Contabilidad de los fenómenos patrimoniales

• Introducción

Este texto ha sido el resultado de un proceso de investigación en el que se ha pretendido mostrar una estructuración científica de la contabilidad con énfasis en las transformaciones patrimoniales, con la idea de ofrecer a los estudiantes, profesionales y directivos de las empresas una forma de observación activa sobre el flujo de su riqueza satisfaciendo constantemente las necesidades humanas de resultados y crecimiento de los negocios.

De los programas de investigación en la ciencia de la contabilidad el más incursionado en nuestra cultura latina es el económico y, dentro de él, sobresale la escuela patrimonialista. Esto es así, también en el resto del mundo. Lo que tradicionalmente la gente concibe como contabilidad se refiere a la contabilidad mercantil o financiera y desde sus comienzos, este enfoque estuvo referido a los intereses de los propietarios del patrimonio y por ello siempre ha sido reconocido el patrimonialismo como la doctrina central de la tradición financiera corriente preponderante en el programa económico contable.

Al igual que todos los sistemas contables, la Contabilidad Patrimonial está formada por un conjunto de procedimientos, registros, controles e informes, estructurados sobre la base de principios técnicos, que tienen como objetivos esenciales: mantener un detalle cronológico, sistemático y costeable de todas las operaciones que afecten el patrimonio de las instituciones privadas o públicas y su composición. Pero además, la Contabilidad Patrimonial permite conocer la naturaleza del Patrimonio y proporcionar a los usuarios informes periódicos, concretos, significativos y oportunos de la situación de dicho patrimonio, así como de la posición financiera y la productividad de las operaciones realizadas en un periodo determinado. No obstante, el concepto de productividad debe ser definido con mayor precisión cuando se aplica a un problema concreto.

Es precisamente la previsible ausencia de capacidad de las MIPYMES para generar mecanismos eficaces de gestión y para adoptar nuevas técnicas de administración financiera sometidas a procedimientos de comparabilidad internacional, la principal causa que lleva al Grupo PENSAMIENTO CONTABLE del Programa de Contaduría Pública de la Universidad Simón Bolívar hacia la búsqueda de nuevas y mejores alternativas de solución para tales problemas organizacionales, conducente al fortalecimiento de los programas de proyección social del área contable con los que la Institución coadyuva respuestas a sus necesidades y genera el acompañamiento necesario, que a ellas, hace falta.

Este libro está concebido para ser utilizado como apoyo académico para la investigación formativa de todas las carreras de las ciencias económicas, la administración y la contaduría pública. Su contenido se compone de cinco unidades, denominadas en su orden: La Contabilidad Patrimonial, la Disposición del Balance Patrimonial, Fenómenos Patrimoniales y Relaciones contables, Las Cuentas y, Operaciones de Provisiones y Ajustes.

• La contabilidad patrimonial

La Contabilidad Patrimonial tiene su origen en la Italia contemporánea. Al principio del periodo científico de la Contabilidad, Francesco Villa Milán (1801-1884) rebasó los conceptos contables de la época, concibiendo "la Contabilidad como un conjunto de principios económicos y administrativos aplicados al arte de llevar las cuentas a los libros (…y reconociendo que…) un autentico contador o administrador solo puede juzgar el resultado de una administración si conoce de manera precisa su naturaleza, las normas, las leyes y las costumbres por las que se rige" (Millan, 2007).

Su seguidor, Fabio Besta Tegli (1845-1922) define la contabilidad como "la ciencia del control económico (….y afirma que por su naturaleza….,) es una ciencia de aplicación concreta o material" (Reis y Silva, 2007). Descubre y extrae de las cuentas un elemento primordial e indispensable, el valor (….destacando que….) los valores, fijados en una misma moneda de cuenta, revelan la medida variable de un sistema de registros y, especialmente, del fondo de valores a que obedece el sistema patrimonial" (Millan, 2007).

Vicenzo Masi (1893-1977), alumno de Fabio Besta, en su libro, La ragioneria come scienza del patrimonio, sostiene que el objeto de la Contabilidad es el "patrimonio hacendal considerado en sus aspectos estático y dinámico, cualitativo y cuantitativo; (…y que…) el fin de la Contabilidad es el gobierno oportuno, prudente, conveniente, de tal patrimonio en las empresas y en los entes de  cualquier naturaleza, sea en situación de constitución, sea en situación de gestión, sea en situación de transformación, cesión, fusión y de liquidación" (1927, citado por Lopes de Sa, 2009).

Podemos considerar a Vicenzo Masi (1893-1977) como fundador principal de la corriente doctrinal del patrimonialismo, quien considera a la Contabilidad como "la ciencia del patrimonio". Este destacado académico italiano acepta al Patrimonio, para fines contables, como "una riqueza compuesta por un conjunto de valores económicos en continuo movimiento para la satisfacción de necesidades humanas, en las empresas y en los entes de cualquier naturaleza, sean en situación de constitución, gestión, transformación, cesión, fusión o liquidación"[1].

