Auditoria Financiera al Subsistema de Nóminas en la UBPC Álvaro Reinoso. AZCUBA

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Auditoria Financiera al Subsistema de Nóminas en la Unidad Básica de Producción Cooperativa (UBPC) Álvaro Reinoso perteneciente al grupo empresarial AZCUBA

Introducción

En el escenario económico y financiero internacional actual, se vienen desarrollando transformaciones que generan efectos negativos sobre las economías de los países en vías de desarrollo donde Cuba no se excluye de esta situación, agravada al estar sometida al injusto e inhumano bloqueo por parte del gobierno de los Estados Unidos. En este ámbito ha sido reconocida la importancia de que las organizaciones de todo tipo cuenten con un buen sistema de auditoría y control interno, debido a la repercusión positiva y lo práctico que resultan sobre la eficacia de la dirección, lo que exige un cambio de mentalidad en la forma de gestionar los negocios que eleve la eficiencia y eficacia como objetivo clave, convirtiéndose el control interno en un arma esencial para el logro de tal fin.

El control interno permite proteger y resguardar los activos, verificar su exactitud y confiabilidad con relación a los datos contables, así como también llevar la eficiencia, productividad y custodia en las operaciones para estimular la adhesión a las exigencias ordenadas por la gerencia. Las entidades cubanas, en su mayoría, desarrollan un sistema de control interno consecuente con las exigencias nacionales e internacionales. Estos sistemas, por su importancia, son sometidos a revisiones sistemáticas; de todos es conocido que un asunto importante para el efectivo desempeño estratégico y operacional de una organización es mantener una buena capacidad de maniobra ante el entorno y con los clientes, evitar desviaciones no deseadas, manejar información fiable y asegurar cumplimientos indispensables, limitando o neutralizando fuentes de riesgos, todo esto hoy concierne al control interno.

La gestión económica de las empresas cubanas es una de las prioridades más importantes del país y el capital humano constituye el recurso más valioso, por lo que todas las cuestiones inherentes a su óptimo aprovechamiento resultan de vital interés. Si bien es cierto que, hoy en día, el subsistema de nóminas tan solo representa un subconjunto de una función mucho más amplia (la gestión de los recursos humanos), no es menos cierto que, tratándose de procesos informáticos, la nómina constituye evidentemente su aplicación más sensible, por las diferentes áreas relacionadas, tales como costos y gastos, retenciones, obligaciones con el presupuesto entre otras, cabe destacar que no en balde los pagos de salarios indebidos, así como por operaciones fraudulentas, son considerados en la legislación vigente como daños y perjuicios al patrimonio público.

Una de las manifestaciones de la reforma general y agrícola de la economía cubana en la etapa del período especial, ha sido la creación de las Unidades Básicas de Producción Cooperativa (UBPC) en el año 1993. En el caso específico de la Unidad Básica de Producción Cooperativa (UBPC) Álvaro Reinoso resulta necesario el diagnóstico de la situación actual del departamento de contabilidad, debido a que esta entidad nunca antes ha sido auditada, además no cuenta con auditores internos, por lo que existe insuficiente tratamiento en los procedimientos de auditoria para la supervisión y monitoreo en el subsistema de nóminas que permita a los responsables de las áreas y al comité de prevención y control realizar de forma eficaz su actividad de acuerdo a la legislación vigente, lo que constituye la situación problemática, de la cual se deriva el siguiente problema científico:

¿Cómo lograr el control eficaz del subsistema de nóminas en la UBPC Álvaro Reinoso?

Para ello se ha propuesto como objetivo general, realizar una auditoria financiera al subsistema de nóminas de la UBPC Álvaro Reinoso para contribuir al perfeccionamiento continuo y al control eficaz del proceso.

Para cumplimentar el objetivo general se plantean los siguientes objetivos específicos:

Determinar los fundamentos teóricos y metodológicos que sustentan la auditoria del subsistema de nóminas.
Caracterizar el estado actual del subsistema de nóminas en la UBPC Álvaro Reinoso.
Ejecutar una auditoria financiera que permita la evaluación del subsistema de nóminas en la UBPC Álvaro Reinoso.

Se plantea como hipótesis: si se realiza una auditoria financiera al subsistema de nóminas de la UBPC Álvaro Reinoso, se contribuirá a detectar y erradicar las irregularidades existentes, así como el perfeccionamiento continuo y el control más eficaz del proceso de las mismas.

A partir del trabajo realizado podrán ser erradicadas todas las deficiencias que fueron determinadas en el funcionamiento del subsistema de nóminas, lo que contribuirá a fortalecer el control, obteniendo una información confiable y exacta sobre la base de la legislación vigente.

