución o de un producto en el seno de la clientela y de la población en general.
El mejoramiento en la calidad puede aplicarse a cualquier tipo de organización, pública, privada, paraestatal, o intergubernamental, con o sin fines de lucro, y con sede y actividades en cualquier parte del mundo.
Actualmente, este proceso de mejora en la calidad principalmente se basa en la norma ISO 9001, cuya certificación implica entre otras cosas la visita anual de un auditor.
El mejoramiento en la calidad implica las siguientes funciones al interior de una empresa o institución:
Estrategia empresarial ; estrategia de marketing ; estrategia directiva ;
Recursos humanos, organización, gestión de competencias ;
mantenimiento de recursos materiales (locales, medios de comunicación, medios de transporte…) ;
Gestión de proyectos ;
Comunicaciones internas y externas ;
Planificación de la producción y de los servicios ;
Estructuración de estudios e investigaciones ;
Gestión de informaciones con origen en los clientes ;
Manejo de proveedores ;
Calibraciones ;
Medida de satisfacción de los clientes ;
Auditorías internas ;
Cuidado del medio ambiente e higiene ;
Mejoramiento continuo.
En lo que respecta a los logiciales utilizados, con frecuencia se habla de calimetría (en francés: qualimétrie) usualmente aplicadas por los sectores de calidad, racionalización, y métodos, de las empresas consultoras en materia de procesos digitales. Esta nueva disciplina, en forma similar a toda gestión referente a calidad y satisfacción, tiene por objetivo definir y alcanzar un nivel de exigencia tal que permita maximizar los valores creados por el sofware y percibidos por los usuarios (clientes, proveedores, personal interno…).
El papel es aún el modo dominante de difusión de documentos. En el año 2003, el 73 % de las empresas (a nivel mundial) que aplicaban el proceso de mejoramiento en la calidad, casi exclusivamente utilizaban papel para la difusión de documentación y operaciones de marqueting, y solamente un 15 % de dichas empresas había abandonado definitivamente el papel como soporte, y las TIC son aun relativamente poco aplicadas para apreciar las necesidades y la satisfacción de los clientes. Por otra parte, algo menos del 20 % de los procedimientos de calidad utilizan un conveniente progicial para la gestión de la calidad. Estas cifras muestran que aún se necesita insistir frente a las empresas en relación a estos asuntos.
Una mirada a los costos "ABC" en los Servicios Públicos
Años atrás, casi todos los departamentos usaban horas de MOD como factor único de costos para aplicar a sus productos, pero las horas MOD no representan medida apropiada de causa de los costos en los departamentos modernos autorizados. Los costos relacionados con la MO en un sistema automatizado representan solo del 5 al 10% del CT de producción. En efecto, muchas empresas usan las horas-maquina como base para asignar costos. Otras el ABC para desarrollar medidas especiales que reflejen de mejor menare las causas de los costos en su entorno.
El sistema de ABC surgió en los años 60 aunque su gran desarrollo se da desde 1980 con Cooper y Kaplan, por las dificultades que presentan los métodos tradicionales de cálculos de costo (1870-1920) que priorizan la MO y no dan importancia que en los procesos productivos actuales tienen los CI.
Los principales cambios que han iniciado en la evolución del sistema ABC son: Los avances tecnológicos y el incremento de la competitividad (reducción de MOD, incrementación de CIF) y evitar que en los centros de costos existan actividades que no generan valor.
La información que proporciona se usa para corregir deficiencias, al comprar los recursos consumidos con los productos finales, más que para emplazar acciones o decisiones que conduzcan a un mejoramiento de ganancias y actuación operacional.
8.1. COSTOS EN EL SECTOR PÚBLICO:
Es muy reciente el interés de los Estados modernos de controlar y conocer sus costos. Generalmente, ese interés está vinculado con el actual proceso de reforma administrativa del Estado, que pone en el orden del día la necesidad de adecuar la gestión pública moderna a los criterios de eficiencia, eficacia y obtención de resultados.