Para Masi, los estudios del patrimonio comprenden tres partes distintas:

• La estática patrimonial, que se ocupa del patrimonio en su aspecto estático (del equilibrio funcional y financiero en el balance patrimonial de los elementos patrimoniales).

• La dinámica patrimonial, que estudia los fenómenos de la obtención y aplicación de los capitales en su condición dinámica (de la circulación de los ingresos los gastos y el resultado)

• La revelación patrimonial, que se puede definir como el conjunto de principios y normas que rigen la individualización y representación cualitativa y cuantitativa (especialmente monetaria y valorativa) del patrimonio (o de una parte de él) en un instante dado y en una sucesión de instantes.

La Contabilidad Patrimonialista siempre fue una práctica generalizada entre los países latinoamericanos hasta antes de 1950. Los Códigos de Comercio de todos estos países, legislaron y normalizaron la Contabilidad, sobre todo en lo atinente a la regulación de las relaciones entre comerciantes, en una redacción reticentemente referenciadora de la Ordenanza de Bilbao de 1737, con grandes influencias de la cultura contable italiana.

Asimismo es la historia contable en Colombia, incluyendo la adopción del Código de Comercio del Estado de Panamá por la constitución de 1886, hasta aparecer finalmente al Decreto 410 de 1971 "llegando a configurar una extraña mezcla de legislación latina con reglas contables anglosajonas" (Maldonado, 1996), el cual comenzó a regir a partir del 1 de Enero de 1972.

• EL CONCEPTO DE PATRIMONIO

En la versión heredada del Patrimonialismo, dice Masi:

"Cualitativamente, el patrimonio hacendal consiste en la coordinación de bienes, créditos, débitos, provisiones y reservas que se encuentran a disposición de una hacienda en un momento dado.

La hacienda es la unidad en la que se realizan los fenómenos de la producción, de la distribución y el consumo y que tiene por finalidad, obtener un determinado equilibrio económico que tiende a prevalecer en el tiempo.

Cuantitativamente, el patrimonio es un fondo de valores coexistente en una hacienda también en un momento dado.

Los fenómenos patrimoniales son todos y cualesquiera acontecimientos que ocurran en la riqueza hacendal. Todo fenómeno patrimonial (individual o colectivo) es para la contabilidad un fenómeno hacendal, más no todo fenómeno hacendal puede volverse un asunto personal"[2].

El concepto de hacienda, tomado de la doctrina contable italiana general, es más amplio que el de empresa. La hacienda es un concepto genérico, orgánico, que desarrolla funciones sociales. Masi define la hacienda como "un agregado social que se constituye y organiza para alcanzar o distribuir la riqueza y siempre sobre la base de que tales fines múltiples han de estar coordinados para alcanzar el máximo de bienestar social.

Es muy común que al interrogar a un microempresario acerca de lo que es un patrimonio, su respuesta metafórica sea la de que: "para comprar un vehículo, un terreno, una casa, o incluso tener un saldo bancario, se debe tener una justificación en los ingresos obtenidos para ello, ya sea originada en los ahorros de parte de los salarios o debido al retiro de ganancias del trabajo personal, o de la existencia de una deuda que corresponda a estas adiciones patrimoniales".

Por lo tanto, de esta respuesta podría interpretarse que un patrimonio equivale a la siguiente expresión:

Bienes, Derechos y Obligaciones = Patrimonio

Basado en estas consideraciones, el sistema contable patrimonialista adopta una primera agrupación, según la naturaleza de los componentes de la riqueza patrimonial, orientada al suministro de información adecuada a las necesidades de sus diversos usuarios:

Se llaman ACTIVOS a los recursos que posee negocio. Son ejemplos de activos el efectivo en caja, los terrenos, los edificios y los equipos de trabajo.

Son PASIVOS las obligaciones que recaen sobre estos recursos del negocio. Suele decirse que reflejan los derechos de los acreedores.

El PATRIMONIO NETO refleja el compromiso del negocio con sus propietarios y representa el derecho o inversión de los dueños del negocio, que consiste generalmente, en sus aportaciones, más las utilidades retenidas (o perdidas), más otros tipos de superávit, como pueden ser las revaluaciones o donaciones. El Patrimonio Neto también recibe el nombre de "Capital Contable", para designar la diferencia que resulta entre el activo y el pasivo de una empresa.