La novedad científica de esta investigación consiste en su contribución a determinar el diagnóstico de la situación actual del subsistema de nóminas de la UBPC al que nunca antes se ha practicado una auditoría, lo que fortalecerá el control en todas sus aristas.

Con la investigación, el aparato de dirección de la entidad podrá contar con los procedimientos de auditoría, que al ponerlos en práctica permitirán dar seguimiento a los errores que actualmente se cometen y el perfeccionamiento continuo del sistema de control interno en el subsistema de nóminas, lo que constituye su principal aporte en lo metodológico.

Su aporte práctico se manifiesta en que los diferentes usuarios: dirigentes y trabajadores podrán disponer de una excelente herramienta que facilite la correcta toma de decisiones y el mejor control de los recursos humanos y financieros a disposición de la entidad.

En la investigación se utilizaron diferentes métodos:

Del nivel teórico se aplicaron: el método histórico- lógico que permitió profundizar sobre los antecedentes, el método analítico sintético que está presente en la descomposición del objetivo en elementos, determinando sus particularidades e integrándolas para descubrir relaciones y características. El inductivo-deductivo permitió llegar a generalidades y conclusiones sobre la propuesta.

Del nivel empírico se utilizaron: el método de observación participativa, para obtener evidencia de las operaciones realizadas por los agentes de la propia entidad con el objetivo de tener seguridad de que determinadas operaciones efectuadas por dicho personal son perfectamente fiables, la revisión de documentos se utilizó con el propósito de valorar las actividades inherentes al control interno en el subsistema de nóminas según la legislación vigente. Las entrevistas se aplicaron a parte de los

trabajadores a los distintos niveles que permitieran valorar el conocimiento y opinión que tienen acerca de la actividad auditada, en ambos casos la autora se apoyó en el cuestionario de control interno establecido por los organismos pertinentes para efectuar el autocontrol.

El trabajo está estructurado en dos capítulos para dar cumplimiento a los objetivos trazados. En el primero se abordan las generalidades sobre el tema objeto de estudio para lo cual se realiza una revisión bibliográfica de textos, documentos, normativas y otros materiales especializados y en el segundo se realiza un análisis y diagnóstico de la entidad y de su subsistema de nómina, para determinar las deficiencias existentes y se desarrolla la auditoría al subsistema de nóminas sobre la base del seguimiento de sus diferentes etapas.

Fundamentos teórico-metodológicos sobre la auditoria del subsistema de nóminas

El marco teórico referencial de esta investigación se desarrolló sobre la base de una minuciosa revisión bibliográfica actualizada, relacionada con el tema, ayudando de esta manera a encontrar respuesta a la interrogante que se desprende del planteamiento del problema científico de la investigación. La concepción del marco teórico sirvió como base para el desarrollo del segundo capítulo, pretende recopilar la información necesaria referente a conceptos, propósitos, normas de auditoría, control interno y generalidades sobre el subsistema de nóminas.

Generalidades sobre Auditoría

El desarrollo económico ha permitido el establecimiento de grandes negocios, y el resultado ha sido una complejidad tanto en la administración como en la organización de las empresas. En épocas anteriores el comerciante no tuvo ese tipo de problemas, el mismo atendía la compra, la custodia y la venta de las mercancías, y en ocasiones utilizaba un ayudante para realizar esas tareas, él vigilaba en su totalidad las transacciones, y si existía algún error estaba en condiciones de saber de dónde provenía y las corregía.

Los negocios provenían de la necesidad de las personas y por lo tanto no necesitaban de la promoción para la venta y organización, porque la competencia era mínima o en algunos casos no existía; la administración en consecuencia, se encontraba en la misma circunstancia, no tenían los conocimientos amplios para administrar el trabajo y las operaciones de la empresa como en la actualidad.

La Contabilidad era rudimentaria y solo era empleada para una función de registro en las operaciones del negocio, y otros datos como estadísticas no se usaban. El crecimiento rápido de los negocios fue acompañado en gran parte por utilidades, las empresas fueron expandiéndose sin tomar en cuenta la eficiencia en sus operaciones internas y hoy en día debido a la competencia tanto nacional como internacional la organización y administración de las empresas es importante y las utilidades dependen de la eficiencia de la buena administración de la misma.

La práctica de la auditoría nació en Gran Bretaña durante la segunda mitad del siglo XIX y se extendió a otros países de cultura empresarial anglosajona, sobre todo en Estados Unidos de América, consolidándose en las tres últimas décadas finales del pasado siglo como una forma de proporcionar información contable con fiabilidad que hiciera más transparente al inversor del mercado.