Hay algunas experiencias en la investigación de costos en países anglosajones, pero se desconoce – incluso en esos países – experiencias de costeo de "costos ocultos" de procesos burocráticos tradicionales. Esas experiencias estarían relacionadas con la manera de estructurar los presupuestos, conocidos como "Presupuestos de Gastos controlados", lo que elimina la redistribución de los subsidios consignados a los departamentos y les permite a los administradores desplazar recursos en respuesta a las necesidades o, incluso, autorizar la retención de valores no utilizados durante el año por los departamentos u oficinas públicas, permitiendo incluso que se inviertan estos saldos en otros gastos. Además, en ese tipo de estructura presupuestaria y de gestión, los funcionarios públicos cobran remuneración variable, según el logro de resultados. Ese conjunto de motivos exige conocer efectivamente los costos de las actividades para que se pueda controlar la marcha de la gestión.
En Brasil, esa demanda surge en gobiernos preocupados por transformar y mejorar la gestión y, además, como consecuencia de la Ley de Responsabilidad Fiscal (LRF). Esa ley establece normas de finanzas públicas, con objeto principal de prevenir riesgos y corregir desviaciones capaces de provocar resultados negativos en las cuentas públicas. Eso se realiza mediante el establecimiento de metas de equilibrio entre ingresos y gastos, y la obediencia a límites y condiciones sobre renuncia de ingresos, generación de gastos con personal, seguridad social y otras, deudas consolidada y mobiliaria, operaciones de crédito, incluso por anticipación de ingresos, concesión de garantía e inscripción en "Restos por Pagar". Además, la LRF establece que: "La administración pública mantendrá sistema de costos que permita la evaluación y el acompañamiento de la gestión presupuestaria, financiera y patrimonial" (LRF, artículo 50, VI, § 3º).
Este trabajo se propone, en colaboración estrecha con ese esfuerzo, otorgarle al gestor y a la sociedad una herramienta de control real. A causa de ello, se dio gran importancia a la construcción de indicadores y a la medición de resultados de las acciones de los gobiernos, entendiendo la moderna gestión pública como creadora de valor, incluso de valor económicamente mensurable.
8.2. CUESTIONES METODOLÓGICAS:
Una de las grandes referencias teóricas acerca del tema es el trabajo elaborado por Nelson Machado, en el que él propone "directrices para la construcción de un sistema de información de costo, integrado conceptual y sistemáticamente al presupuesto público y a la contabilidad gubernamental" (Machado: 2002, V). "El sistema de costo propuesto tiene por principal objeto suministrar informaciones de acuerdo con la evaluación de la eficiencia, de la eficacia y de la efectividad de los gestores en la utilización de los recursos públicos" (Machado: 2002, V). De gran importancia, también, es la descripción de los sistemas de costo y su aplicación al sector público.
8.3. LA ELECCIÓN DEL SISTEMA DE COSTO:
Un sistema de costo está formado básicamente por tres elementos: sistema de acumulación de costos, sistema de costeo y método de costeo o de apropiación de costos.
8.3.1. Sistema de Acumulación de Costos:
Ese elemento cuida el proceso de acumulación de los costos, es decir, del flujo de informaciones acerca de los costos. Hay dos sistemas de acumulación: bien por etapa del proceso, bien por orden de producción, ambos fuertemente relacionados con la forma de producir.
Según Nelson Machado, en el sector público se debe utilizar el sistema de acumulación por orden de producción, si estamos mensurando el costo de un proyecto, y el sistema de acumulación por proceso, si estamos midiendo los costos de un proceso. Eso es así porque el proyecto se caracteriza como una carga específica, con fecha inicial y final de ejecución; sin embargo, el proceso continuo (por ejemplo: asistencia médica), pudiéndose apurar los costos por mes, semestre, año, etc.
8.3.2. Sistema de Costeo:
Asociado al modelo de mensuración, el sistema de costeo depende del tipo de información que los gestores necesitan: si basado en datos reales, actuales, históricos, estimados y/o predeterminados.
"El sistema de costeo del sector público se fundamenta en los costos históricos y presupuestados. El costo histórico es el elemento fundamental en la integración entre el sistema de costos y los sistemas de presupuesto y contabilidad pública. A su vez, el costo presupuestado podrá basarse en simples estimaciones o utilizar la herramienta del costo estándar. Lo ideal sería que se construyeran estándares para todas las actividades y productos por ejecutar en el sector público; sin embargo, eso es impracticable en el inicio del proceso de implantación de un sistema de costos, pero es un ideal que debe ser perseguido. Es importante, además, que el sistema de información cree condiciones de especificarse, en el costo presupuestado, cuando se trata de costo estándar o de simple estimación" (Machado: 2002, 147).
