Objetivos de la contabilidad de costos (página 2)

Estudio de métodos y tiempos.

Sus orígenes fueron las investigaciones de F. Taylor y los aportes F. Gilbreth vinculados al análisis de los movimientos para:

• Facilitar las tareas.
• Reducir costos.
• Aumentar la productividad.

Supervisión departamental.

El supervisor tiene contacto directo más cercano con los empleados. Un supervisor no sólo debe ser técnicamente competente sino que también debe saber cómo comunicarse con los empleados, de modo que puedan mantenerse relaciones obrero – patronales satisfactorias y altos niveles de eficiencia.

Control y variación de los costos de la mano de obra.

Las tasas salariales y beneficios sociales que se especifican en los contratos sindicales no son controlables por los niveles inferiores de la administración.

Una política administrativa que evita que se despida a ciertas personas o que trate de estabilizar las operaciones y evitar las fluctuaciones extremas de contratación y cesantías, tiende a estabilizar los costos de mano de obra.

Debido a que las tasas salariales no son controlables y el costo de la mano de obra es, en efecto, fijo, la oportunidad para ejercer el control de los costos radica en el área de la actuación de trabajo o eficiencia.

Productividad y clasificación.

En su estudio se incluye como objetivo el factor productividad, entendido como: "un índice que relaciona la(s) salida(s) de un sistema (es decir, lo producido por el o los productos) con una, varias o todo el conjunto de sus estados. Dicho de otra forma, los bienes y/o servicios producidos con los recursos (o insumos) utilizados". "El cálculo de la productividad implica, entonces, definir el sistema, determinar cuáles son las entradas y salidas e indicar la forma de expresar".

El control de la mano de obra es de tipo concomitante, es decir, siguiendo la labor del operario.

Desde el punto de vista de su posibilidad o conveniencia de identificación en el producto final, recibe igual clasificación que los materiales: directa e indirecta.

A la mano de obra directa, algunos autores la llaman productiva porque entienden que la separación con la indirecta responde a causas distintas a la de los materiales.

Costos de ociosidad.

Surgen del tiempo en que el operario no tiene trabajo para realizar (o produce en menor cantidad a la medida estándar), y constituyen una pérdida que va a dar resultados sin afectar el costo del producto.

Sistemas de retribución y costo de la mano de obra.

Estos sistemas tienen los límites establecidos en las normas que protegen los derechos del trabajador, que al ser de orden público, no admiten la libre contratación. Esta protección agrega a la remuneración nominal un conjunto de beneficios a cargo de la empresa que también son costos que deben ser identificados claramente, ya que por su sistema de liquidación no aparecen periódicamente en la planilla de sueldos y jornales.

El principal componente del costo final de la mano de obra es el salario nominal, que es una función del tiempo de trabajo, al que se le debe sumar la incidencia de:

• Aportes patronales.
• Sueldo anual complementario.
• Presentismo.
• Vacaciones.
• Feriados.
• Enfermedades.
• Accidentes.
• Licencias especiales.

Una de las dificultades particulares que presenta el cálculo del costo total y unitario de la mano de obra la constituyen las variaciones del calendario, especialmente en la determinación de los tiempos de trabajo (meses de 28, 29, 30 o 31 días).

Los costos unitarios mensuales de este factor se ven influenciados por estas causas ajenas a la empresa.

Desde otra perspectiva, el comportamiento de este elemento con relación al volumen de actividad depende de la forma de retribución y cargas sociales.

El ciclo contable sigue un esquema similar al de los materiales, ya que una vez calculados son devengados y trasladados a los departamentos que han utilizado del mismo.

El costo unitario para la fábrica es constante para cada unidad de producto (C.U.M.O.). No obstante, la empresa también mejora su utilidad cuando el trabajador aumenta su productividad por la menor incidencia del resto de sus costos fijos a mayores volúmenes de actividad.

Tiempo.