En la actualidad, el desarrollo de la economía y la expansión de relaciones económicas exigen una información precisa a la hora de la toma de decisiones por los agentes que actúan en la economía, por ello la información económica y contable debe ser transparente para que dé confianza, y de esta forma, poder ser utilizada en una economía competitiva.

Bajo estas circunstancias, la auditoría se configura como el instrumento fundamental en el proceso de control de la imagen fiel, proporcionando la confianza necesaria en la citada información e imponiéndose como exigencia social hasta el punto que los poderes públicos, antes desconocedores del tema, asumen su establecimiento obligatorio como mecanismo necesario para la protección de los intereses de terceros y en beneficio también de la economía nacional.

Al comienzo del siglo XX la auditoría estaba concebida principalmente como una actividad protectora, siendo su fin primordial descubrir y evitar fraudes.

La dirección debe estar segura de que la política, los procedimientos, los planes y los controles establecidos son adecuados y se ponen en práctica. El auditor es el analista que investiga el control de las operaciones en su detalle y en raíz; sus análisis y sus recomendaciones deben ser una ayuda tanto para los subordinados como para la dirección en su propósito de alcanzar un control más eficaz, mejorar la operatividad el negocio y, en definitiva, aumentar sus beneficios.

En los últimos decenios, la auditoría ha evolucionado hacia un asesoramiento de la dirección general de las empresas, prestando servicios fiscales, asesoría en sistemas de contabilidad, estudios de investigación administrativos e industriales y organización de sociedades.

Consiguientemente, y atendiendo a la actualidad presente, la auditoría debe determinar y valorar cómo se aplican las políticas y los programas de la empresa y si existen controles seguros y ajustados a las necesidades de la misma. Sin embargo, el concepto de hoy no elimina el servicio de gran valor ue presidía las actividades de la auditoría en sus comienzos, como era la protección del activo y la exactitud de los asientos contables.

La diferencia entre la auditoría en su comienzo y la auditoría de hoy, está en la mente del auditor. Antes, el auditor concentraba sus esfuerzos en la verificación y protección; y ahora, su examen está enfocado de modo que tenga en cuenta todas las actividades del negocio. Sus recomendaciones están orientadas a que las operaciones de la empresa sean más beneficiosas. Por lo que se hace necesario verificar la habilidad y honestidad de personas naturales y jurídicas en la administración y control de recursos propios o confiados por el estado a terceras personas para el desarrollo de actividades de interés social o individual.

Resulta entonces, fundamental dictar normas que permitan perfeccionar el examen de los estados financieros, programas, funciones, cuentas, informes, evaluación de la economía, eficiencia, eficacia y contabilidad de gestión. (Cook, J.W.WinkleJ.W.Auditoría tomo 1).

En Cuba, al igual que en el mundo, se ven reflejados los antecedentes de la auditoría desde épocas tempranas. Desde los tiempos de la colonia, en que la actividad comercial era dirigida y controlada por España, los negocios eran revisados por inspectores. A finales del siglo XIX, comienzan a surgir los especialistas de esta ciencia que paulatinamente van demostrando su capacidad para desarrollar la auditoría en el país. A partir de 1902, con el predominio del capital norteamericano, surge la necesidad de auditores y contadores de alta calificación, los que provenían del extranjero pues la gran mayoría de las grandes empresas organizadas en el país eran sucursales de compañías norteamericanas; esto hizo que los contadores cubanos asimilaran rápidamente las técnicas más modernas de contabilidad y auditoría.

Después de 1959 la actividad de auditoría en Cuba se debilita, pero en la segunda mitad de los años 70, se implanta un nuevo sistema de dirección de la economía volviendo a cobrar auge el trabajo de los auditores. A partir de este momento y hasta la actualidad la auditoría cubana ha ido desarrollándose. El progreso alcanzado en la actividad de preservación de las finanzas públicas y el incremento del control económico-administrativo reconocen como una necesidad para Cuba, en un primer momento, la creación de la Oficina Nacional de Auditoría, adscripta al Ministerio de Finanzas y Precios, a cuyo efecto se dicta en enero de 1995, el Decreto-Ley 159, dando paso en un momento posterior de su desarrollo al Ministerio de Auditoría y Control, extinguido ya. A partir del año 2006 el estado traza como una tarea fundamental el fortalecimiento del control económico y administrativo en las entidades; así como lograr la máxima transparencia y calidad en su información económico-contable, cualquiera que sea el ámbito en que realice su actividad, lo cual coadyuvará de forma integral al perfeccionamiento de la gestión económico financiera.

