La garantía del órgano de control institucional en las entidades del estado, caso Perú (página 2)

La designación del Jefe del OCI es competencia exclusiva y excluyente de la Contraloría General y se efectúa mediante Resolución de Contraloría publicada en el Diario Oficial El Peruano. La designación se sujeta a lo dispuesto por el artículo 19º de la Ley del Sistema Nacional de Control, y se efectúa a través de las siguientes modalidades: a) Por Concurso Público de Méritos, convocado por la Contraloría General, a nivel nacional, regional o local, según corresponda, el cual podrá comprender a una o más entidades. La convocatoria se publicará en el Diario Oficial El Peruano y en uno de circulación nacional. Dicho proceso podrá efectuarse con la participación de empresas consultoras especializadas en evaluación y selección de personal, de considerarse conveniente; b) Por designación directa del personal profesional de la Contraloría General, de acuerdo a las disposiciones que sobre el particular dicte la Contraloría General; c) Por traslado, en la oportunidad que la Contraloría General considere conveniente y de acuerdo a las disposiciones que dicte sobre el particular. Para asumir el cargo de Jefe de OCI, cualesquiera sea la forma de designación, se deben cumplir los siguientes requisitos: a) Ausencia de impedimento o incompatibilidad para laborar al servicio del Estado (Declaración Jurada); b) Contar con Título Profesional, así como Colegiatura y Habilitación en el Colegio Profesional respectivo, cuando corresponda; c) Experiencia comprobable no menor de cinco (05) años en el ejercicio del control gubernamental o en la auditoria privada; d) No haber sido condenado por delito doloso con resolución firme; e) No haber sido sancionado administrativamente por una entidad con suspensión por más de treinta (30) días, así como, no haber sido destituido o despedido durante los últimos cinco (05) años antes de su postulación (Declaración Jurada); f) No mantener proceso judicial pendiente con la entidad o la Contraloría General, con carácter preexistente a su postulación, derivado del ejercicio de la función pública en general (Declaración Jurada); g) No haber sido separado definitivamente del ejercicio del cargo debido al desempeño deficiente o negligente de la función de control, durante los últimos dos años contados desde que la Resolución de Contraloría correspondiente quedó firme o causó estado; h) No tener vínculo de parentesco dentro del cuarto grado de consanguinidad y segundo de afinidad, o por razón de matrimonio, con funcionarios y directivos de la entidad o con aquellos que tienen a su cargo la administración de bienes o recursos públicos, aun cuando éstos hayan cesado en sus funciones en los últimos dos (02) años (Declaración Jurada); i) No haber desempeñado en la entidad actividades de gestión en funciones ejecutivas o de asesoría en los últimos cuatro (04) años (Declaración Jurada); j) Capacitación acreditada por la Escuela Nacional de Control de la Contraloría General de la República u otras instituciones en temas vinculados con el control gubernamental o la administración pública, en los últimos dos (02) años; k) Otros que determine la Contraloría General, relacionados con la función que desarrolla la entidad. La Contraloría General podrá efectuar la verificación posterior de la información que se presente. Los Jefes de OCI designados por la Contraloría General, ejercerán sus funciones en las entidades por un período de tres (03) años. Excepcionalmente, y por razones debidamente fundamentadas, calificadas de conformidad con los procedimientos que se emitan al respecto, podrá permanecer por un periodo menor a los tres (03) años o, de ser el caso, un tiempo mayor en la entidad, el cual no deberá exceder de cinco (05) años.

El traslado de los Jefes de OCI se considerará, fundamentalmente los siguientes criterios: a) Razones de índole familiar del Jefe del OCI y/o afectaciones en su salud, b) Información referida a evaluaciones u otros aspectos de los Jefes de OCI, c) Información referente al desempeño funcional del Jefe del OCI; d) Presupuesto asignado y otros aspectos de las Entidades a donde se trasladará al Jefe de OCI. Los traslados efectuados en aplicación de los criterios prescritos en los literales b) y c) se efectuarán sin perjuicio de las acciones complementarias que correspondan.

La Contraloría General de la República (2007), esta entidad a través de sus diferentes unidades orgánicas u órganos desconcentrados ejerce supervisión permanente sobre el funcionamiento del OCI, así como del cumplimiento de las funciones que le han sido asignadas por el Reglamento y demás disposiciones sobre la materia. La Contraloría General evalúa a través de sus diferentes unidades orgánicas u órganos desconcentrados, los actos funcionales del OCI conforme lo señalado en el Reglamento y demás disposiciones sobre la materia, que para el efecto se emitan. La entidad no podrá evaluar los actos funcionales del OCI, por lo que, de considerar que se está ejerciendo la función de control de manera negligente y/o insuficiente, debe proceder a remitir la documentación pertinente a la Contraloría General para la correspondiente evaluación. Las formas de evaluación de la actuación funcional del OCI se efectuarán de acuerdo a las disposiciones que sobre el particular dicte la Contraloría General, las cuales son: a) Evaluación del desempeño: Se refiere a la verificación y evaluación objetiva y sistemática, de los actos, acciones y resultados producidos por el Jefe del Órgano de Control Institucional así como del personal técnico y especializado, en el ejercicio del control gubernamental, conforme a las normas, procedimientos y principios que regulan el ejercicio del control gubernamental; b) Verificación Sumaria: Se refiere a la verificación de una queja, hecho, o irregularidad de carácter significativo contra los intereses del Estado o aspecto específico referente a la actuación de un Jefe de Órgano de Control Institucional que signifique o implique una actuación negligente en el ejercicio de sus funciones; actividad que deberá efectuarse en un plazo sumario. Las formas de evaluación se desarrollarán en estricta observancia de los principios que rigen el control gubernamental consignados en la Ley del Sistema Nacional de Control, y en especial, de los de oportunidad, materialidad, legalidad, licitud, razonabilidad, proporcionalidad, objetividad, veracidad, así como, del debido proceso. La Contraloría General podrá disponer, como una medida preventiva y temporal, la suspensión de la función de control del Jefe del OCI, al inicio o durante la ejecución de cualquiera de las formas de evaluación previstas en el Reglamento, cuando se aprecien indicios de una grave inconducta funcional que amerite tal suspensión. La suspensión de la función de control del Jefe del OCI, se efectúa mediante Resolución de Contraloría y se podrá mantener hasta la culminación de la evaluación en la que se encuentra incurso. Dicha medida es susceptible de ser impugnada vía recurso de reconsideración, dentro del quinto (05) día hábil de notificada. La evaluación del OCI se efectuará teniendo en cuenta los criterios siguientes: a) Cumplimiento del Plan Anual de Control y sus niveles de eficiencia, eficacia y economía; b) Calidad de los Informes resultantes de las labores de control; c) Calidad de las recomendaciones formuladas para mejorar o corregir las situaciones que impliquen deficiencias en la gestión de la entidad, así como, acciones realizadas por el Jefe del OCI a efectos de la verificación y seguimiento de la implementación de recomendaciones; d) Adecuada conducta funcional y capacitación del Je/fe del OCI y su personal, en los términos establecidos por las normas de la materia que rigen su accionar, así como la capacidad gerencial en la conducción del OCI; e) Relación con el Ente Técnico Rector: actitud proactiva, óptimo nivel de coordinación con la Contraloría General, asistencia y nivel de compromiso con las actividades institucionales de la CGR, de corresponder.