Para el caso de trabajadores eficientes, en este sistema la empresa incrementa sus utilidades por dos vías: el menor C.U.M.O. y la menor incidencia del resto de los costos fijos, mientras que el operario no goza de un aumento en su ingreso cuando presenta la mencionada capacidad.

Incentivos.

Este método combina los dos anteriores, agregando a una retribución básica fija una variable en función del rendimiento del trabajador.

Cargas sociales.

Constituyen el conjunto de obligaciones vinculadas con los salarios y tienen por objeto la protección del trabajador y su familia.

La doctrina no es unánime en cuanto a si estas cargas deben integrar el costo de este elemento. Algunos opinan que, siendo la misma el factor causal, su devengamiento obviamente tiene relación directa, y por lo tanto deben integrar el costo de la mano de obra.

Otros autores entienden que la absorción de estas cargas debe hacerse a través de los costos indirectos de fabricación.

Se pueden clasificar en:

• Ciertas: inciden afectando una relación porcentual de los salarios. Su cálculo no presenta mayor dificultad.
• Inciertas: su ocurrencia depende de causas o factores que pueden presentarse o no, y en caso afirmativo no se conoce cuándo o en qué magnitud. No obstante, pueden y deben ser cuantificadas. Ej. : presentismo, enfermedades inculpables, indemnizaciones por despido, accidentes de trabajo, licencias, exámenes, fallecimiento de familiares directos, etc. A su vez, estas obligaciones inciertas generan otro tipo de cargas porque también están alcanzadas por determinadas obligaciones ciertas.

Contabilidad de los costos de la mano de obra.

La mano de obra puede remunerarse sobre la base de la unidad de tiempo trabajada, según las unidades de producción o de acuerdo a una combinación de ambos factores. Los sueldos y salarios de ejecutivos, de personal de supervisión, de oficina y de mano de obra indirecta de fabricación, tienden a basarse en unidades de tiempo independientes de la producción.

Los planes de incentivos para individuos y grupos se utilizan frecuentemente como base para la remuneración. La eficiencia puede mejorar aumentando el rendimiento productivo sin aumentar el tiempo para ello, o disminuyendo el tiempo sin disminuir el rendimiento productivo. Ciertos planes de incentivos permiten que el empleado participe de los ahorros que resultan de esta mayor eficiencia.

Un ahorro del tiempo de trabajo también origina un menor costo de producción por unidad de producto, debido a que los costos indirectos de fabricación –cuyo conjunto es generalmente fijo en cantidad total y no varía con los cambios de actividad – pueden repartirse entre un número mayor de unidades de producción.

En el plan de remuneración constante a destajo con un mínimo garantizado por hora, el empleado recibe una tasa garantizada por hora para producir un número estándar de unidades o piezas. Si produce en exceso del estándar, el empleado gana una cantidad adicional por pieza, calculada según la tasa del salario por hora dividido entre el número estándar de piezas por hora.

En el plan 100% de premio o bonificación, el verdadero rendimiento por hora del empleado (promedio para el período de la nómina) se divide entre el rendimiento estándar por hora, con lo cual se obtiene un factor o razón de eficiencia, que se multiplica luego por la tasa salarial por hora del empleado para encontrar las ganancias del empleado para el período.

El plan Taylor de remuneración diferencial a destajo, es un plan de remuneración constante a destajo que simplemente utiliza una tasa por pieza para los índices de producción más bajos, y otra para los índices de producción más elevada por hora.

El plan Gantt de tarea y bonificación, le concede una bonificación al empleado, calculada como porcentaje del pago por hora que está garantizado, cuando su rendimiento por hora alcanza una cierta norma.

Bajo el plan de premios Halsey, el empleado tiene un salario mínimo por hora garantizado y se le paga una cantidad adicional como recompensa por el tiempo de producción efectiva ahorrado al compararse su tiempo estándar de producción.

Los planes de bonificación escalonada (plan de eficiencia de Emerson) ofrecen una escala de bonificaciones, calculada como porcentaje del salario mínimo garantizado, que se gradúa a fin de que esté en concordancia con una escala de factores de eficiencia. El factor de eficiencia se calcula como el tiempo real promedio que se emplea para producir una unidad dividido entre el tiempo estándar.