8.3.3. Métodos de Costeo:
Asociados al proceso de identificar y apropiar el costo al objetivo que se está produciendo, los cinco principales métodos de costeo son: costeo por absorción, costeo pleno, costeo por actividades, costeo variable y costeo directo.
La elección del método de costeo es una cuestión bastante controvertida. Una de las conclusiones de la tesis de Nelson Machado es que el método de costeo directo sería el más adecuado al sistema actual de informaciones administrativas del Estado de São Paulo. Sus tres argumentos a favor de la elección son que este método "permite analizar el desempeño de los gestores y de las políticas públicas con mayor objetividad y sin las interminables discusiones respecto a los costos generales transferidos, (…) que este método está entrañado en el sistema de planificación/presupuesto y contabilización de la ejecución presupuestaria, lo que facilita la implantación del sistema integrado de costos (…) y que la relación de costo beneficio de la información, aunque difícil de cuantificarse, es claramente favorable al método de costeo directo, ya que su implantación puede realizarse muy rápidamente y con un bajo costo de entrenamiento" (Machado: 2002, 148-9).
El método de costeo directo permite crear – con cierta facilidad – un sistema de costos para el Estado, vinculado con los sistemas ya implantados. Por esa razón, no hay dudas de que este sería el primer paso a seguir para construir sistemas generales de costos.
Sin embargo, es cuestionable la validez de la utilización de este método cuando se tiene por objeto pensar y costear estructuras administrativas, de manera a hacer visibles los costos ocultos de los procesos burocráticos tradicionales y compararlos a los nuevos procesos que experimentaron innovaciones organizacionales o tecnológicas.
Es necesario identificar las diferentes etapas (actividades) del proceso tradicional y del proceso innovador y costear cada una de ellas. Para ese objetivo específico, se consideró como lo más adecuado y viable utilizar el sistema de costeo basado en actividades (Activity Based Costing).
De hecho, Nelson Machado está de acuerdo con ese planteamiento: "Implantando el sistema de costo propuesto (costeo directo), nada impide – incluso es deseable – que, sin rehacer trabajo, organismos específicos, a partir de las informaciones extraídas del sistema de información contable-administrativo, construyan modelos específicos de análisis y administración de sus costos, siguiendo el modelo ABC" (Machado: 2002, 154).
Se considera que lo más conveniente para los propósitos de esos estudios es partir del Costeo ABC, tal como fue utilizado en otros estudios para mensurar actividades/servicios específicos. Debido a que los sistemas de informaciones del Estado no consiguen suministrar todos los datos requeridos, se optó por investigar con más rigor todas las características de las actividades específicas e incorporar, a partir de la investigación empírica, los demás datos.
8.4. METODOLOGÍA ESPECÍFICA DEL ABC:
En el método de costeo basado en actividades o ABC, se asume la suposición de que los recursos de una estructura administrativa, bien en el sector privado o en el sector público, no se consumen por los productos o servicios que ella genera, sino que por sus actividades.
En el caso del sector público, lo que se produce, fundamentalmente, son servicios, siendo que estos consumen recursos de diferentes departamentos o unidades gestoras, así como de diferentes agentes – sociedad política y sociedad civil – siendo necesario, por lo tanto, identificar este flujo de actividades y la articulación en la composición del costo de ambos agentes.
El ABC de la primera generación utiliza un concepto de actividad limitado al contexto de cada departamento, en una visión exclusivamente funcional y de costeo de producto. Pero, en realidad, el ABC se concibió como una herramienta de gestión de costos, y en ese sentido el ABC de segunda generación tiene mejor desempeño.
El ABC de la segunda generación se concibió para posibilitar el análisis de costos desde dos ópticas:
a) La visión económica de costeo – visión vertical que apropia los costos a los objetos de costeo por medio de las actividades realizadas en cada departamento.
b) La visión de perfeccionamiento de procesos, que es una visión horizontal en el sentido de captar los costos de procesos por medio de las actividades realizadas en los varios departamentos funcionales.