Mediante la conveniente organización de estos conceptos, surge el modelo o metáfora conceptual llamada "la ecuación contable", la cual, se puede enunciar diciendo: "El total del Activo (A) es igual a la suma del Pasivo (P) mas el Patrimonio Neto (N)"

ACTIVO = PASIVO + PATRIMONIO NETO

A = P + N

Como puede verse, en este modelo, el patrimonio neto (N) constituye un diferencial equilibrante como el de una pesa necesaria para equilibrar los brazos de una balanza. Para eso, basta que sean identificados los Activos y los Pasivos correctamente para que por diferencia podamos encontrar el patrimonio neto. En la tradición patrimonialista, el estado de reposo equilibrado de esta fórmula, fue dado llamar "Balance Patrimonial".

Para ilustrar la fórmula anterior, imaginemos el ejemplo de una persona física con el nombre de Pepe Fuscaldo que tiene la siguiente información sobre su patrimonio en 31/12/X0

Para saber cuál es el valor del patrimonio, basta que sea identificado el conjunto de recursos y obligaciones de una persona ya sea natural o jurídica.

En el ejemplo dado de Pepe Fuscaldo, posee los siguientes recursos:

• Bienes

Un Bien es todo aquello que tiene una utilidad para el hombre, en el presente o en el futuro, siendo capaz de apreciación económica (De Souza, 2002).

Cuando Usted estuviere en su casa tranquilamente observando una película. Seguramente estará rodeado de varios bienes, a su disposición y el de su familia, tales como: televisor, mecedoras, sofá-cama, poltronas, equipo de sonido, armarios, guardarropas, mesas, utensilios de cocina, nevera, además de su propia caso o apartamento, entre otros bienes.

Al principio, Usted utilizara los bienes que están a su disposición para proporcionarle una comodidad o darle una utilidad. En el caso de las empresas. Ellas poseen los bienes para ser utilizados en las actividades comerciales en la forma de su uso propio, para venderlos o para consumirlos.

Para clarificar esa idea, veamos una empresa que vende materiales de construcción, que posee los siguientes bienes:

• Estantería, para exhibir los productos a la venta

• Computadores, para expedir informes, hacer pedidos, obtener liquidaciones fiscales, etc…

• Cajas registradoras: para registrar los valores de las ventas

• Mostradores, para la atención de los clientes

• Vitrinas, para la exposición de los productos, bañeras, griferías, baldosas, maderas, etc., destinadas a la reventa

• Café, té y azúcar, para la atención de los clientes mientras se deciden por la compra.

• Bolsas para la envoltura de pequeñas mercancías vendidas

• Jabón, cera, detergente, que son materiales para la limpieza doméstica

Ante eso, tenemos:

Los bienes también se pueden clasificar como bienes materiales o corpóreos y bienes inmateriales o incorpóreos. Los bienes materiales son aquellos que poseen materia, que pueden ser palpables, los cuales a su vez, en el Código de Comercio son clasificados como:

• Bienes muebles, para referirse a todos aquellos bienes que pueden ser desplazados desde un lugar a otro.

• Bienes inmuebles, son aquellos bienes que no pueden ser cambiados de lugar, por ejemplo, los terrenos y, los edificios.

Los bienes inmateriales son aquellos que no poseen materia o cuerpo, como son: las patentes, las marcas, los pases de los jugadores, el crédito mercantil.

• Derechos

Derechos son todos los valores que una persona tiene por recibir y que se encuentran en poder de otros (De Souza, 2002).

En el ejemplo de Pepe Fuscaldo, los derechos están divididos en saldo en cuenta bancaria, así como los valores invertidos en Certificados de Ahorro. En realidad son valores patrimoniales positivos y que están en poder de terceros. Es necesario utilizar cheques o tarjetas electrónicas para sacar dinero del banco.

Así, si una persona natural tiene, además del dinero ya mencionados, valores por cobrar de una empresa, tales como: salarios, vacaciones por recibir, cesantía, independientemente del mes en que vaya a ser haya efectuado el pago, se convierte en un derecho suyo. En aquellos casos de valores por recibir de otras personas con ocasión de créditos otorgados, o por las ventas efectuadas, son valores suyos que se encuentran en poder de terceros y que generalmente están garantizados por algún documento o titulo de crédito. En el caso de una empresa, sus derechos son constituidos por todos los valores que ella tiene por recibir de terceros. Como una empresa mercantil esta siempre centrada sobre la venta de mercancías, productos o servicios, generalmente, una cuenta de mayor representación en sus derechos será la de clientes o facturas por cobrar.

Por lo tanto, la mayoría de los elementos de derechos son indicadas por sus nombres seguido del complemento "por cobrar", por ejemplo:

• Obligaciones

• Deuda sobre el apartamento 28.000.000

Obligaciones son todos aquellos valores que una persona tiene por pagar a terceros (De Souza, 2002).