Bajo un plan de premios por puntos, la producción se mide en puntos, que es la medida que corresponde a un minuto de trabajo. El empleado gana, además del salario mínimo garantizado por hora, una bonificación por cada punto ganado en exceso de la producción estándar. Prima por sobretiempo y bonificaciones por turnos.

El trato contable apropiado que debe darse a estas primas depende de las razones por las que se ha incurrido en el sobretiempo. Esta prima puede agregarse a la mano de obra directa y cargarse al trabajo o departamento responsable del sobretiempo, lo que puede justificarse si se toma un pedido en momentos en que la fábrica está operando a plena capacidad.

Un segundo método (el más utilizado) es el de considerar a la prima por sobretiempo como un elemento de los costos indirectos de fabricación. En la mayoría de los casos, el sobretiempo no puede identificarse con trabajos específicos sino que, más bien, se aplica a todos los trabajos.

Un tercer método es el de excluir íntegramente la prima por sobretiempo del costo de los productos fabricados y tratarla como un gasto del período, lo cual sólo puede hacerse cuando el sobretiempo ha sido causado por ineficiencia o desperdicio del tiempo regular. El costo contable que se da a las bonificaciones por turnos (turnos de noche) es similar al de las primas por sobretiempo. Por lo común, se cargan a los costos indirectos de fabricación.

Contabilidad de los costos relacionados con la mano de obra.

Muchas empresas acumulan los pagos por vacaciones, días feriados y bonificaciones durante todo el año sobre la base de estimaciones y presupuestos. Si no se hace esto, el período durante el cual ocurren estos pagos extras o menor producción, recibe una carga indebida, lo que produce datos comparativos no satisfactorios.

La acumulación se basa en estimaciones. Durante el año, a medida que se incurren los costos directos e indirectos de fabricación, el pago por vacaciones se va acumulando, y se carga, ya sea a Trabajos en Proceso o a Costos Indirectos de fabricación.

Tiempo de preparación.

Frecuentemente, se requiere una considerable cantidad de tiempo y dinero para iniciar la producción. Estos costos se conocen como costos de preparación. La preparación ocurre cuando se está abriendo o reabriendo una planta o proceso o cuando se introduce un nuevo producto en el mercado. Incluyen gastos por el diseño y preparación de las máquinas y herramientas, capacitación de los trabajadores y pérdidas anormales iniciales que resultan de la falta de experiencia. Generalmente, estos costos son muy importantes en un taller de pedidos especiales, donde la naturaleza de cada trabajo es distinta.

Métodos para manejar los costos de preparación:

1. Inclusión de la mano de obra directa. Puesto que los costos de preparación pueden identificarse específicamente con los trabajos, se les trata frecuentemente como un costo de la mano de obra directa y se cargan directamente a Trabajos en Proceso y a los trabajos apropiados. La ventaja de este método es que ofrece una indicación más precisa de los costos reales de los trabajos que la que se obtendría si estos costos se incluyeran en los costos indirectos de fabricación.
2. Inclusión en costos indirectos de fabricación. Si los costos de fabricación se incluyen en la mano de obra directa, se dificulta la preparación del costo unitario de los trabajos similares. Algunos contadores prefieren tratar los costos de preparación como un renglón de costos indirectos de fabricación que se asignarán a todos los trabajos sobre la base de alguna norma de prorrateo.
3. Un cargo a órdenes en proceso y trabajos. Es cargar los costos de preparación directamente a trabajos en proceso y órdenes, pero como un costo separado e identificable más bien que como parte de la mano de obra directa. Este procedimiento facilita la comparación entre los trabajos y los costos unitarios.

Tiempo ocioso.

Frecuentemente, este costo adicional se incluye en el costo de la mano de obra directa y no se contabiliza por separado. Se puede lograr un mejor control de estos costos cargando el tiempo ocioso a costos indirectos de fabricación y a alguna cuenta o cuentas especiales. Al final del mes, la cantidad de tiempo ocioso aparece en el programa de los costos indirectos de fabricación y llega a conocimiento de la gerencia.