Esta segunda visión es la que se considera más relevante para ese trabajo, ya que permite analizar y costear procesos, evaluándose cada actividad realizada y pudiéndose clasificarlas en las que agregan o no valor.
Los sistemas tradicionales de costos generalmente solo reflejan los costos según la estructura organizacional de la institución, en la mayoría de los casos una estructura funcional. A su vez, el ABC, en esta segunda visión, busca costear procesos; y los procesos son, por regla general, interdepartamentales, yendo más allá de la organización funcional. En el caso de las políticas públicas hay, además, la interacción de diferentes agentes sociales.
Así, el ABC puede verse como una herramienta de análisis de los flujos de costos, y cuanto más procesos interdepartamentales o de interacción social de agentes existan, mayores serán los beneficios del ABC.
Aunque suficientemente sencillo, ese supuesto ha contribuido para mejorar sensiblemente la tradicional metodología de análisis de costos. Su objetivo es "rastrear" las actividades más relevantes, para que se identifiquen las más diversas rutas de consumo de los recursos de la empresa. Por medio de ese análisis de actividades, se busca planificar y realizar el uso eficiente y eficaz de los recursos de la empresa y/o gobierno. La atribución de costos a las actividades se hace de una manera juiciosa, según las siguientes prioridades:
1. Asignación Directa: eso se hace cuando hay una identificación clara, directa y objetiva de ciertos ítems de costos con ciertas actividades.
2. Rastreo: es una asignación basada en la identificación de la relación causa-efecto entre la ocurrencia de la actividad y la generación de costos. Esa relación se expresa por medio de inductores de costos de primera etapa, también conocidos como inductores de costos y recursos (nº de funcionarios, área ocupada, hora-persona…)
3. Rateo: el rateo se realiza cuando no hay la posibilidad de utilizar la asignación directa y tampoco el rastreo.
A seguir, se identifican las principales variables asociadas con el método ABC para los propósitos de esos estudios:
PRODUCTOS: En cada estudio de caso se describirán los productos específicos.
ACTIVIDADES: son las etapas del proceso para generar un determinado servicio o producto. Con objeto de simplificar, esas actividades se llamarán "etapas del proceso". Las actividades pueden ser realizadas por el Estado o por la sociedad civil, considerándose, para esta última, los ciudadanos y las empresas.
INDUCTOR DE COSTOS: Identificar esos inductores es el primer paso de cualquier intento de implementar un sistema de costeo ABC. Como señala Martins: "Inductor de costos es el factor que determina la ocurrencia de una actividad. Como las actividades exigen recursos para que se realicen, se deduce que el inductor es la verdadera causa de los costos. Por lo tanto, el inductor de costos debe reflejar la causa básica de la actividad y consecuentemente la existencia de sus costos". Martins,1996: 103)
Existen dos tipos de inductores de costos:
a) INDUCTOR DE RECURSOS: son los eventos que permiten identificar como una determinada actividad consume determinado recurso.
b) INDUCTOR DE ACTIVIDADES: son los eventos que orientan la forma como los productos consumen las actividades.
Este conjunto de atributos del estudio debe ser pensado para todos los agentes involucrados, es decir, costos de actividades realizadas por el estado y los costos de actividades de los actores de la sociedad civil que se relacionan con el Estado en el proceso en cuestión.
Cuando los procesos a analizar son políticas públicas, su presupuesto es de interacción con el ciudadano o sus empresas objetos de estas políticas. Ellas implican, en muchos casos, una tarea (por ejemplo, el licenciamiento de un vehículo o el pago de impuestos). Para cumplirlo, el ciudadano o sus agentes gastan tiempo y recursos, los cuales impactan su propio trabajo y, como consecuencia, el sector económico del cual participa. En este caso, toda la sociedad y la productividad de cada actividad económica sufren el impacto de las horas de trabajo perdidas y de la disminución de la renta de los ciudadanos, que proviene de tales cosas como: fotos, fotocopias de documentos, transporte, o en competitividad de las empresas con el costo ocasionado por el tiempo necesario para obtener documentos o hacer pagos de obligaciones tributarias. La reducción de estos costos es un valor agregado por el Estado, resultado de la mejoría de sus procedimientos de interacción con el público y, juntamente con las reducciones en costos procesales componen el beneficio (aumento de eficiencia) proporcionado por la mejoría de sus procesos a la sociedad como un todo.