Por otro lado a efectos de determinar la gravedad de las deficiencias funcionales detectadas, se tendrán en cuenta los siguientes criterios: a) Naturaleza de la deficiencia: Implica determinar si la deficiencia detectada, resulta de un incumplimiento a un aspecto esencial al ejercicio de las funciones del Jefe de OCI; b) Intencionalidad: Identificar si la deficiencia detectada, por acción u omisión, es producto de una actuación dolosa; c) Daño o riesgo potencial: Implica advertir si la deficiencia detectada ha ocasionado algún perjuicio o riesgo potencial económico o administrativo a la entidad, generado como consecuencia directa de su acción u omisión; d) Reiterancia: Significa verificar las veces en que se ha incurrido en la deficiencia detectada; e) Reconocimiento del Jefe del OCI de la infracción cometida y actitud de enmienda antes que sea detectada. Si como resultado de la evaluación realizada, se determina que el Jefe del OCI ha desempeñado su función de control de manera deficiente, teniendo en cuenta los principios de razonabilidad y proporcionalidad, se recomendará la adopción de alguna de las siguientes medidas: a) La separación definitiva de la función de Jefe de OCI, la cual será aplicable cuando las deficiencias detectadas revistan gravedad, de conformidad con lo previsto en el artículo 34º y los Principios estipulados en el artículo 31º del Reglamento; b) El inicio del procedimiento sancionador, si el Jefe de OCI tiene vínculo laboral con la entidad, conforme a la normativa aplicable; c) Amonestación verbal o escrita al Jefe de OCI, si este es personal de la Contraloría General. De adoptarse las acciones b) o c), éstas serán registradas en la Contraloría General. El resultado de la evaluación realizada al personal técnico y especializado del OCI, en el ejercicio del control gubernamental se hará de conocimiento del Titular de la entidad, quien adoptará las acciones que estimen pertinentes, de acuerdo a su competencia. Para dicha evaluación se tendría en consideración los criterios señalados en los artículos 33º y 34º del Reglamento en lo que resulte aplicable. La separación definitiva de la función de Jefe del OCI se efectúa por la Contraloría General de manera exclusiva y excluyente, conforme al artículo 19º de la Ley del Sistema Nacional de Control. Dicha separación sólo podrá ser dispuesta por causal expresamente prevista en el Reglamento. Son causales para la separación definitiva del Jefe del OCI las siguientes: a) La determinación del desempeño deficiente en la ejecución de las labores de control, conforme el Informe de evaluación al desempeño funcional del Jefe del OCI y/o de verificación sumaria, b) Incurrir en forma sobreviniente en el incumplimiento de cualquiera de los requisitos establecidos en los literales a), d) y e) del artículo 25º del Reglamento. La calificación deficiente del desempeño funcional del Jefe del OCI conlleva a su separación definitiva de la función de control, estando referida esta medida exclusivamente a la separación del cargo. Los informes emitidos por la Contraloría General en los que se haya determinado la separación definitiva del jefe del OCI serán remitidos a los Titulares de las entidades de las que éstos dependen laboralmente, a efectos que adopten las acciones que estimen pertinentes, de acuerdo a sus competencias. La separación definitiva será dispuesta por Resolución de Contraloría, y deberá encontrarse debidamente motivada, de acuerdo a la normativa de la materia. La Resolución de separación será notificada personalmente al Jefe de OCI en el lugar que haya comunicado como domicilio, salvo que durante la evaluación hubiese señalado un domicilio distinto en el cual se le deberá efectuar la notificación correspondiente. En caso de existir negativa a recibir dicha notificación por parte del Jefe del OCI, se dejará constancia del hecho en Acta, teniéndose por bien notificado. En caso de no encontrar al Jefe del OCI, se procederá a dejar constancia de ello en Acta, y colocará un aviso en el domicilio, indicando la nueva fecha en que se hará efectiva la notificación. Si no se pudiera entregar directamente la notificación en la nueva fecha, se dejará debajo de la puerta un Acta conjuntamente con la notificación, con lo cual se agota el procedimiento. Contra la referida Resolución cabe recurso impugnativo dentro del plazo de quince (15) días hábiles posteriores a su notificación. Con la Resolución que resuelve el recurso impugnativo queda agotada la vía administrativa, previa notificación de la Resolución mediante el procedimiento previsto. La Resolución que declara la separación definitiva por evaluación desfavorable podrá ser publicada en el Boletín de Normas Legales del Diario Oficial El Peruano una vez que quede firme o cause estado. En los casos de separación definitiva, de culminación del encargo o de suspensión de la función de control, el Jefe del OCI tiene la obligación de hacer entrega documentada del cargo al funcionario o servidor que determine la Contraloría General, dentro del plazo de diez (10) días hábiles siguientes a la fecha de notificación del acto respectivo, salvo que por razones debidamente sustentadas se autorice una ampliación del plazo. La Contraloría General, en los casos que resulte necesario, podrá disponer que el Titular de la entidad designe al funcionario o servidor que reciba la entrega del cargo.