En el caso de la persona de Pepe Fuscaldo, se encuentra registrado en su patrimonio un apartamento que adeuda aun un saldo por pagar a la constructora. Las obligaciones son las deudas que una persona natural o jurídica contrae para adquirir bienes, derechos o para dedicar al consumo de bienes o servicios.

Para un mejor entendimiento de este concepto, si una persona natural compra un vestido, a plazo, tendrá un bien que es la ropa y una obligación de pagarla al vendedor, que es una deuda. Otro ejemplo seria, la compra de un carro financiado. Al comprarlo, la persona tendrá un bien que es el carro y una obligación de pagar o financiamiento, que es una deuda.

Otra situación que puede ser ilustrada es cuando una persona natural usa los servicios de telefonía celular. Al usarlo, estar obteniendo un servicio (utilidad) que deberá ser pagada en el futuro (obligación)

Así, es fácil percibir que las personas están siempre contrayendo deudas para suplir sus necesidades de consumo de bienes, servicios o derechos. A su vez, las personas jurídicas están obligadas a constituir deudas frente a terceros o funcionarios, con vencimientos determinados, cuando adquieren bienes, servicios o derechos para ser utilizados en las actividades operacionales.

Los principales elementos de obligaciones son las siguientes:

• Proveedores, son deudas contraídas por la adquisición de mercancías que se adquieren a plazos

• Salarios por pagar, son obligaciones contraídas con los funcionarios por la prestación de sus servicios

• IVA e Ica por pagar, son deudas contraídas con los órganos de gobierno a través del recaudo de impuestos asociados con las operaciones comerciales

• Obligaciones financiera, son obligaciones contraídas con los bancos por el suministro de dinero en préstamo

• Servicios por pagar, son deudas contraídas con compañías que suministran energía eléctrica para el consumo de las empresas, sus agencias o unidades familiares, etc.

Otras deudas son necesarias en una actividad empresarial y ello mucho depende de su mayor o menor complejidad. Por lo tanto, los elementos de obligaciones son indicadas por sus nombres seguido del complemento "por pagar", por ejemplo:

Encontramos algunos elementos que no tienen necesidad de complemento porque ellas mismas ya expresan una obligación como en el caso de los proveedores. A veces, el complemento de "por pagar" o "por recaudar" es utilizado para informar que la contabilidad está registrando sus operaciones mediante el sistema de causación, del cual se hablará mas tarde.

• LA EVOLUCION DE LA CORRIENTE CONTABLE PATRIMONIALISTA

A mediados del siglo XX la comunidad contable fue testigo de una gran controversia, en la que la postura de los "patrimonialistas" marcaba la defensa del balance como estado financiero esencial para revelar la riqueza de la empresa (teoría estática o clásica del balance), al tiempo que los "economicistas" apoyaban un concepto de beneficio admisor de ingresos y de cargas diferidos, otorgando al balance la finalidad de la determinación de la "economicidad" (teoría dinámica de los resultados) de la empresa, de modo dependiente de la previa definición autónoma de los activos y pasivos, fijando los beneficios según los cambios en el patrimonio neto registrados en el ejercicio, con excepción de los originados en operaciones con los propietarios.

Esta controversia, aún en pleno vigor después de la emisión de "Discussion Memorandum" (FASB, 1976), termina prácticamente con la promulgación del SFAC3 (FASB, 1980) en la que se considera que las definiciones de los elementos de los estados financieros son superiores a los criterios de reconocimiento y de valoración o a la revelación de información. Una vez adoptado este modelo de Marco Conceptual, ya no más será posible reconocer "tales usos" de los propietarios dentro del Estado de Resultados por no satisfacer las definiciones y criterios de reconocimiento correspondientes.

Igualmente, la reforma de los modelos contables para adaptarlos al Marco Conceptual del IASB con su correspondiente impacto en la configuración de los estados financieros a escala mundial, hace desaparecer del Balance elementos propios de la Contabilidad Gerencial o dinámica. Las NIIF del IASB y en particular la NIC 1, revisada en 2007, se han convertido en una concreción del regreso del patrimonialismo a nivel internacional, aunque es importante aclarar que en esta ocasión se trata de un patrimonialismo alejado del objetivo idealista de un "beneficio verdadero" y se inserta netamente, en el paradigma de "utilidad de la información", en el que se persigue un ideal distinto, cual es, el de satisfacer las necesidades de los usuarios de la información financiera.

Estas novedades han dado lugar a candentes debates en torno a la contabilización de los gastos incurridos con anterioridad que deban aplicarse a ingresos futuros, del uso de bienes ajenos, los bienes poseídos en arrendamiento financiero, el carácter obligante de las provisiones, los métodos de valoración de los bienes, la amortización de intangibles, los instrumentos financieros, etc., discusiones éstas que estarán sobre el tapete quien sabe cuántas veces o por cuánto tiempo más.