Luego, en el 2009, debido a la experiencia acumulada y por la necesidad de perfeccionar los mecanismos de control y preservación de las finanzas y bienes patrimoniales del estado socialista, se emite la Ley No. 107 (ANPP, 2009b) que tiene como propósito esencial normar la actividad de auditoría y establecer sus principios fundamentales, con perspectivas a programar, organizar, ejecutar y controlar la captación y el uso eficaz y eficiente de los recursos para el cumplimiento y ajuste oportuno de las políticas, los programas, la prestación y los proyectos de las entidades, creándose la Contraloría General de la República.

En una primera aproximación del concepto teórico, puede indicarse que la auditoría consiste en un examen sistemático de los estados financieros, de sus registros y operaciones, con la finalidad de determinar si están de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados, con las políticas establecidas por la dirección y con cualquier otro tipo de exigencias legales o voluntariamente adoptadas.

Por todo ello, se define como la actividad consistente en analizar la información económico-financiera, esta se obtiene de los documentos contables examinados, y su objeto es la emisión de un informe que exprese una opinión técnica sobre la fiabilidad de dicha información, para que se pueda conocer y valorar esta información por terceros

Para que esos agentes internos y externos puedan interpretar sin ambigüedad la información financiera vertida en los estados contables, es preciso que haya sido elaborada de acuerdo con normas y criterios de general aceptación, es decir, que la persona que haya preparado los estados contables y la que los reciba hablen una lengua común. Ahora bien, esta homogenización de criterios para elaborar la información contable no basta para asegurar la fiabilidad de dicha información.

Para ello, es necesario que ese lenguaje común se vea complementado por la opinión de un experto calificado e independiente sobre la adecuación de la información trasmitida de la realidad empresarial. Por tanto, la función del auditor es la de proporcionar credibilidad a los estados financieros (Gómez, 2007).

Por lo que la auditoría puede definirse como un proceso sistemático, que consiste en obtener y evaluar objetivamente evidencias sobre las afirmaciones relativas a los actos o eventos de carácter económico-administrativo, con el fin de determinar el grado de correspondencia entre esas afirmaciones y los criterios establecidos, para luego comunicar los resultados a las personas interesadas. Se practica por profesionales calificados e independientes, de conformidad con normas y procedimientos técnicos (Decreto Ley No. 107/06). La autora se acoge a esta definición que está en concordancia con lo establecido en el Decreto Ley No. 159,1995.

Entre las funciones fundamentales de la auditoría se tienen: comprobar el cumplimiento de las disposiciones legales referentes a la gestión administrativa y financiera, comprobar si los recursos humanos, materiales y financieros han sido debidamente controlados y empleados en los fines autorizados de manera eficiente y económica, comprobar la legitimidad y veracidad de los documentos de carácter primario, su valoración y correcta contabilización sobre la base de las regulaciones vigentes y determinar el grado de correspondencia entre la evidencia de lo que ocurrió en realidad y los informes presentados.

La auditoría tiene, entre otros, los objetivos siguientes: evaluar el control de la actividad administrativa y sus resultados, examinar las operaciones contables y financieras así como la aplicación de las correspondientes disposiciones legales, dictaminando sobre la racionabilidad de los resultados expuestos en los estados financieros, así como evaluar otros elementos que, de conjunto, permitan elevar la eficacia, eficiencia y economía en la utilización de los recursos, prevenir el uso indebido de recursos de todo tipo y propender a su correcta protección, fortalecer la disciplina administrativa y económico-financiera de las entidades mediante la evaluación e información de los resultados a quien corresponda, coadyuvar al mantenimiento de la honestidad en la gestión administrativa y a la preservación de la integridad moral de los trabajadores.

Dentro del campo teórico relacionado con la auditoria, un aspecto importante consiste en su clasificación. De acuerdo con la afiliación del auditor, esta puede ser externa, que comprende la estatal (general o fiscal) y la independiente e interna. Se le denomina auditoria interna al control que se desarrolla como instrumento de la propia administración y consiste en una valoración independiente de sus actividades, que comprende el examen de los sistemas de

control interno, de las operaciones contables y financieras y de la aplicación de las disposiciones administrativas y legales que correspondan; con la finalidad de mejorar el control y grado de economía, eficiencia y eficacia en la utilización de los recursos; prevenir el uso indebido de éstos y coadyuvar al fortalecimiento de la disciplina en general.

El auditor debe considerar, según el tipo de auditoría a realizar, determinados criterios que le faciliten definir los objetivos que se quieren lograr para la realización de la auditoría (Resolución 340 de la Contraloría General de la República, 2012), entre las cuales están: la de gestión u operacional, financiera, forense, de cumplimiento, especial, fiscal, de tecnología de la información y ambiental.