El encargo de la Jefatura del OCI procede en tanto no se efectúe la designación del Jefe del OCI por la Contraloría General, así como, en los casos previstos en el Reglamento. Procede efectuar el encargo de la Jefatura del OCI en los casos siguientes: a) Por razones de vacancia; b) En los casos de ausencia del Jefe del OCI por licencia, vacaciones, permisos u otros supuestos, cualesquiera fuera su naturaleza, otorgados conforme a Ley; c) Por otras razones que la Contraloría General considere justificadas. El encargo se efectúa por cualquiera de las siguientes formas: a) Por Resolución de Contraloría a un profesional con vínculo laboral con la Contraloría General y que reúna los requisitos establecidos en el artículo 25º del Reglamento; b) Por Resolución de Contraloría se podrá disponer la encargatura de las funciones de un OCI, a un Jefe de OCI que estuviere en el ejercicio del cargo en otra entidad bajo el ámbito del Sistema Nacional de Control, c) Mediante disposición expresa del Titular de la entidad, se procederá a disponer la encargatura del OCI a un profesional, que reúna los requisitos establecidos en el artículo 25º del Reglamento, en los casos previstos en los literales a) y c) del artículo 47º; d) El Jefe del OCI en los casos previstos en el literal b) del artículo 47º, propondrá al Titular de la entidad a la persona que ejercerá temporalmente sus funciones, la cual debe reunir los requisitos establecidos en el artículo 25º del Reglamento, debiendo el Titular de la entidad, formalizar la propuesta. El Titular de la entidad, en los casos de los literales c) y d) deberá comunicar a la Contraloría General el encargo efectuado. Cada encargatura tendrá una duración no mayor de dos (02) años, según el régimen laboral aplicable. La encargatura del OCI concluye por la ocurrencia de los siguientes hechos: 1. Designación del Jefe del OCI por la Contraloría General, 2. Cumplimiento del período previsto en el artículo precedente; 3. Resultado desfavorable de la evaluación efectuada al Jefe encargado del OCI realizado mediante una verificación sumaria. Las entidades se sujetarán al cumplimiento de las siguientes disposiciones: 1. Solamente se podrá efectuar la encargatura de la Jefatura del OCI a personal con relación laboral o contractual con la entidad. 2. El encargo de la Jefatura del OCI, opera a partir de la formalización de la encargatura por parte del Titular. La Contraloría General tiene la facultad de efectuar las verificaciones que considere pertinentes y de constatarse que el encargo no fue llevado a cabo conforme al procedimiento antes indicado, o en el caso que se determinara alguna incompatibilidad sobreviniente de conformidad con lo establecido en el literal b) del artículo 38º, que impida que el encargado continúe en el ejercicio del cargo, se procederá a dejar sin efecto la encargatura y recomendará las acciones correctivas pertinentes. 3. Cualquier acción de personal que implique desplazamiento, variación o conclusión en la situación laboral o contractual del encargado de la Jefatura del OCI será comunicada previamente a la Contraloría General, para su evaluación y aprobación respectiva, en el caso que resulte procedente. El Titular se encuentra en la obligación de dar cumplimiento a esta disposición y de responder ante la Contraloría General por su inobservancia.

Interpretando al IAI-España (2013)[5], la efectividad del Órgano de Control Institucional se concreta en el marco del enfoque COSO sobre el control interno; dicho control es un instrumento de gestión que se utiliza para proporcionar una garantía razonable del cumplimiento de los objetivos establecidos por el titular o funcionario designado. La estructura de control interno es el conjunto de los planes, métodos, procedimientos y otras medidas, incluyendo la actitud del Dirección, que posee una institución para ofrecer una garantía razonable de que se cumplen los siguientes objetivos: (i) Promover las operaciones metódicas, económicas, eficientes y eficaces así como los productos y servicios con calidad, de acuerdo con la misión de la institución (ii) Preservar los recursos frente a cualquier pérdida por despilfarro, abuso, mala gestión, error y fraude (iii) Respetar las leyes, reglamentaciones y directivas de la Dirección, y, (iv) Elaborar y mantener datos financieros y de gestión fiables presentados correcta y oportunamente en los informes. El Informe COSO incorporó en una sola estructura conceptual los distintos enfoques existentes en el ámbito mundial y actualizó los procesos de diseño, implantación y evaluación del control interno. Asimismo, define al control interno como un proceso que constituye un medio para lograr un fin, y no un fin en sí mismo. También señala que es ejecutado por personas en cada nivel de una organización y proporciona seguridad razonable para la consecución de los siguientes objetivos: (i) eficacia y eficiencia en las operaciones, (ii) confiabilidad en la información financiera, y (iii) cumplimiento de las leyes y regulaciones. Este control debe ser construido dentro de la infraestructura de la entidad y debe estar entrelazado con sus actividades de operación.

Se indica que el control interno está compuesto por cinco componentes interrelacionados: ? (i) ambiente de control, ? (ii) ? evaluación de riesgos, (iii) ?actividades de control, (iv) ?información y comunicación, y (v) monitoreo (supervisión).

En septiembre del 2004, el COSO emite el documento "Gestión de Riesgos Corporativos –

Marco Integrado", promoviendo un enfoque amplio e integral en empresas y organizaciones gubernamentales. Asimismo este enfoque amplía los componentes propuestos en el Control Interno – Marco Integrado a ocho componentes a saber: (i) ambiente interno, (ii) establecimiento de objetivos, (iii) identificación de eventos, (iv) evaluación de riesgos, (v) respuesta a los riesgos, (vi) actividades de control, (vii) información y comunicación, y (viii) supervisión.

Las Normas de Control Interno, constituyen lineamientos, criterios, métodos y disposiciones para la aplicación y regulación del control interno en las principales áreas de la actividad administrativa u operativa de las entidades, incluidas las relativas a la gestión financiera, logística, de personal, de obras, de sistemas de información y de valores éticos, entre otras. Se dictan con el propósito de promover una administración adecuada de los recursos en las entidades. Los titulares, funcionarios y servidores de cada entidad, según su competencia, son responsables de establecer, mantener, revisar y actualizar la estructura de control interno en función a la naturaleza de sus actividades y volumen de operaciones. Asimismo, es obligación de los titulares, la emisión de las normas específicas aplicables a su entidad, de acuerdo con su naturaleza, estructura, funciones y procesos en armonía con lo establecido en el presente documento. Las Normas de Control Interno se fundamentan en criterios y prácticas de aceptación general, así como en aquellos lineamientos y estándares de control.

Las Normas de Control Interno tienen como objetivo propiciar el fortalecimiento de los sistemas de control interno y mejorar la gestión pública, en relación a la protección del patrimonio y al logro de los objetivos y metas institucionales. En este contexto, los objetivos de las Normas de Control Interno son: i) Servir de marco de referencia en materia de control interno para la emisión de la respectiva normativa institucional, así como para la regulación de los procedimientos administrativos y operativos derivados de la misma; ii) Orientar la formulación de normas específicas para el funcionamiento de los procesos de gestión e información gerencial en las entidades; iii) Orientar y unificar la aplicación del control interno en las entidades.