A partir de la década de los 90 del siglo XX, en el Brasil, el Profesor Antonio Lopes de Sa (1931-2011) perfecciona el patrimonialismo de Masi, dando origen a la Escuela Neopatrimonialista, basado en su obra Teoría General del Conocimiento Contable.

El Neopatrimonialismo es la primera doctrina contable en adoptar valores axiomáticos de forma organizada y sistemática, o sea, dentro del rigor de la filosofía de las ciencias. El gran mérito de la Teoría General del Conocimiento Contable, ha sido ofrecer una secuencia lógica de razonamientos ordenados en forma análoga a la de las ciencias naturales, considerando un núcleo básico de conocimientos, de los cuales se derivan otros axiomas y teoremas.

Una teoría general requiere tener las condiciones de generar otras teorías. Aquí, a partir de la Teoría de las Funciones Sistemáticas de la riqueza patrimonial (teoría general), se derivan otras tres grandes teorías, a saber:

• Teoría de las Interacciones Sistemáticas

• Teoría de los campos de las funciones patrimoniales y,

• Teoría de la Prosperidad

Desde el punto de vista del Neopatrimonialismo, se llama patrimonio al universo de medios aptos para la satisfacción de las necesidades humanas. Una de las evoluciones conceptuales más importantes del Neopatrimonialismo es la sustitución de la expresión "hacienda" por la de "célula social".

También, la célula social difiere del concepto de la "entidad económica", proveniente de la contabilidad anglosajona, en la que la información contable se limita a las actividades del negocio, mientras que en la célula social neopatrimonialista, se miden también, las influencias externas. De este modo, los fenómenos patrimoniales son naturales cuando surgen de la necesidad de los hombres y son extraordinarios o no naturales cuando nacen de acontecimientos casuales o no previstos. En esta línea, los fenómenos patrimoniales son todos y cualesquiera acontecimientos que ocurran en la riqueza hacendal. Así pues, la Contabilidad es la ciencia que estudia los fenómenos patrimoniales de la "célula social".

Según la doctrina del Neopatrimonialismo Contable, "antes de que la riqueza se materialice, es de su naturaleza existir en la mente humana y al aparecer, de hecho, en su pensar lógico, el hombre la describe siempre sujeta a circunstancias que establecen limitaciones y generan aspectos de observación pasiva sobre ella"[3]. Esta es la razón primordial, para que esta nueva doctrina, llegare a considerar como punto de partida al estudio de las relaciones lógicas entre las que se genera el flujo de la riqueza satisfaciendo plena y constantemente las necesidades humanas.

En su obra "Teoría General del Conocimiento Contable", el profesor López de Sá, parte del principio de que "el patrimonio se halla siempre en una constante y cambiante transformación. Aquí, el patrimonio debe satisfacer la necesidad de los emprendimientos humanos operando en ello una eficacia"[4]. Con estas dos premisas básicas, podremos construir los dos primeros axiomas de la Contabilidad Neopatrimonialista: La Transformación (Tp) y la Eficacia (Ea).

El objetivo del Neopatrimonialismo es el análisis del fenómeno patrimonial a partir del estudio de las relaciones patrimoniales lógicas (esenciales, dimensionales y ambientales) y del conocimiento de las funciones (ejercer los pagos a tiempo, realizar su objetivo social, mantener la vitalidad del emprendimiento, propiciar el equilibrio del balance, el buen aprovechamiento de los recursos, protegerse contra el riesgo, adoptar el tamaño adecuado y convivir apoyando los agentes que la transforman), para dispensar la construcción de modelos cualitativos del comportamiento (movimientos) agrupadas en sistemas patrimoniales en el sentido de la eficacia y la prosperidad.

El núcleo estructural formal de la Teoría Neopatrimonialista, en la composición que aquí hemos planteado, ha de quedar simbolizado por: K = < Tp, Ea >, a cuya identidad corresponden las tres estructuras de contrastación siguientes:

Fig. 1 Las relaciones necesidad-finalidad

• El patrimonio tiene su origen en la necesidad humana y natura en una relación lógica esencial en secuencia: la Necesidad Hacendal (n) genera la Finalidad (fi) y ella solo se manifiesta buscando el Medio Patrimonial (m), el cual ejerce la Capacidad (c) que produce la Función Patrimonial (f), a partir de la iniciación de la provisión o suplencia de la Finalidad, determinando la Eficacia Patrimonial (Ea). La necesidad (n) y la finalidad (fi) surgen en la mente humana, mientras que los medios patrimoniales (m) y las funciones (f) son materializaciones que se refieren a la riqueza. La eficacia (Ea) solo existirá, si y solamente si, se satisface completamente la necesidad.