Un método alternativo es tratar dichos costos como gastos del período más que como un costo de los productos fabricados. Considera al tiempo ocioso como una pérdida que no es propiamente inventariable.

Prestaciones.

Las prestaciones incluyen una variedad de costos relacionados con la mano de obra (despensa, fondos de pensiones, hospitalización, seguros de vida). Las prestaciones sociales son una parte del costo de la mano de obra de fabricación, directa e indirecta, de los salarios de los vendedores y salarios del personal de oficina general y de administración. Frecuentemente, se incluyen dentro de los costos indirectos de fabricación o se cargan como gastos de venta y administrativos.

Los círculos de control de calidad y su papel en la reducción de costos.

Los círculos de control de calidad tienen sentido como un simple programa dentro del sistema de calidad o  CWQT. Lo esencial, es la estrategia total de la empresa dirigida en forma armónica e integrada a satisfacer las necesidades del cliente (calidad total), a través de cada una de las etapas de producción, en donde, a su vez, cada una de éstas es cliente de la otra en el proceso. Para que se dé el control total de calidad, deben estar presentes los siguientes elementos:

• Compromiso de la alta dirección en políticas de calidad.
• Implementación de esas políticas por la administración.
• Programas intensivos de entrenamiento.
• Participación de todos los empleados en los programas.
• Concepto de "control de hechos".
• Concepto de control en el proceso.
• Concepto de "estar en el mercado".
• Concepto de cliente dentro del proceso productivo.
• Concepto de estandarización.
• Utilización de métodos estadísticos.
• Actividades en grupos pequeños (círculos de control de calidad).

Un círculo de control de calidad es un pequeño grupo para llevar a cabo controles de calidad en forma voluntaria (autónoma, espontánea, independiente, entusiasta) dentro del taller. Este grupo funciona continuamente como parte de las actividades de control de calidad en toda la empresa, con autodesarrollo y desarrollo mutuo, control y mejoramiento en el taller, utilizando técnicas de control de calidad en las que participan todos los miembros.

Los resultados de la aplicación de este método son:

• Se mejoran los niveles de calidad.
• Se mejora la confiabilidad del producto.
• Se aumenta la cantidad de lo producido.
• Se reduce el trabajo defectuoso y el retrabajo.
• Se establece y mejora la técnica.
• Se reducen los gastos de inspección y revisión.
• Se relacionalizan los contactos entre vendedor y comprador.
• Se amplía el mercado.
• Se establecen mejores relaciones entre los departamentos.
• Se reducen los costos.
• Se reducen los datos e informes falsos sobre la empresa y aspectos interrelacionados.

El CWQC tiene un enfoque propio sobre costos y utilidades. Al hacer hincapié en la calidad, las utilidades a largo plazo van a aumentarse. Pero si se le concede importancia a las utilidades a corto plazo, se perderá en la competencia internacional a largo plazo y en las utilidades a largo plazo.

COSTOS INDIRECTOS DE FABRICACIÓN.

Son todos los costos que no están clasificados como mano de obra directa ni como materiales directos. Aunque los gastos de venta, generales y de administración también se consideran frecuentemente como costos indirectos, no forman parte de los costos indirectos de fabricación, ni son costos del producto.

Al contabilizar los CIF se presentan dos problemas:

• Una parte importante de los CIF es de naturaleza fija. Como consecuencia, el CIF por unidad aumenta a medida que disminuye la producción, y disminuye cuando ésta se incrementa.
• A diferencia de los costos de materiales y de mano de obra, el conjunto de los CIF es de naturaleza indirecta y no puede identificarse fácilmente con departamentos o productos específicos.

Es el más complejo de los tres elementos. En general, incluye todos los costos indirectos necesarios para el funcionamiento de una estructura fabril, y que no pueden asignarse directamente a la producción.