Es un proceso integral efectuado por el titular, funcionarios y servidores de una entidad, diseñado para enfrentar a los riesgos y para dar seguridad razonable de que, en la consecución de la misión de la entidad, se alcanzarán los siguientes objetivos gerenciales: (i) Promover la eficiencia, eficacia, transparencia y economía en las operaciones de la entidad, así como la calidad de los servicios que presta (ii) Cuidar y resguardar los recursos y bienes contra cualquier forma de pérdida, deterioro, uso indebido y actos ilegales, así como, en general, contra todo hecho irregular o situación perjudicial que pudiera afectarlos (iii) Cumplir la normatividad aplicable a la entidad y a sus operaciones (iv) Garantizar la confiabilidad y oportunidad de la información (v) Fomentar e impulsar la práctica de valores institucionales (vi) Promover el cumplimiento de los funcionarios o servidores de rendir cuentas por los fondos y bienes a su cargo o por una misión u objetivo encargado y aceptado.

El sistema de control interno al conjunto de acciones, actividades, planes, políticas, normas, registros, organización, procedimientos y métodos, incluyendo la actitud de las autoridades y el personal, organizados e instituidos en cada entidad, para la consecución de los objetivos institucionales que procura. Asimismo, sus componentes están constituidos por: (i) El ambiente de control, entendido como el entorno organizacional favorable al ejercicio de prácticas, valores, conductas y reglas apropiadas para el funcionamiento del control interno y una gestión escrupulosa (ii) La evaluación de riesgos, que deben identificar, analizar y administrar los factores o eventos que puedan afectar adversamente el cumplimiento de los fines, metas, objetivos, actividades y operaciones institucionales (iii) Las actividades de control gerencial, que son las políticas y procedimientos de control que imparte el titular o funcionario que se designe, gerencia y los niveles ejecutivos competentes, en relación con las funciones asignadas al personal, con el fin de asegurar el cumplimiento de los objetivos de la entidad (iv) Las actividades de prevención y monitoreo, referidas a las acciones que deben ser adoptadas en el desempeño de las funciones asignadas, con el fin de cuidar y asegurar respectivamente, su idoneidad y calidad para la consecución de los objetivos del control interno (v) Los sistemas de información y comunicación, a través de los cuales el registro, procesamiento, integración y divulgación de la información, con bases de datos y soluciones informáticas accesibles y modernas, sirva efectivamente para dotar de confiabilidad, transparencia y eficiencia a los procesos de gestión y control interno institucional (vi) El seguimiento de resultados, consistente en la revisión y verificación actualizadas sobre la atención y logros de las medidas de control interno implantadas, incluyendo la implementación de las recomendaciones formuladas en sus informes (vii) Los compromisos de mejoramiento, por cuyo mérito los órganos y personal de la administración institucional efectúan autoevaluaciones para el mejor desarrollo del control interno e informan sobre cualquier desviación deficiencia susceptible de corrección, obligándose a dar cumplimiento a las disposiciones o recomendaciones que se formulen para la mejora u optimización de sus labores.

La adecuada implantación y funcionamiento sistémico del control interno en las entidades exige que la administración institucional prevea y diseñe apropiadamente una debida organización para el efecto, y promueva niveles de ordenamiento, racionalidad y la aplicación de criterios uniformes que contribuyan a una mejor implementación y evaluación integral. En tal sentido, se considera que son principios aplicables al sistema de control interno: (i) el autocontrol, en cuya virtud todo funcionario y servidor debe controlar su trabajo, detectar deficiencias o desviaciones y efectuar correctivos para el mejoramiento de sus labores y el logro de los resultados esperados; (ii) la autorregulación, como la capacidad institucional para desarrollar las disposiciones, métodos y procedimientos que le permitan cautelar, realizar y asegurar la eficacia, eficiencia, transparencia y legalidad en los resultados de sus procesos, actividades u operaciones; y (iii) la autogestión, por la cual compete a cada entidad conducir, planificar, ejecutar, coordinar y evaluar las funciones a su cargo con sujeción a la normativa aplicable y objetivos previstos para su cumplimiento. La organización sistémica del control interno se diseña y establece institucionalmente teniendo en cuenta las responsabilidades de dirección, administración y supervisión de sus componentes funcionales, para lo cual en su estructura se preverán niveles de control estratégico, operativo y de evaluación.

El enfoque moderno establecido por el COSO, señala que los componentes de la estructura de control interno se interrelacionan entre sí y comprenden diversos elementos que se integran en el proceso de gestión. Por ello en el presente documento, para fines de la adecuada formalización e implementación de la estructura de control interno en todas las entidades se concibe que ésta se organice con base en los siguientes cinco componentes: a. Ambiente de control; b. Evaluación de riesgos; c. Actividades de control gerencial; d. Información y comunicación; e. Supervisión, que agrupa a las actividades de prevención y monitoreo, seguimiento de resultados y compromisos de mejoramiento. Dichos componentes son los reconocidos internacionalmente por las principales organizaciones mundiales especializadas en materia de control interno y, si bien su denominación y elementos conformantes pueden admitir variantes, su utilización facilita la implantación estandarizada de la estructura de control interno en las entidades contribuyendo igualmente a su ordenada, uniforme e integral evaluación por los órganos de control competentes.

El control interno es efectuado por diversos niveles jerárquicos. Los funcionarios, auditores internos y personal de menor nivel contribuyen para que el sistema de control interno funcione con eficacia, eficiencia y economía. El titular, funcionarios y todo el personal de la entidad son responsables de la aplicación y supervisión del control interno, así como en mantener una estructura sólida de control interno que promueva el logro de sus objetivos, así como la eficiencia, eficacia y economía de las operaciones.

Para contribuir al fortalecimiento del control interno en las entidades, el titular o funcionario que se designe, debe asumir el compromiso de implementar los criterios que se describen a continuación: i) Apoyo institucional a los controles internos: El titular, los funcionarios y todo el personal de la entidad deben mostrar y mantener una actitud positiva y de apoyo al funcionamiento adecuado de los controles internos. La actitud es una característica de cada entidad y se refleja en todos los aspectos relativos a su actuación. Su participación y apoyo favorece la existencia de una actitud positiva; ii) Responsabilidad sobre la gestión: Todo funcionario público tiene el deber de rendir cuenta ante una autoridad superior y ante el público por los fondos o bienes públicos a su cargo o por una misión u objetivo encargado y aceptado; iii) Clima de confianza en el trabajo: El titular y los funcionarios deben fomentar un apropiado clima de confianza que asegure el adecuado flujo de información entre los empleados de la entidad. La confianza permite promover una atmósfera laboral propicia para el funcionamiento de los controles internos, teniendo como base la seguridad y cooperación recíprocas entre las personas así como su integridad y competencia, cuyo entorno retroalimenta el cumplimiento de los deberes y los aspectos de la responsabilidad; iv) Transparencia en la gestión: La transparencia en la gestión de los recursos y bienes, con arreglo a la normativa respectiva vigente, comprende tanto la obligación de la entidad de divulgar información sobre las actividades ejecutadas relacionadas con el cumplimiento de sus fines así como la facultad del público de acceder a tal información, para conocer y evaluar en su integridad, el desempeño y la forma de conducción de la gestión; v) Seguridad razonable sobre el logro de los objetivos del control interno. La estructura de control interno efectiva proporciona seguridad razonable sobre el logro de los objetivos trazados. El titular o funcionario designado de cada entidad debe identificar los riesgos que implican las operaciones y, estimar sus márgenes aceptables en términos cuantitativos y cualitativos, de acuerdo con las circunstancias.