• El núcleo estructural formal de cada teoría suele estar ligado a los núcleos de otras teorías mediante las siguientes relaciones lógicas dimensionales: causa, efecto, tiempo, espacio, calidad, cantidad. De este modo, la Teoría del Neopatrimonialismo se compone de un conjunto de teorías. Para cada relación esencial existe una relación dimensional asociada, la cual permite la formulación de diversos enunciados lógicos conducentes a innumerables estudios específicos. Hay por lo tanto, en esta teoría, más de una causa de la necesidad, tantas como hay causas de la finalidad, de los medios y de las funciones. Igualmente, hay efectos de la necesidad como efectos de la finalidad y así sucesivamente.

• La hacienda es un continente de células sociales (familias, empresas, instituciones, etc.) cuya sumatoria de activos configura la riqueza social. Se supone que hay una reacción en cascada entre los grupos de interés: la célula beneficia al organismo que la contiene y a su vez la célula y el organismo contenedor benefician al cuerpo del que hacen parte; del mismo modo, los agentes externos actúan sobre el patrimonio y se sirven de él. Existen pues unas relaciones lógicas ambientales que reciben y plasman influencias de sus entornos. El patrimonio contenido en las células sociales es alcanzado por todos los entornos que alcanza la misma.

Entre la secuencia lógica de razones ordenadas que presenta el Neopatrimonialismo se destaca un núcleo básico de conocimientos, de los cuales se derivan otros axiomas y teoremas como los siguientes:

Axioma de la Interacción Perfecta: Si un sistema de funciones patrimoniales provoca la eficacia de otro, también recibe del otro, medios patrimoniales para mejorar su propia eficacia, estableciéndose así, una interacción sistemática perfecta.

Axioma de la Prosperidad Social: Cuando la suma de la eficacia de los patrimonios implica la prosperidad racional de todas las células sociales, en un régimen de interacción armónica, esto también implicará prosperidad social, equivalente a la total satisfacción de las necesidades materiales de la humanidad.

Axioma de la Prosperidad Social de las Células: La eficacia y elasticidad patrimonial constante de las células trae la prosperidad a las células sociales.

Los Teoremas deben presentar realidades verificables bajo determinadas condiciones, Los fenómenos patrimoniales son tantos, que necesariamente cada batería de teoremas corresponderá a la preferencia del correspondiente estudioso que los presente.

Teorema de la Pertinencia: En la búsqueda de la eficacia sistemática patrimonial una función relevante debe reducir o anular a otra menos relevante en razón directa a la necesidad y en razón inversa al tiempo exigible por la de mayor relevancia. La función más relevante es aquella que resuelve necesidades más grandes en el menor tiempo posible.

Teorema de la Velocidad Circulatoria: Cuanto mayor sea la rapidez de los medios patrimoniales y tanto menor sean las necesidades por recursos propios, tanto menores serán los riesgos de las afluencias. Quien venda a 15 días de crédito y deba pagar a 30 días de plazo no dependerá de sus recursos propios para operacionalizar sus negocios.

Teorema de la Prosperidad Perfecta: Cuando en un régimen de interacción perfecta entre las potencialidades de los medios y las necesidades opera una elasticidad constante, se dice que tiene lugar una prosperidad perfecta patrimonial. Si una empresa acumula lucros sobre lucros, de manera constante, la prosperidad alcanza su perfección.

Teorema de la Funcionalidad Plena: Si frente a cada necesidad pertinente, la expresión cuantitativa del valor resultare compatible con la expresión cualitativa de los medios, se dice que existe una funcionalidad plena. Los activos fijos pueden figurar por valores muy altos en el balance, pero si estuvieren superados por otros activos de su misma especie, seguramente estamos frente a un cuadro de obsolescencia. Haber dejado de atender las necesidades de formación de precios en un mercado competitivo, ha podido haber sido un obstáculo para calificar a la empresa en funcionalidad plena.

Teorema de la Definición: Una ineficacia constante en los sistemas básicos ha de promover el fenecimiento funcional de las células sociales. Si una empresa acumula ineficacias, los resultados tienden a reducir la liquidez, consumir el capital propio y, por lo tanto, un desequilibrio que hace perder vitalidad y anticipa el fenecimiento.

Hoy por hoy, la Contabilidad Neopatrimonialista, sin parámetros unificadores de registro ni la intromisión permanente de lo jurídico, lo fiscal y lo financiero, desarrolla un conocimiento relacionado con los convenios del hombre sobre sus necesidades para satisfacerlas mediante la reunión de bienes patrimoniales, es decir, la contabilidad ha vuelto a ser una "ciencia social" tipificada por un método inductivo apoyado en lo fenomenológico y, como tal, en vez de limitarse al examen de la forma documental de los registros contables, su actividad investigadora la ejerce más sobre la observación de los hechos contables, como punto de partida al estudio de las relaciones lógicas entre las que se genera el flujo de la riqueza satisfaciendo plena y constantemente las necesidades humanas.