Se diferencia por:

• La cantidad de rubros que lo integran.
• La heterogeneidad de cuentas que incluye.
• El disímil comportamiento con relación al volumen de actividad.
• La falta o no conveniencia de su identificación en el producto.
• La necesidad de asignarlos mediante bases y prorrateos.

Conceptos integrantes.

Algunos autores lo caracterizan por exclusión: todos los insumos que requiere la elaboración de un producto y que no sean materiales ni mano de obra directa. Es decir, incluyen:

• Materiales indirectos.
• Mano de obra indirecta.
• Otros costos de producción indirectos: energía, calefacción, alquileres, servicios de comedor, sanidad, seguros contra incendio, depreciaciones bienes de uso.

Evolución.

Su evolución histórica refleja un pronunciado y continuo avance con respecto a los otros dos elementos, por el elevado componente tecnológico de los procesos que economizan materia prima y sustituyen mano de obra directa.

Para el planeamiento y control, cobra especial importancia su clasificación por áreas de responsabilidad, y una adecuada distinción entre los controlables y los no controlables.

Estos costos indirectos de fabricación son los principales responsables de que no se pueda clasificar con precisión el costo exacto por la imposibilidad de su asignación directa al producto.

Naturaleza y clasificación de los CIF.

Se denomina objeto de gasto al artículo u objeto en el cual se ha gastado o se van a gastar fondos. Los CIF pueden subdivirse según el objeto del gasto en tres categorías: materiales indirectos, mano de obra indirecta y costos indirectos generales de fabricación.

Costos generales directos e indirectos de fabricación.

Un costo directo es aquel que puede asignarse específicamente a un segmento del negocio, tal como la planta, departamento o producto. Un costo indirecto no puede identificarse de manera específica con tales segmentos y debe asignarse sobre alguna base elegida para tal propósito.

Comúnmente, la expresión de que un costo es "directo" significa que es directo con respecto al producto.

Generalmente, los costos de materias primas y mano de obra directa son directos con respecto a los departamentos y los productos. Los CIF normalmente son indirectos con respecto a los productos que se están fabricando. Sin embargo, ciertos CIF pueden ser directos con respecto a determinados departamentos (capataz de un determinado departamento, materiales indirectos).

Por conveniencia, ciertos costos de materiales directos y de mano de obra directa que tienen importancia secundaria, se tratan como CIF. En tales circunstancias, técnicamente esta porción de los CIF es directa con respecto al producto.

Todos los CIF son directos con respecto a la planta o fábrica. Sin embargo, algunos de éstos pueden ser indirectos con respecto a los departamentos individuales dentro de la planta (depreciación de la planta, sueldo del gerente).

La relación directa o indirecta entre un costo y un producto es el aspecto más importante para propósitos de costeo de productos. Los costos directos de los productos se asignan directamente a los productos; los costos indirectos de los productos deben asignarse a los productos sobre alguna base.

La mayoría de los costos directos de departamentos son controlables por el supervisor del departamento. Los costos indirectos generales del departamento generalmente no son controlables por el jefe del departamento, porque la persona que los autoriza se encuentra a un nivel administrativo superior.

La distinción entre costos directos e indirectos es especialmente importante para propósitos de costeo de productos siempre que se fabrique más de un producto y para propósitos de control siempre que se utilice más de un departamento en la fabricación de los productos.

Costos indirectos de fabricación de planta y departamento.

Los CIF pueden relacionarse directamente con la planta en su integridad, con los departamentos de servicios, o con los departamentos de producción.

Los costos indirectos de planta incluyen todos los costos relacionados con la fábrica en su integridad, sin distinción de sus departamentos componentes.

La función de estos costos es la de ofrecer y mantener espacio y facilidades para los departamentos de producción y servicios. Por lo tanto, los costos indirectos de planta deben asignarse a estos departamentos.

Los costos de los departamentos de servicio son aquellos costos que pueden atribuirse a la operación de los departamentos de servicio, costos tales como ingeniería industrial, departamento de mantenimiento y departamento de compras. Puesto que la función de los departamentos de servicios es la de prestar servicio a los departamentos de producción, los costos de estos departamentos de servicios deben cargarse a los departamentos de producción sobre alguna base determinada. Después de haber asignado estos costos a los departamentos de servicios para propósitos de costeo de productos, se les describe como "costos asignados a los departamentos de servicio".