Una estructura de control interno no puede garantizar por sí misma una gestión eficaz y eficiente, con registros e información financiera íntegra, precisa y confiable, ni puede estar libre de errores, irregularidades o fraudes. La eficacia del control interno puede verse afectada por causas asociadas a los recursos humanos y materiales, tanto como a cambios en el ambiente externo e interno. El funcionamiento del sistema de control interno depende del factor humano, pudiendo verse afectado por un error de concepción, criterio, negligencia o corrupción. Por ello, aun cuando pueda controlarse la competencia e integridad del personal que aplica el control interno, mediante un adecuado proceso de selección y entrenamiento, estas cualidades pueden ceder a presiones externas o internas dentro de la entidad. Es más, si el personal que realiza el control interno no entiende cual es su función en el proceso o decide ignorarlo, el control interno resultará ineficaz. Otro factor limitante son las restricciones que, en términos de recursos materiales, pueden enfrentar las entidades. En consecuencia, deben considerarse los costos de los controles en relación con su beneficio. Mantener un sistema de control interno con el objetivo de eliminar el riesgo de pérdida no es realista y conllevaría a costos elevados que no justificarían los beneficios derivados. Por ello, al determinar el diseño e implantación de un control en particular, la probabilidad de que exista un riesgo y el efecto potencial de éste en la entidad deben ser considerados junto con los costos relacionados a la implantación del nuevo control. Los cambios en el ambiente externo e interno de la entidad, tales como los cambios organizacionales y en la actitud del titular y funcionarios pueden tener impacto sobre la eficacia del control interno y sobre el personal que opera los controles. Por esta razón, el titular o funcionario designado debe evaluar periódicamente los controles internos, informar al personal de los cambios que se implementen y respetar el cumplimiento de los controles dando un buen ejemplo a todos.

Ambiente de control

Interpretando al IAI-España (2013)[6], el componente ambiente de control define el establecimiento de un entorno organizacional favorable al ejercicio de buenas prácticas, valores, conductas y reglas apropiadas, para sensibilizar a los miembros de la entidad y generar una cultura de control interno. Estas prácticas, valores, conductas y reglas apropiadas contribuyen al establecimiento y fortalecimiento de políticas y procedimientos de control interno que conducen al logro de los objetivos institucionales y la cultura institucional de control. El titular, funcionarios y demás miembros de la entidad deben considerar como fundamental la actitud asumida respecto al control interno. La naturaleza de esa actitud fija el clima organizacional y, sobre todo, provee disciplina a través de la influencia que ejerce sobre el comportamiento del personal en su conjunto. Este componente comprende: Filosofía de la Dirección; Integridad y los valores éticos; Administración estratégica; Estructura organizacional; Administración de recursos humanos; Competencia profesional; Asignación de autoridad y responsabilidades; Órgano de Control Institucional. La calidad del ambiente de control es el resultado de la combinación de los factores que lo determinan. El mayor o menor grado de desarrollo de éstos fortalecerá o debilitará el ambiente y la cultura de control, influyendo también en la calidad del desempeño de la entidad.

Filosofía de la Dirección: La filosofía y estilo de la Dirección comprende la conducta y actitudes que deben caracterizar a la gestión de la entidad con respecto del control interno. Debe tender a establecer un ambiente de confianza positivo y de apoyo hacia el control interno, por medio de una actitud abierta hacia el aprendizaje y las innovaciones, la transparencia en la toma de decisiones, una conducta orientada hacia los valores y la ética, así como una clara determinación hacia la medición objetiva del desempeño, entre otros.

Integridad y valores éticos: La integridad y valores éticos del titular, funcionarios y servidores determinan sus preferencias y juicios de valor, los que se traducen en normas de conducta y estilos de gestión. El titular o funcionario designado y demás empleados deben mantener una actitud de apoyo permanente hacia el control interno con base en la integridad y valores éticos establecidos en la entidad.

Administración estratégica: Las entidades requieren la formulación sistemática y positivamente correlacionada con los planes estratégicos y objetivos para su administración y control efectivo, de los cuales se derivan la programación de operaciones y sus metas asociadas, así como su expresión en unidades monetarias del presupuesto anual.

Estructura organizacional: El titular o funcionario designado debe desarrollar, aprobar y actualizar la estructura organizativa en el marco de eficiencia y eficacia que mejor contribuya al cumplimiento de sus objetivos y a la consecución de su misión.

Administración de los recursos humanos: Es necesario que el titular o funcionario designado establezca políticas y procedimientos necesarios para asegurar una apropiada planificación y administración de los recursos humanos de la entidad, de manera que se garantice el desarrollo profesional y asegure la transparencia, eficacia y vocación de servicio a la comunidad.

Competencia profesional: El titular o funcionario designado debe reconocer como elemento esencial la competencia profesional del personal, acorde con las funciones y responsabilidades asignadas.

Asignación de autoridad y responsabilidad: Es necesario asignar claramente al personal sus deberes y responsabilidades, así como establecer relaciones de información, niveles y reglas de autorización, así como los límites de su autoridad.

Órgano de Control: La existencia de actividades de control interno a cargo de la correspondiente unidad orgánica especializada denominada Órgano de Control Institucional, que debe estar debidamente implementada, contribuye de manera significativa al buen ambiente de control.