El paradigma seguido por la Contabilidad Neopatrimonialista es el del Empirismo positivo, según el cual, las teorías deben ser concebidas como un conjunto de modelos intencionales que se aplican a ciertos dominios físicos o empíricos. Los Modelos de una teoría son las entidades (estructuras), de tipo lógico-representacional, que sirven para analizar cómo es y cómo se manifiesta un fenómeno y sus componentes a través de la medición de uno o más de sus atributos y de su interrelación con la expectativa de identificar leyes fundamentales y luego generalizarla a cualquier tipo de teoría con aparato conceptual y matemático, como los tipos de sistemas físicos a los que de hecho se aplica y explica, que permita definir el elemento teórico de una red teórica arbórea. Acude a técnicas específicas en la recolección de información, como la observación, las entrevistas y los cuestionarios. La mayoría de las veces se utiliza el muestreo para la recolección de información, la cual es sometida a un proceso de codificación, tabulación y análisis estadístico. Puede concluir con hipótesis de tercer grado formuladas a partir de las conclusiones a que pueda llegarse por la información obtenida.

• LAS VARIACIONES DEL PATRIMONIO

La idea que se forme sobre el patrimonio neto es importante porque su viabilidad solo existe con la participación de los humanos. Son las personas quienes forman y administran los patrimonios. Veamos la siguiente situación:

Examinemos otra situación como ejemplo: Una persona natural con el nombre de "Juan Balaguer", compra a la vista, con recursos propios, una granja denominada "La Mano de Dios", por valor de $ 150.000.000. Después de la adquisición, el balance figuraría así:

BALANCE PATRIMONIAL

Tal como puede observarse, la adquisición fue a la vista y por lo tanto, no fue contratada deuda alguna. Las obligaciones indicadas del lado derecho son consideradas como elementos negativos del patrimonio porque cuando se habla de obligaciones se está hablando de valores que serán restados (pagados) en determinada fecha, en su vencimiento, dentro del plazo acordado entre las partes o al plazo definido por la ley.

En lo sucesivo, en estos análisis se preferirá utilizar la nomenclatura contable prescrita por el Decreto 2649 de 1993, más conocido como Estatuto Contable colombiano. En particular, el Balance Patrimonial, en adelante, será denominado Balance General.

En el caso de adquisición de la granja La Mano de Dios, fue el propio dueño quien pagó y como no se tiene una fecha definida para que ello sea reembolsado, por regla general, pasa a ser una obligación de la granja frente a su dueño. Como esta obligación no es exigible con plazos estipulados, técnicamente ella pasa a ser vista como parte del patrimonio neto, o sea los recursos de los dueños o socios, o a veces llamado como capital propio. Si volvemos a la fórmula que indica el balance o equilibrio del patrimonio, tendremos:

ACTIVO = PASIVO + PATRIMONIO NETO

A = P + N

Ahora, si el dueño de la granja "La Mano de Dios" resolviese comprar ganado a plazos por valor de $ 30.000.000, el patrimonio representaría otra disposición, así:

BALANCE GENERAL

Aquí, al lado izquierdo del balance, se observa un incremento en el bien "Semovientes" por $ 30.000.000, que es un elemento positivo y, por el lado derecho también se experimenta un aumento por una deuda con el mismo valor, en consecuencia, el Activo asciende a la suma de $ 180.000.000 y las Obligaciones a $ 30.000.000, lo cual significa un Patrimonio Neto de $ 150.000.000. Por lo tanto, siendo el patrimonio neto el mismo que antes de la adquisición de los semovientes, se dice que no ha tenido lugar alguna variación de la riqueza neta.

1.3.1. Aumento de los aportes de recursos propios

Los incrementos en el Activo que no tengan por origen fondos recibidos de terceros, tendrán sus orígenes en el patrimonio neto, del mismo modo, las disminuciones del Activo que hayan sido dedicados a cancelar obligaciones, también tendrá sus orígenes en el patrimonio neto, de forma negativa.

En el ejemplo de la granja "La Mano de Dios", admitamos que haya sido incrementado el Activo mediante un bien: la "siembra de pancoger", por valor de $ 10.000.000 y, creado un derecho mediante la apertura de una "cuenta corriente" en el Banco Agrícola con el depósito de $ 15.000.000, entonces, ahora, se tendrá la siguiente composición patrimonial:

BALANCE GENERAL

Este cuadro presenta un incremento del patrimonio en las cuentas Cultivos en desarrollo ($ 10.000.000) y Bancos ($ 15.000.000), cuyo origen de recursos fue el aporte de recursos propios del dueño de "La Mano de Dios" por segunda vez. La comparación de valores del patrimonio neto entre periodos mostrará un movimiento que vendrá representado por una suma mayor o menor.