La auditoría financiera o de estados financieros consiste en el examen y evaluación de los documentos, operaciones, registros y estados financieros del auditado, para determinar si estos reflejan razonablemente su situación financiera y los resultados de sus operaciones, así como el cumplimiento de las disposiciones económico -financieras, con el objetivo de mejorar los procedimientos relativos a la gestión económica – financiera y el control interno.

Mediante la Resolución 1687-2012 la Contraloría General de la República establece las Normas Cubanas de Auditoría , sustituyendo las normas aprobadas por la Resolución No. 02/97, Oficina Nacional de Auditoría, de 1997 y Normas de Auditoría Interna de la Resolución No 100/04 del MAC, así como las Normas de Auditoría Estatal, puestas en vigor mediante la Resolución No. 23, de fecha 8 de mayo de 1991 del extinguido Comité Estatal de Finanzas, actualmente Ministerio de Finanzas y Precios a tenor de lo establecido en el Decreto- Ley No. 147 de 21 de abril de 1994. Estas normas exponen ampliamente las responsabilidades de los auditores, quienes enfrentarán muchas situaciones, en las cuales podrán prestar mejor servicio con un trabajo que exceda los requisitos mínimos establecidos.

Una norma es la medida de la actuación o un criterio establecido por una autoridad profesional, estas normas establecen el marco conceptual dentro del cual el auditor decide las acciones a tomar en la preparación del examen de los estados financieros.

Las normas sirven para medir la calidad de los objetivos de la auditoría y las acciones realizadas para alcanzarlos.

En otras palabras las normas técnicas de auditoría constituyen los principios y requisitos que debe observar necesariamente el auditor en el desempeño de su función para expresar una opinión técnica responsable.

Estas normas exponen ampliamente las responsabilidades de los auditores, quienes enfrentarán muchas situaciones, en las cuales podrán prestar mejor servicio con un trabajo que exceda los requisitos mínimos establecidos.

El propósito de esta norma es que el auditor considere la importancia relativa de las partidas expuestas en los Estados Financieros y su relación con los riesgos identificados en la ejecución de la auditoría.

La información es de importancia relativa, si su omisión o representación errónea, pudiera influir en las decisiones económicas de los auditados, tomando como base los Estados Financieros. La importancia relativa depende del tamaño de la partida o error juzgado en las circunstancias particulares de su omisión o representación errónea. La importancia relativa ofrece un punto de separación de la partida en cuestión, más que ser una característica primordial cualitativa que deba tener la información para ser útil.

El auditor deberá considerar la posibilidad de representaciones erróneas de cantidades relativamente pequeñas que, acumulativamente, podrían tener un efecto importante sobre los Estados Financieros. Un error en un procedimiento de fin de mes, podría ser una indicación de una representación errónea de importancia relativa si ese error se repitiera cada mes.

El auditor considera la importancia relativa tanto a nivel global de los Estados Financieros, como en relación a saldos de cuentas específicas, clases de transacciones y revelaciones. La importancia relativa puede estar influenciada por consideraciones como requerimientos legales, reguladores y consideraciones que se refieren a saldos de una cuenta de los Estados Financieros y sus relaciones con otras cuentas. Este proceso puede dar como resultado diferentes niveles de importancia relativa, dependiendo del aspecto de los Estados Financieros que está siendo considerado.

Cuando el auditor planea la auditoría, deberá considerar qué haría si los Estados Financieros estuvieran representados erróneamente con una importancia relativa. La evaluación del auditor de la importancia relativa, relacionada con saldos de cuentas y clases de transacciones específicas, ayuda a decidir sobre aspectos como qué partidas se pueden examinar y si se aplican procedimientos de muestreo y analíticos, lo que permite seleccionar procedimientos de auditoría que reduzcan los riesgos a un nivel aceptable.

Hay una relación inversa entre la importancia relativa y el nivel de riesgo de auditoría, mientras más alto sea el nivel de importancia relativa, más bajo es el riesgo de auditoría y viceversa. El auditor toma en cuenta la relación inversa entre importancia relativa y riesgo de auditoría cuando determina la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría.

El propósito de esta norma es proporcionar los distintos métodos de muestreo y otros medios de selección de partidas para reunir evidencia en la auditoría. Muestreo de auditoría: Implica la aplicación de procedimientos de auditoría a menos del cien por ciento de las partidas que integran el saldo de una cuenta o clase de transacciones de tal manera que todas las unidades de muestreo tengan una oportunidad de selección. Esto permite al auditor obtener y evaluar la evidencia de auditoría sobre algunas características de las partidas seleccionadas para formar o ayudar en la formulación de una conclusión concerniente al universo de la que se extrae la muestra.