Evaluación de riesgos

Interpretando al IAI-España (2013)[7], el componente evaluación de riesgos abarca el proceso de identificación y análisis de los riesgos a los que está expuesta la entidad para el logro de sus objetivos y la elaboración de una respuesta apropiada a los mismos. La evaluación de riesgos es parte del proceso de administración de riesgos, e incluye: planeamiento, identificación, valoración o análisis, manejo o respuesta y el monitoreo de los riesgos de la entidad. La administración de riesgos es un proceso que debe ser ejecutado en todas las entidades. El titular o funcionario designado debe asignar la responsabilidad de su ejecución a un área o unidad orgánica de la entidad. Asimismo, el titular o funcionario designado y el área o unidad orgánica designada deben definir la metodología, estrategias, tácticas y procedimientos para el proceso de administración de riesgos. Adicionalmente, ello no exime a que las demás áreas o unidades orgánicas, de acuerdo con la metodología, estrategias, tácticas y procedimientos definidos, deban identificar los eventos potenciales que pudieran afectar la adecuada ejecución de sus procesos, así como el logro de sus objetivos y los de la entidad, con el propósito de mantenerlos dentro de margen de tolerancia que permita proporcionar seguridad razonable sobre su cumplimiento. A través de la identificación y la valoración de los riesgos se puede evaluar la vulnerabilidad del sistema, identificando el grado en que el control vigente maneja los riesgos. Para lograr esto, se debe adquirir un conocimiento de la entidad, de manera que se logre identificar los procesos y puntos críticos, así como los eventos que pueden afectar las actividades de la entidad. Dado que las condiciones, económicas, tecnológicas, regulatorias y operacionales están en constante cambio, la administración de los riesgos debe ser un proceso continuo.

Establecer los objetivos institucionales es una condición previa para la evaluación de riesgos: Los objetivos deben estar definidos antes que el titular o funcionario designado comience a identificar los riesgos que pueden afectar el logro de las metas y antes de ejecutar las acciones para administrarlos. Estos se fijan en el nivel estratégico, táctico y operativo de la entidad, que se asocian a decisiones de largo, mediano y corto plazo respectivamente. Se debe poner en marcha un proceso de evaluación de riesgos donde previamente se encuentren definidos de forma adecuada las metas de la entidad, así como los métodos, técnicas y herramientas que se usarán para el proceso de administración de riesgos y el tipo de informes, documentos y comunicaciones que se deben generar e intercambiar. También deben establecerse los roles, responsabilidades y el ambiente laboral para una efectiva administración de riesgos. Esto significa que se debe contar con personal competente para identificar y valorar los riesgos potenciales. El control interno solo puede dar una seguridad razonable de que los objetivos de una entidad sean cumplidos. La evaluación del riesgo es un componente del control interno y juega un rol esencial en la selección de las actividades apropiadas de control que se deben llevar a cabo. La administración de riesgos debe formar parte de la cultura de una entidad. Debe estar incorporada en la filosofía, prácticas y procesos de negocio de la entidad, más que ser vista o practicada como una actividad separada. Cuando esto se logra, todos en la entidad pasan a estar involucrados en la administración de riesgos. Este componente comprende: Planeamiento de la gestión de riesgos; Identificación de los riesgos; Valoración de los riesgos; Respuesta al riesgo.

Planeamiento de la administración de riesgos: Es el proceso de desarrollar y documentar una estrategia clara, organizada e interactiva para identificar y valorar los riesgos que puedan impactar en una entidad impidiendo el logro de los objetivos. Se deben desarrollar planes, métodos de respuesta y monitoreo de cambios, así como un programa para la obtención de los recursos necesarios para definir acciones en respuesta a riesgos.

Identificación de los riesgos: En la identificación de los riesgos se tipifican todos los riesgos que pueden afectar el logro de los objetivos de la entidad debido a factores externos o internos. Los factores externos incluyen factores económicos, medioambientales, políticos, sociales y tecnológicos. Los factores internos reflejan las selecciones que realiza la administración e incluyen la infraestructura, personal, procesos y tecnología.

Valoración de los riesgos: El análisis o valoración del riesgo le permite a la entidad considerar cómo los riesgos potenciales pueden afectar el logro de sus objetivos. Se inicia con un estudio detallado de los temas puntuales sobre riesgos que se hayan decidido evaluar. El propósito es obtener la suficiente información acerca de las situaciones de riesgo para estimar su probabilidad de ocurrencia, tiempo, respuesta y consecuencias.

Respuesta al riesgo: La administración identifica las opciones de respuesta al riesgo considerando la probabilidad y el impacto en relación con la tolerancia al riesgo y su relación costo-beneficio. La consideración del manejo del riesgo y la selección e implementación de una respuesta son parte integral de la administración de los riesgos.

Actividades de control gerencial

Interpretando al IAI-España (2013)[8], el componente actividades de control gerencial comprende políticas y procedimientos establecidos para asegurar que se están llevando a cabo las acciones necesarias en la administración de los riesgos que pueden afectar los objetivos de la entidad, contribuyendo a asegurar el cumplimiento de estos. El titular o funcionario designado debe establecer una política de control que se traduzca en un conjunto de procedimientos documentados que permitan ejercer las actividades de control. Los procedimientos son el conjunto de especificaciones, relaciones y ordenamiento sistémico de las tareas requeridas para cumplir con las actividades y procesos de la entidad. Los procedimientos establecen los métodos para realizar las tareas y la asignación de responsabilidad y autoridad en la ejecución de las actividades. Las actividades de control gerencial tienen como propósito posibilitar una adecuada respuesta a los riesgos de acuerdo con los planes establecidos para evitar, reducir, compartir y aceptar los riesgos identificados que puedan afectar el logro de los objetivos de la entidad. Con este propósito, las actividades de control deben enfocarse hacia la administración de aquellos riesgos que puedan causar perjuicios a la entidad. Las actividades de control gerencial se dan en todos los procesos, operaciones, niveles y funciones de la entidad. Incluyen un rango de actividades de control de detección y prevención tan diversas como: procedimientos de aprobación y autorización, verificaciones, controles sobre el acceso a recursos y archivos, conciliaciones, revisión del desempeño de operaciones, segregación de responsabilidades, revisión de procesos y supervisión. Para ser eficaces, las actividades de control gerencial deben ser adecuadas, funcionar consistentemente de acuerdo con un plan y contar con un análisis de costo-beneficio. Asimismo, deben ser razonables, entendibles y estar relacionadas directamente con los objetivos de la entidad. Este componente comprende: Procedimientos de autorización y aprobación; Segregación de funciones; Evaluación costo-beneficio; Controles sobre el acceso a los recursos o archivos; Verificaciones y conciliaciones; Evaluación de desempeño; Rendición de cuentas; Revisión de procesos, actividades y tareas; Controles para las Tecnologías de la Información y Comunicaciones (TIC).

Procedimientos de autorización y aprobación: La responsabilidad por cada proceso, actividad o tarea organizacional debe ser claramente definida, específicamente asignada y formalmente comunicada al funcionario respectivo. La ejecución de los procesos, actividades, o tareas debe contar con la autorización y aprobación de los funcionarios con el rango de autoridad respectivo.