Cuando los procesos a ser analizados son actividades internas del agente estatal, como en el caso de compras, por ejemplo, existen dos tipos de efectos producidos por la mejoría de los procedimientos. El primer es un aumento general de la eficiencia pela debido a la reducción de los costos procesales del estado y de los actores que participan, proveedores por ejemplo, así como en el caso de actividades de prestación de servicios. El segundo es un aumento de la eficacia de la actividad interna del estado que se convierte, en el caso de compras, en una reducción de precios. Este efecto es benéfico apenas al Estado, ciudadanos y contribuyentes, y no necesariamente a los actores específicos que participan del proceso.
Los procedimientos metodológicos específicos para implementar la metodología ABC para mensurar los costos de servicios públicos son:
1) Primeramente, trazar un mapa detallado de las diferentes etapas de una actividad, considerando las subactividades que la componen. Se deben detallar la forma de clasificación de las actividades y los procedimientos para el cálculo de las horas/personal utilizadas (principal variable de cálculo);
2) Seleccionar las variables relevantes y no relevantes, es decir, aquellas que incrementan o no valor a la actividad;
3) Clasificar las fuentes de datos de cada variable; si son informes oficiales o si tendrán que derivarse de investigación empírica.
4) Elegir la metodología de atribución de costos adecuada a cada variable cuyos datos sean insuficientes;
5) Explicar la elección de los inductores de recursos y, de esa manera, como deben ser computados los recursos materiales utilizados y ser obtenido el costo unitario de cada inductor en determinado periodo de tiempo.
Los estudiosos de este sistema tienen variadas teorías sobre la finalidad del modelo, dentro de las más utilitarias se pueden extractar:
Producir información útil para establecer el costo por producto.
Obtención de información sobre los costos por líneas de producción.
Análisis ex-post de la rentabilidad.
Utilizar la información obtenida para establecer políticas de toma de decisiones de la dirección.
Producir información que ayude en la gestión de los procesos productivos.
No Obstante a estos aspectos, al examinar el costeo basado en las actividades, se pueden plantear electos positivos y negativos en el contexto de las diferentes actividades que desarrollan las organizaciones.
9.1. VENTAJAS:
Facilita el costeo justo por línea de producción, particularmente donde son significativos los costos generales no relacionados con el volumen.
Analiza otros objetos del costo además de los productos.
Indica inequívocamente los costos variables a largo plazo del producto.
Produce medidas financieras y no financieras, que sirven para la gestión de costos y para la evaluación del rendimiento operacional.
Ayuda a la identificación y comportamiento de costos y de esta forma tiene el potencial para mejorar la estimación de costos.
Una de las ventajas más importantes derivadas de un sistema de gestión por actividades es que no afecta directamente la estructura organizativa de tipo funcional ya que el ABC gestiona las actividades y éstas se ordenan horizontalmente a través de la organización. Es precisamente ésta la ventaja de que los cambios en la organización no quedan reflejados en el sistema.
Ayuda a entender el comportamiento de los costos de la organización y por otra parte es una herramienta de gestión que permite hacer proyecciones de tipo financiero ya que simplemente debe informar del incremento o disminución en los niveles de actividad.
Este volumen de actividad multiplicada por unas tasas horarias anuales, permite conocer el presupuesto de la compañía por actividades en lugar de por conceptos de costo y áreas de responsabilidad.
La perspectiva del ABC proporciona información sobre las causas que generan la actividad y el análisis de cómo se realizan las tareas. Un conocimiento exacto del origen del costo permite atacarlo desde sus raíces. Uno de los problemas (en los actuales sistemas de gestión) para reducir los costos es que se desconoce la causa ó inductor del costo, ya que no está analizado en la mayoría de los casos; en otros casos el origen es una decisión tomada hace muchos años y que los actuales empleados de la compañía la siguen ejecutando sin pensar si es necesario o no. Hay muchas organizaciones que emitieron una serie de órdenes a sus colaboradores en tiempos pasados y que actualmente algunas de esas actividades siguen realizándose cuando el entorno de trabajo y el mercado han cambiado drásticamente.