Universo: Es el conjunto total de datos de los que se selecciona la muestra y sobre los cuales el auditor desea extraer conclusión.

Unidad de muestreo: Son las partidas individuales que constituyen un universo. Riesgo en el muestreo: Es la posibilidad de que la conclusión del auditor basada en una muestra pueda ser diferente de la conclusión alcanzada si todo el universo se sometiera al mismo proceso de auditoría. Todo tipo de muestreo representa un riesgo, el que está dado por la posibilidad de seleccionar una muestra que no sea representativa del universo de lo que se pretenda verificar.

También se asume el riesgo de que la muestra no contenga el mismo porcentaje de errores que el conjunto de la población, ello puede ocurrir tanto en las pruebas de cumplimiento como en las pruebas sustantivas.

Riesgo no proveniente de la muestra: Son los factores que causan que el auditor llegue a una conclusión errónea por cualquier razón no relacionada al tamaño de la muestra.

Pueden estar dados, entre otros, porque el auditor planifique procedimientos inadecuados, mal intérprete la evidencia y deje de reconocer un error.

Existen diferentes técnicas al practicar una auditoría, dentro de ellas se encuentran la observación, el estudio general, la investigación, la inspección, la verificación, la confirmación, el análisis, el cálculo, la evaluación, las declaraciones y certificaciones, entre otras.

La correcta aplicación de los principios, normas y procedimientos durante el transcurso de una auditoría permitirán realizar exámenes, estudios y análisis de todos los comprobantes primarios de una empresa así como todas las operaciones que se deriven, quedando reflejados los resultados en un informe final. La auditoría debe seguir un proceso lógico de revisión, comprobación, exposición y presentación de los hechos económicos de una entidad, practicándose sobre una base de ética e independencia profesional. Además, debe ajustarse a un programa de comprobaciones, evaluando siempre el sistema de control interno y se requiere que la evidencia sea suficiente, relevante, competente y razonable para sustentar la opinión y conclusiones del auditor respecto a la entidad, actividad o función objeto de la auditoría. Los diversos tipos de evidencia disponibles como respaldo de las declaraciones de la administración, se evalúan en cuanto a su confiabilidad, relevancia y otras características esenciales.

Los tipos de evidencias pueden ser: física, documental, testimonial, analítica e informática; las que deben ser confirmadas adecuada y oportunamente por los auditores. El auditor puede obtener certeza razonable que los hechos revelados se encuentran satisfactoriamente comprobados, para convencer a terceras personas de que los resultados, conclusiones y recomendaciones de la auditoría están fundamentados y garantizados.

Los hallazgos de auditoría se refieren a los resultados obtenidos de la comprobación de los hechos y operaciones mediante la aplicación de procedimientos y técnicas de auditoría. Constituyen el fundamento de las opiniones y conclusiones a las que arriba el auditor, y sirven de base para la confección del informe de auditoría. (Consultor electrónico del contador y el auditor DISAIC CD 2014-1.)

Los programas de auditoría constituye la relación detallada de los trabajos a realizar durante una auditoría, que no es más que una guía para dar cumplimiento a los objetivos. Están conformados por la suma de todos los procedimientos que será necesario aplicar dentro del proceso de obtención de evidencia, generalmente están diseñados dentro de la primera etapa de la planeación de auditoría.

La importancia de un buen programa de auditoría es extraordinaria, ya que resulta muy difícil, realizar una buena auditoría sin este. En muchas ocasiones las deficiencias presentadas en una auditoría generalmente; se deben a un programa deficiente o a la ausencia del mismo, las deficiencias del programa están dadas porque la exploración previa no se llevó a cabo en forma adecuada. (Consultor electrónico del contador y el auditor DISAIC CD 2014-1.)

Los papeles de trabajo conforman el conjunto de documentos donde el auditor recopila, analiza y comenta la información con evidencias suficientes, competentes y relevantes obtenidas en el transcurso de una auditoría. Son las vías de conexión entre los registros y documentos originales con el informe final de la auditoría, además, constituyen la única prueba de exactitud de lo informado y soporte de dicho informe.

Los papeles de trabajo están constituidos por las anotaciones, resúmenes y resultados de las técnicas de auditoría, asimismo reflejan el alcance de las pruebas realizadas y el período objeto de la verificación. Igualmente, deben consignar las conclusiones a las que se ha arribado en el transcurso del trabajo.