1.3.2. Aumento en el patrimonio neto

La forma más saludable de aumentar el patrimonio neto de un emprendimiento es mediante la generación de ganancias por la propia actividad. Volviendo al ejemplo de la granja "La Mano de Dios", imaginemos que la mitad de los semovientes por valor de $ 15.000.000 fue vendida a la vista, por un valor de venta de $ 28.000.000 recibidos en moneda corriente. En este caso, el movimiento del patrimonio es de la siguiente forma:

• Habrá un aumento del bien "dinero en efectivo" por $ 28.000.000 que entrara a la caja de la granja

• Habrá una disminución del bien "semovientes" que será entregado a un nuevo comprador, por $ 15.000.000

• El patrimonio neto registrará un incremento diferencial de $ 13.000.000 en razón de la excelente administración en la venta del ganado, toda vez que el valor de venta supera el valor de costo del ganado vendido

Se puede comprobar en el siguiente cuadro la situación alcanzada por el patrimonio después de estas operaciones:

BALANCE GENERAL

Nuevamente, es fácil comprender que mediante la identificación de los elementos del Activo disminuidos por los elementos negativos (obligaciones ante los dueños), podemos hallar el patrimonio neto. La comparación de valores del patrimonio neto entre periodos mostrará un movimiento que vendrá representado por una suma mayor o menor.

1.3.3. Patrimonio neto sin alteración

Cuando existen intercambios de valores entre elementos del Activo, como podría ser que el dinero (en caja) está siendo disminuido en $ 2.000.000 para efectuar su depósito en el Banco, solamente las cuentas mostraran estas modificaciones, pero no habrá lugar para la modificación del patrimonio neto. Tales modificaciones equivaldrán al reflejo de una disminución del elemento positivo (dinero) que está en sus manos (caja) del orden de $ 2.000.000, seguida de un aumento por igual valor en el elemento positivo (Bancos) que pasa a ser un derecho dentro del Activo. En resumen, ha habido un cambio de un bien por un derecho, sin afectar al patrimonio.

En el caso de la granja "La Mano de Dios", que tiene en caja $28.000.000 y resuelve pagar $ 14.000.000 de sus obligaciones (deuda), tampoco el patrimonio neto se verá afectado, ya que simplemente ocurre una disminución del dinero y de una obligación. Veámoslo:

BALANCE GENERAL

Aunque el valor total de los Activos representen $ 204.000.000 y en la composición anterior representaban $ 218.000.000, no ha habido una modificación del patrimonio neto que es de $188.000.000

1.3.4. Disminución del Patrimonio Neto

La granja "La Mano de Dios", para poder mantenerse en actividad, requiere realizar otros gastos, tales como pago de luz, agua, material de limpieza, raciones alimentarias del ganado y las aves, entre otros. Cuando estos gastos son realizados como bienes de consumo o como servicios prestados que se consumen, inevitablemente tendrá lugar una disminución del patrimonio neto y en consecuencia el patrimonio neto comenzara a menguar.

Vamos a suponer que la prestación de servicios de energía por valor de $ 500.000 fue pagada en dinero, además de la adquisición de material de limpieza (jabón, detergente, productos de limpieza en general) por valor de $ 300.000 que ya habían sido gastados en la granja. Obviamente, habrá una reducción del bien "dinero" por $ 800.000 y habrá una disminución del patrimonio neto por ese mismo valor, así:

BALANCE GENERAL

Vemos pues que la figura del patrimonio Neto ha sido creada para proporcionar una igualdad entre los Activos, que son la parte positiva del patrimonio y los Pasivos que son la parte negativa del patrimonio. El Patrimonio Neto puede ser hallado restando los Pasivos de la empresa del Activo. Se comprende entonces, que mediante la identificación de los elementos positivos (188.200.000 + 15.000.000) disminuidos por las obligaciones ante terceros (16.000.000), podemos hallar el patrimonio neto (187.200.000), así.

Este patrimonio neto actual, puede ser descompuesto del siguiente modo:

(+) Recursos destinados por el propietario…………………………..$ 175.000.000

(+) Venta de semovientes……………………………………………………. 28.000.000

(-) Costo de los semovientes vendidos…………………………………. (15.000.000)

(-) Pago de servicios de energía………………………………………….. (500.000)

(-) Gastos por material de limpieza……………………………………… (300.000)

Total del Patrimonio Neto……………………………………………….. 187.200.000

Como se puede deducir, un balance puede incluir un número grande de elementos positivos (recursos) como elementos negativos (obligaciones) para clasificar en ellos las diversas naturalezas de las transacciones o negociaciones hechas entre las personas y/o las empresas. El siguiente es un modelo de presentación del conjunto de elementos:

BALANCE GENERAL