Segregación de funciones: La segregación de funciones en los cargos o equipos de trabajo debe contribuir a reducir los riesgos de error o fraude en los procesos, actividades o tareas. Es decir, un solo cargo o equipo de trabajo no debe tener el control de todas las etapas clave en un proceso, actividad o tarea.

Evaluación costo-beneficio: El diseño e implementación de cualquier actividad o procedimiento de control deben ser precedidos por una evaluación de costo-beneficio considerando como criterios la factibilidad y la conveniencia en relación con el logro de los objetivos, entre otros.

Controles sobre el acceso a los recursos o archivos: El acceso a los recursos o archivos debe limitarse al personal autorizado que sea responsable por la utilización o custodia de los mismos. La responsabilidad en cuanto a la utilización y custodia debe evidenciarse a través del registro en recibos, inventarios o cualquier otro documento o medio que permita llevar un control efectivo sobre los recursos o archivos.

Verificaciones y conciliaciones: Los procesos, actividades o tareas significativos deben ser verificados antes y después de realizarse, así como también deben ser finalmente registrados y clasificados para su revisión posterior.

Evaluación de desempeño: Se debe efectuar una evaluación permanente de la gestión tomando como base regular los planes organizacionales y las disposiciones normativas vigentes, para prevenir y corregir cualquier eventual deficiencia o irregularidad que afecte los principios de eficiencia, eficacia, economía y legalidad aplicables.

Rendición de cuentas: La entidad, los titulares, funcionarios y servidores públicos están obligados a rendir cuentas por el uso de los recursos y bienes, el cumplimiento misional y de los objetivos institucionales, así como el logro de los resultados esperados, para cuyo efecto el sistema de control interno establecido deberá brindar la información y el apoyo pertinente.

Documentación de procesos, actividades y tareas: Los procesos, actividades y tareas deben estar debidamente documentados para asegurar su adecuado desarrollo de acuerdo con los estándares establecidos, facilitar la correcta revisión de los mismos y garantizar la trazabilidad de los productos o servicios generados.

Revisión de procesos, actividades y tareas: Los procesos, actividades y tareas deben ser periódicamente revisados para asegurar que cumplen con los reglamentos, políticas, procedimientos vigentes y demás requisitos. Este tipo de revisión en una entidad debe ser claramente distinguido del seguimiento del control interno.

Controles para las Tecnologías de la Información y Comunicaciones: La información de la entidad es provista mediante el uso de Tecnologías de la Información y Comunicaciones (TIC). Las TIC abarcan datos, sistemas de información, tecnología asociada, instalaciones y personal. Las actividades de control de las TIC incluyen controles que garantizan el procesamiento de la información para el cumplimiento misional y de los objetivos de la entidad, debiendo estar diseñados para prevenir, detectar y corregir errores e irregularidades mientras la información fluye a través de los sistemas.

Información y comunicación

Interpretando al IAI-España (2013)[9], se entiende por el componente de información y comunicación, los métodos, procesos, canales, medios y acciones que, con enfoque sistémico y regular, aseguren el flujo de información en todas las direcciones con calidad y oportunidad. Esto permite cumplir con las responsabilidades individuales y grupales. La información no solo se relaciona con los datos generados internamente, sino también con sucesos, actividades y condiciones externas que deben traducirse a la forma de datos o información para la toma de decisiones. Asimismo, debe existir una comunicación efectiva en sentido amplio a través de los procesos y niveles jerárquicos de la entidad. La comunicación es inherente a los sistemas de información, siendo indispensable su adecuada transmisión al personal para que pueda cumplir con sus responsabilidades. Este componente, comprende: Funciones y características de la información; Información y responsabilidad; Calidad y suficiencia de la información; Sistemas de información; Flexibilidad al cambio; Archivo institucional; Comunicación interna; Comunicación externa

Funciones y características de la información: La información es resultado de las actividades operativas, financieras y de control provenientes del interior o exterior de la entidad. Debe transmitir una situación existente en un determinado momento reuniendo las características de confiabilidad, oportunidad y utilidad con la finalidad que el usuario disponga de elementos esenciales en la ejecución de sus tareas operativas o de gestión.

Información y responsabilidad: La información debe permitir a los funcionarios y servidores públicos cumplir con sus obligaciones y responsabilidades. Los datos pertinentes deben ser captados, identificados, seleccionados, registrados, estructurados en información y comunicados en tiempo y forma oportuna.

Calidad y suficiencia de la información: El titular o funcionario designado debe asegurar la confiabilidad, calidad, suficiencia, pertinencia y oportunidad de la información que se genere y comunique. Para ello se debe diseñar, evaluar e implementar mecanismos necesarios que aseguren las características con las que debe contar toda información útil como parte del sistema de control interno.

Sistemas de información: Los sistemas de información diseñados e implementados por la entidad constituyen un instrumento para el establecimiento de las estrategias organizacionales y, por ende, para el logro de los objetivos y las metas. Por ello deberá ajustarse a las características, necesidades y naturaleza de la entidad. De este modo, el sistema de información provee la información como insumo para la toma de decisiones, facilitando y garantizando la transparencia en la rendición de cuentas.

Flexibilidad al cambio: Los sistemas de información deben ser revisados periódicamente, y de ser necesario, rediseñados cuando se detecten deficiencias en sus procesos y productos. Cuando la entidad cambie objetivos y metas, estrategia, políticas y programas de trabajo, entre otros, debe considerarse el impacto en los sistemas de información para adoptar las acciones necesarias.

Archivo institucional: El titular o funcionario designado debe establecer y aplicar políticas y procedimientos de archivo adecuados para la preservación y conservación de los documentos e información de acuerdo con su utilidad o por requerimiento técnico o jurídico, tales como los informes y registros contables, administrativos y de gestión, entre otros, incluyendo las fuentes de sustento.

Comunicación interna: La comunicación interna es el flujo de mensajes dentro de una red de relaciones interdependientes que fluye hacia abajo, a través de y hacia arriba de la estructura de la entidad, con la finalidad de obtener un mensaje claro y eficaz. Asimismo debe servir de control, motivación y expresión de los usuarios.

Comunicación externa: La comunicación externa de la entidad debe orientarse a asegurar que el flujo de mensajes e intercambio de información con los clientes, usuarios y ciudadanía en general, se lleve a cabo de manera segura, correcta y oportuna, generando confianza e imagen positivas a la entidad.

Canales de comunicación: Los canales de comunicación son medios diseñados de acuerdo con las necesidades de la entidad y que consideran una mecánica de distribución formal, informal y multidireccional para la difusión de la información. Los canales de comunicación deben asegurar que la información llegue a cada destinatario en la, cantidad, calidad y oportunidad requeridas para la mejor ejecución de los procesos, actividades y tareas.