Permite tener una visión real (de forma horizontal) de lo que sucede en la empresa. Sin una visión horizontal (sin conocer la participación de otros departamentos en el proceso que se ejecuta) se pierde realmente la visión de la necesidad de trabajar para el cliente, al que se debe justificar el precio que se factura. ¿De qué serviría estar realizando unas actividades que el cliente no exige, porqué repercutirle este costo? Por otra parte, se podría preguntar ¿Se repercute al cliente todos los costos de las actividades que solicita expresamente?
Este nuevo sistema de gestión permitirá conocer medidas de tipo no financiero muy útiles para la toma de decisiones. ¿Acaso no es importante saber cuáles son los costos que se tienen por la puesta en marcha de la línea cuando se modifican los útiles de trabajo? ¿Acaso no me importa conocer el número de facturas erróneamente contabilizadas porque el proveedor no ha indicado en la factura todos los detalles necesarios? ¿Acaso no importa saber el número de transacciones manuales realizadas por el departamento de tesorería porque el banco ha tenido un error en el cálculo de los gastos cargados? ¿Se Conocen los costos que estas actividades tienen?
Una vez implementado este sistema, el ABC proporcionará una cantidad de información que reducirá los costos de estudios especiales que algunos departamentos hacen soportar o complementar al sistema de costos tradicional. Así pues el efecto es doble, por una parte incrementa el nivel de información y por otra parte reduce los costos del propio departamento de costos.
Lo difícil de un sistema es que sea sencillo y transparente y el ABC lo es porque se basa en hechos reales y es totalmente subjetivo, de tal manera que no puede ser manipulado de ninguna manera dado que está basado en las actividades
9.2. DESVENTAJAS DEL ABC:
Hay una aceptación clara por parte de todos los expertos de que el ABC consume una parte importante de recursos en las fases de diseño e implementación. Pero en el otro lado de la balanza la "poca" experiencia indica que los ahorros anuales se estiman entre el 20% – 30% del total de gastos. Esto indica que el PAY-BACK de los recursos pueden ser recuperados en un plazo de tiempo muy corto.
Otro de los aspectos a tener en cuenta que pueden hacer dificultosa la implantación del ABC, es la determinación del perímetro de actuación y nivel de detalle en la definición de la actividad. Porque sí se desea determinar hasta el nivel mínimo de desempeño como por ejemplo, puede ser el consumo de recursos que lleva asociado el proceso de autorización de firmas de una adquisición de bien o servicio, se puede llegar a establecer unos niveles mínimos de detalle que no aportarían ninguna información adicional relevante.
Un tercer aspecto es que se puede hacer dificultosa la definición de las actividades, en donde realmente se van a tener un mayor número de problemas, es en la definición de los "inductores" o factores que desencadenan la actividad. La identificación de los factores que desencadenan las actividades es una tarea ínter funcional en la que participarán todas las personas que toman parte en la ejecución de las tareas que forman la actividad. Para determinar los inductores, se deben utilizar el método de causa-efecto con el objeto de analizar las causas inmediatas hasta obtener la verdadera causa que desencadenan el cúmulo de actividades.
Por último es cierto que cualquier cambio en un sistema siempre va acompañado en las primeras fases de un proceso de adaptación y para evitar que el nuevo sistema implantado se haga complejo en el uso y no suponga un proceso traumático, se debe educar a los usuarios que mantienen la información y a las personas que usan la misma para la toma de decisiones.
Existe poca evidencia que su implementación mejore la rentabilidad corporativa.
No se conocen consecuencias en cuanto al comportamiento humano y organizacional.
La información obtenida es histórica.
La selección de cost-drivers y costos comunes a varias actividades no se encuentran satisfactoriamente resueltos.
El ABC no es un sistema de finalidad genérica cuyos outputs son adecuados sin juicios cualitativos.
En las áreas de control y medida, sus implicaciones todavía son inciertas.