Los papeles de trabajo se confeccionan con una redacción clara y precisa; letra legible y sin errores ortográficos o matemáticos en los cálculos que realice el auditor.

Adecuado uso de los signos, rayas y doble rayas, así como de las siglas, declarándolas con antelación. Cada tema debe iniciar una hoja. Cada papel de trabajo debe explicarse por sí mismo. En la misma hoja de nota no incluir comentarios sobre asuntos o temas distintos, ni análisis de cuentas diferentes, salvo que tengan una relación muy estrecha y se complementen.

Se identifican los papeles de trabajo por su encabezamiento y el cuño de identificación. El encabezamiento es común para todos los papeles de trabajo, incluso aquellos que son originales o fotocopias de documentos obtenidos del sujeto a auditar. Debe ubicarse en el extremo superior izquierdo de la hoja y contener la información siguiente: nombre del sujeto a auditar, título del tema o asunto de que se trate, alcance del período auditado, objetivo del papel de trabajo.

En el extremo superior derecho de la hoja se coloca el cuño de identificación: el número que le corresponde al papel de trabajo (sigla predeterminada en el plan de trabajo general). Además la fecha de elaboración y de terminación así como firma o iniciales del auditor. El índice del papel de trabajo se ubica al mismo nivel del nombre del sujeto a auditar.

Los papeles de trabajo deben cumplir los requisitos de ser completos y exactos de forma que permitan sustentar las evidencias suficientes, competentes y relevantes de las comprobaciones, verificaciones e investigaciones realizadas por el auditor; las que deben ser veraces, consignando su objetivo, alcance y fuente utilizada. El resumen del tema a auditar refleja el programa, guías, técnicas de auditoría y metodología utilizada, así como la determinación y obtención de la muestra. Plasmar en los hallazgos detectados la referencia de la normativa o procedimiento que se incumple, y la cuantificación del daño económico de proceder. Constancia, mediante firma o cuño personal y fecha, de que el papel de trabajo ha sido revisado por el jefe de grupo, supervisor o cualquier funcionario autorizado para ello. Reflejar las marcas de revisión que se utilicen por los auditores, el jefe de grupo y supervisor.

Los papeles de trabajo son revisados por el supervisor y el jefe de grupo de la auditoría, o cualquier funcionario autorizado, para verificar que: la auditoría se llevó a cabo de acuerdo con las Normas Cubanas de Auditoría, se ha efectuado una correcta planeación de la auditoría y de la supervisión de los miembros del grupo de auditoría, se ha efectuado un estudio y evaluación adecuado del sistema del control interno y las evidencias obtenidas sean suficientes, competentes y relevantes.

Todos los hallazgos reflejados en el informe de la auditoria estén sustentados en los papeles de trabajo.

Como vínculo fundamental entre el trabajo de planeamiento y ejecución con el informe de auditoría, los papeles de trabajo que a continuación se presentan son la consecuencia de la aplicación del programa de auditoria, contentivos de los hallazgos fundamentales, conclusiones y recomendaciones que se presentarán posteriormente en el informe. Consultor electrónico del contador y el auditor DISAIC CD 2014-1.

El informe de auditoria es emitido por el auditor para expresar su opinión acerca de la razonabilidad con la que se presentan los estados financieros de la empresa auditada la imagen fiel y en el que comunica la descripción del trabajo efectuado y el resultado de sus investigaciones.

Al rendir un dictamen los auditores están realizando la función de dar confianza; están opinando sobre la corrección de los estados financieros. Esta función debe de estar respaldada por su reconocida pericia en contabilidad y auditoria así como por haber llevado a cabo una auditoría de acuerdo con las normas de auditoria generalmente aceptadas. El informe parte de los resúmenes de los temas y de las actas de notificación de los resultados de auditoría que se vayan elaborando y analizando con los auditados, respectivamente, en el transcurso de la auditoría, a su vez el auditor va preparando la propuesta del informe final con los aspectos a considerar en cada tema; la que debe confeccionarse inmediatamente después de concluido el análisis del tema con los dirigentes y funcionarios correspondientes de la entidad. La elaboración del informe final de auditoría es una de las fases más importante y compleja de la auditoría, por lo que requiere de extremo cuidado en su confección. La capacidad y habilidad del auditor en la redacción del informe, son fundamentales para que este logre sus objetivos y cumpla con los propósitos de ofrecer los elementos que permitan al lector conocer, de forma fácil, los resultados del trabajo realizado por los auditores.

Por la importancia que reviste el control interno en su relación con la auditoría, se abordan en el próximo epígrafe varios aspectos relacionados con el mismo.

Generalidades del Control Interno.