Supervisión

Interpretando al IAI-España (2013)[10], el sistema de control interno debe ser objeto de supervisión para valorar la eficacia y calidad de su funcionamiento en el tiempo y permitir su retroalimentación. Para ello la supervisión, identificada también como seguimiento, comprende un conjunto de actividades de autocontrol incorporadas a los procesos y operaciones de la entidad, con fines de mejora y evaluación. Dichas actividades se llevan a cabo mediante la prevención y monitoreo, el seguimiento de resultados y los compromisos de mejoramiento. Siendo el control interno un sistema que promueve una actitud proactiva y de autocontrol de los niveles organizacionales con el fin de asegurar la apropiada ejecución de los procesos, procedimientos y operaciones; el componente supervisión o seguimiento permite establecer y evaluar si el sistema funciona de manera adecuada o es necesaria la introducción de cambios. En tal sentido, el proceso de supervisión implica la vigilancia y evaluación, por los niveles adecuados, del diseño, funcionamiento y modo cómo se adoptan las medidas de control interno para su correspondiente actualización y perfeccionamiento. Las actividades de supervisión se realizan con respecto de todos los procesos y operaciones institucionales, posibilitando en su curso la identificación de oportunidades de mejora y la adopción de acciones preventivas o correctivas. Para ello se requiere de una cultura organizacional que propicie el autocontrol y la transparencia de la gestión, orientada a la cautela y la consecución de los objetivos del control interno. La supervisión se ejecuta continuamente y debe modificarse una vez que cambien las condiciones, formando parte del engranaje de las operaciones de la entidad. Comprende lo siguiente: Prevención y monitoreo; Monitoreo oportuno del control interno; Reporte de deficiencias; Seguimiento e implantación de medidas correctivas; Autoevaluación; Evaluaciones independientes.

Prevención y monitoreo: El monitoreo de los procesos y operaciones de la entidad debe permitir conocer oportunamente si éstos se realizan de forma adecuada para el logro de sus objetivos y si en el desempeño de las funciones asignadas se adoptan las acciones de prevención, cumplimiento y corrección necesarias para garantizar la idoneidad y calidad de los mismos.

Monitoreo oportuno del control interno: La implementación de las medidas de control interno sobre los procesos y operaciones de la entidad, debe ser objeto de monitoreo oportuno con el fin de determinar su vigencia, consistencia y calidad, así como para efectuar las modificaciones que sean pertinentes para mantener su eficacia. El monitoreo se realiza mediante el seguimiento continuo o evaluaciones puntuales.

Reporte de deficiencias: Las debilidades y deficiencias detectadas como resultado del proceso de monitoreo deben ser registradas y puestas a disposición de los responsables con el fin de que tomen las acciones necesarias para su corrección.

Implantación y seguimiento de medidas correctivas: Cuando se detecte o informe sobre errores o deficiencias que constituyan oportunidades de mejora, la entidad deberá adoptar las medidas que resulten más adecuadas para los objetivos y recursos institucionales, efectuándose el seguimiento correspondiente a su implantación y resultados. El seguimiento debe asegurar, asimismo, la adecuada y oportuna implementación de las recomendaciones producto de las observaciones de las acciones de control.

Autoevaluación: Se debe promover y establecer la ejecución periódica de autoevaluaciones sobre la gestión y el control interno de la entidad, por cuyo mérito podrá verificarse el comportamiento institucional e informarse las oportunidades de mejora identificadas. Corresponde a sus órganos y personal competente dar cumplimiento a las disposiciones o recomendaciones derivadas de la respectiva autoevaluación, mediante compromisos de mejoramiento institucional.

Evaluaciones independientes: Se deben realizar evaluaciones independientes a cargo de los órganos de control competentes para garantizar la valoración y verificación periódica e imparcial del comportamiento del sistema de control interno y del desarrollo de la gestión institucional, identificando las deficiencias y formulando las recomendaciones oportunas para su mejoramiento.

Bibliografía

• 1) Aldave Uriarte Juan y Meniz Roque Julio (2013) Control y auditoría gubernamental. Lima. EDIGRABER.

• 2) Bravo Cervantes, Miguel (2013) Control interno gubernamental. Lima. Editorial San Marcos.

• 3) Hernández Celis, Luis Domingo (2013) Control interna y auditoria gubernamental. Lima. Universidad de San Martín de Porres.

• 4) Instituto de Auditores Internos de España-Coopers & Lybrand SA. (2013) Los nuevos conceptos del control interno – Informe COSO. Madrid. Ediciones Días de Santos SA.

• 5) Rodríguez Urbano, Ana Apolonia (2013) Principios y proceso del control gubernamental. Lima. EDIGRABER.

Autor:

Doctor Domingo Hernández Celis

[1] Aldave Uriarte Juan y Meniz Roque Julio (2013) Control y auditor?a gubernamental. Lima. EDIGRABER.

[2] Hern?ndez Celis, Luis Domingo (2013) Control interna y auditoria gubernamental. Lima. Universidad de San Mart?n de Porres.

[3] Rodr?guez Urbano, Ana Apolonia (2013) Principios y proceso del control gubernamental. Lima. EDIGRABER.

[4] Bravo Cervantes, Miguel (2013) Control interno gubernamental. Lima. Editorial San Marcos.

[5] Instituto de Auditores Internos de Espa?a-Coopers & Lybrand SA. (2013) Los nuevos conceptos del control interno ? Informe COSO. Madrid. Ediciones D?as de Santos SA.

[6] Instituto de Auditores Internos de Espa?a-Coopers & Lybrand SA. (2013) Los nuevos conceptos del control interno ? Informe COSO. Madrid. Ediciones D?as de Santos SA.

[7] Instituto de Auditores Internos de Espa?a-Coopers & Lybrand SA. (2013) Los nuevos conceptos del control interno ? Informe COSO. Madrid. Ediciones D?as de Santos SA.

[8] Instituto de Auditores Internos de Espa?a-Coopers & Lybrand SA. (2013) Los nuevos conceptos del control interno ? Informe COSO. Madrid. Ediciones D?as de Santos SA.

[9] Instituto de Auditores Internos de Espa?a-Coopers & Lybrand SA. (2013) Los nuevos conceptos del control interno ? Informe COSO. Madrid. Ediciones D?as de Santos SA.

[10] Instituto de Auditores Internos de Espa?a-Coopers & Lybrand SA. (2013) Los nuevos conceptos del control interno ? Informe COSO. Madrid. Ediciones D?as de Santos SA.