Como conclusión final se debe tener en cuenta que el sistema de costos basado en las actividades se instaura como una filosofía de gestión empresarial, en la cual deben participar todos los individuos que conformen la empresa, desde los obreros y trabajadores de la planta, hasta los más altos directivos, ya que al tener cubiertos todos los sectores productivos, se lleva a la empresa a conseguir ventajas competitivas y comparativas frente a las entidades que ejercen su misma actividad.
El objetivo principal de estos estudios es crear indicadores que permitan medir el ahorro que el sector público realiza o puede realizar mediante la utilización de medios electrónicos en los diferentes frentes en los que actúa y el ahorro que la sociedad civil puede tener por el mismo proceso.
De esa manera, se busca mensurar la reducción de la necesidad de gastos para realizar una determinada actividad a partir de una innovación tecnológica u organizacional. Por lo tanto, el resultado no es un valor contable, sino que económico, es decir, no es un valor que necesariamente sale del presupuesto público.
Cambios en la gestión deben estar asociados con estos procesos de innovación para efectivamente retirar esos costos de los presupuestos públicos. Por ejemplo, cuando se dice que hay una reducción de la necesidad de horas de trabajo para llevar a cabo una actividad, dependerá del gestor redistribuir estos funcionarios pues, de no ser así, ellos seguirán representando un gasto de esa actividad. Lo que se pretende mostrar es la disminución real de las necesidades de gastos a partir de la implementación de innovaciones organizacionales o tecnológicas.
Con respecto a la mensuración de la reducción de costos de la sociedad civil, la cuestión es similar. Al mensurar las horas perdidas en filas, por ejemplo, se sabe que ese no era el valor desembolsado por los ciudadanos o por sus empleadores. Esas horas en la fila tienen un impacto en la riqueza o valor generado por una sociedad, pero que quedan ocultos en la baja productividad de un país y, por ello, muchas veces son invisibles.
Los objetivos del costeo ABC son:
Medir los costos de los recursos utilizados al desarrollar las actividades en un negocio o entidad.
Describir y aplicar su desarrollo conceptual mostrando sus alcances en la contabilidad gerencial.
Ser una medida de desempeño, que permita mejorar los objetivos de satisfacción y eliminar el desperdicio en actividades operativas.
Proporcionar herramientas para la planeación del negocio, determinación de utilidades, control y reducción de costos y toma de decisiones estratégicas.
Es la asignación de costos en forma más racional para mejorar la integridad del costo de los productos o servicios. Prevé un enfrentamiento más cercano o igualación de costos y sus beneficios, combinando la teoría del costo absorbente con la del costeo variable, ofreciendo algo más innovador.
10.1. OBJETIVO GENERAL:
Diseñar un modelo de costos ABC adaptado a los procesos y productos o servicios que se prestan en cualquier entidad de Educación Superior y que le permita adoptar este modelo como una herramienta gerencial para la adecuada toma de decisiones.
10.2. OBJETIVOS ESPECÍFICOS:
Identificar los principales procesos y servicios que se prestan en cualquier institución Universitaria, como base para el diseño del modelo.
Identificar las diferentes actividades a desarrollar para el adecuado diseño del modelo.
Explicar detalladamente los componentes del modelo y su funcionamiento.
Evaluar los resultados de la implementación de la metodología ABC.
Características de los costos "ABC"
Las tareas son realizadas por un individuo o grupo de individuos.
Gestionar la producción, significa controlar las actividades más que los recursos.
Intenta satisfacer al máximo las necesidades de los clientes internos y externos.
Las actividades deben analizarse como integrante de un proceso de negocio y no de forma aislada.
Elimina las actividades que no añaden ningún valor a la organización.
Mantiene un objetivo de mejora continua en el desarrollo de las actividades.
Es un sistema de gestión "integral", donde se puede obtener información de medidas financieras y no financieras que permiten una gestión optima de la estructura de costos.
Permite conocer el flujo de las actividades, de tal manera que se pueda evaluar cada una por separado y valorar la necesidad de su incorporación al proceso, con una visión de conjunto.
Proporciona herramientas de valoración objetivas de imputación de costos.
Es un modelo gerencial y no contable.
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Autor:
Jesús Enrique Salazar Moreno
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