El control interno debe su existencia a que es una útil herramienta mediante la cual la administración logra asegurar la conducción ordenada y eficiente de las actividades internas de una entidad garantizando el uso correcto de sus recursos materiales, financieros y humanos.

La "gran empresa"fue la causa principal que dio origen al control interno. Las operaciones de las empresas crecieron extraordinariamente. Los costos de producción eran difíciles de determinar y tanto las compras, como las ventas eran muy numerosas. Los contadores iniciaban la comprobación interna para asegurarse contra posibles errores o fraudes. Tomaron como base una observación, la cual consistía que en algunas empresas el trabajo se dividía. Por ejemplo: el que realizaba las nóminas, no llevaba los registros contables, no realizaba el pago a los trabajadores, esta división de funciones surgió espontáneamente, ya que al crecer las empresas, necesitaban mayor cantidad de personal (Miranda, 1984: 247).

Sobre el tema se dieron distintas definiciones, según se plantea por la Contraloría General de la República de Cuba (Resolución 60, 2011a: 1-2) el control interno es el proceso integrado a las operaciones, con un enfoque de mejoramiento continuo, extendido a todas las actividades inherentes a la gestión, efectuado por la dirección y el resto del personal; se implementa mediante un sistema integrado de normas y procedimientos, que contribuyen a prever y limitar los riesgos internos y externos, proporciona una seguridad razonable al logro de los objetivos institucionales, y una adecuada rendición de cuentas, la autora se acoge a este concepto.

Las acciones a diseñar y ejecutar por la administración deben asegurar la consecución de los objetivos siguientes: proteger y conservar el patrimonio contra cualquier pérdida, despilfarro, uso indebido, irregularidad o acto ilícito; asegurar confiabilidad y oportunidad en la información que se recibe o se brinda; garantizar la eficiencia y eficacia de las operaciones económicas u otras similares que se realicen de acuerdo con su objeto social o encargo estatal; cumplir con el orden jurídico; cumplir con el ordenamiento técnico establecido por los organismos rectores para el empleo de herramientas, equipos, instrumentos y otros medios de carácter similar, en la realización de los distintos procesos a su cargo. Otro de los objetivos más trascendentales que tiene hoy el control interno, es ir familiarizando a los dirigentes y trabajadores de las entidades con la concepción más amplia del mismo, que se extiende en su abordaje más allá de los controles contables y administrativos. Se han incorporado, además nuevas temáticas que permiten valorar otros factores relacionados con la evaluación de riesgo, las actividades de control, la información y comunicación, la supervisión. De igual modo se han agrupado tentativamente las temáticas por cada uno de los componentes de control interno por parte del Ministerio de Finanzas y Precios (Guía No. 1 Comprobación nacional de control interno, p.7).

El sistema de control interno se basa en los principios de objetividad, autocontrol, propiedad administrativa, fijación de responsabilidad, cargo y descargo, división de funciones y legalidad. La Contraloría General de la República en la Resolución No 60/2011 describe además sus características generales que otorgan al sistema de control interno integralidad, flexibilidad y carácter razonable. (Resolución 60, 2011b:3)

El alcance del control interno está dado por todo el ámbito de la organización y los problemas que se generan al controlar las actividades que tienen origen dentro de ella. Cada entidad es responsable del diseño, implementación, aprobación, evaluación, perfeccionamiento y actualización de su sistema de control interno.

El control interno aporta una seguridad razonable pero no completa a la gerencia, porque existen limitaciones inherentes a todos los sistemas de control interno, originados por errores e interpretaciones de las normas legales, por acuerdo entre personas al evaluar la relación costo-beneficio, pueden producirse problemas en el funcionamiento del sistema como consecuencias de fallas humanas, aunque se trate de un simple error o equivocación.

Con la concepción del sistema integrado que brinda COSO (1992) se identifican cinco elementos de control interno interrelacionados, que intervienen en todos los aspectos de una organización. Si alguno de los elementos es más fuerte puede compensar las deficiencias que existan en otras áreas, están bien definidos además por el Ministerio de Finanzas y Precios en la (Resolución 297, 2003b) y por la Contraloría General de la República de Cuba en la (Resolución 60,2011c: 4- 11) en la cual se modifican sus normas. A continuación se detallan, de manera sintética, los principales aspectos que abarcan cada uno de los componentes del control interno:

• Ambiente de control: se considera como la base de los demás componentes.

Sienta las pautas para el funcionamiento legal y armónico de las entidades, para el desarrollo de las acciones, reflejando la actitud asumida por la máxima dirección y el resto del colectivo en relación con la importancia del control interno.

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