Después de haber asignado los costos indirectos de planta y departamentos de servicio, los costos indirectos de un departamento de producción constan de los siguientes rubros:

1. Gastos generales directos de departamento:

• Materiales indirectos utilizados por el departamento.
• Mano de obra indirecta utilizada por el departamento.
• Costos indirectos generales directamente relacionados con el departamento (depreciación maquinaria del departamento).

   2.    Gastos generales indirectos de departamento:

• Costos indirectos de planta asignados (depreciación del segmento de planta utilizado por el departamento).
• Costos asignados a los departamentos de servicios.

Costos generales de fábrica fijos y variables.

Se les puede clasificar de acuerdo con su comportamiento respecto a la actividad de producción y al tiempo. Aquellos costos cuyo monto total cambia o varía según cambia o varía la actividad, se conocen como costos variables. Aquellos costos cuyo monto total no se modifica de acuerdo con la actividad de producción, se llaman costos fijos. Los costos fijos varían con el tiempo más que con la actividad.

Hay tres tipos de costos fijos:

• Costos fijos comprometidos.
• Costos fijos de operación.
• Costos fijos programados.

Los costos de capacidad comprometidos son los costos generados por la planta, maquinaria y otras facilidades empleadas. Los desembolsos para estos activos fijos se hacen irregularmente y se supone que sus beneficios habrán de abarcar un período de tiempo relativamente largo (depreciaciones y amortizaciones).

Los costos fijos de operación son costos que se requieren para mantener y operar los activos fijos (calefacción, luz, seguros, impuestos a la propiedad).

Los costos fijos programados son los costos de los programas especiales aprobados por la gerencia (programa de publicidad, para mejorar la calidad de un producto).

Hay muchos costos indirectos que no varían directamente y en proporción con los cambios en la actividad de producción. Se conocen como semivariables o semifijos. Para mayor facilidad, se los clasifica frecuentemente ya sea como fijos o como variables, hecho que depende de sus características predominantes (salario de capataz).

La distinción entre los costos fijos y los variables depende a menudo de la definición de la gerencia en cuanto a la naturaleza de las actividades de la empresa.

Generalmente, los costos fijos son indirectos con respecto al producto, pero pueden ser directos con respecto al departamento o a la planta. Los costos variables tienden a ser directos con respecto al producto, al departamento y a la planta.

Importancia de las distintas clasificaciones de CIF.

La clasificación de los costos según el departamento que tiene el control principal sobre su incurrencia es útil para el control administrativo de las operaciones. La clasificación según el objeto del gasto puede ser útil para analizar el costo de producción de un producto en sus distintos elementos.

La clasificación en costos fijos y variables es útil en la preparación de presupuestos para operaciones futuras. Los costos clasificados como directos o indirectos con respecto al producto o al departamento son útiles para determinar la rentabilidad de las líneas de producto o la contribución de un departamento a las utilidades de la empresa.

Para propósitos de costeo de los productos, todos los costos incurridos en la fábrica se asignan eventualmente a los departamentos de producción a través de los cuales circula el producto. La acumulación y clasificación de los costos por departamentos se llama generalmente distribución o asignación de costos. los costos que pueden atribuirse directamente al departamento, se asignan directamente. Los costos indirectos de fabricación y los costos de los departamentos de servicios se asignan sobre alguna base a los departamentos de producción y se asignan también a producción a media que ésta pasa por los departamentos.

Generalmente los costos que son directos con respecto a un departamento son controlables, al menos en parte, por ese departamento, mientras que los costos que tienen una relación indirecta con el departamento, no son controlables por el mismo. Por lo tanto, la clasificación de los costos dentro de un sistema de contabilidad de costos según su relación directa o indirecta con determinados departamentos, se acerca al objetivo de clasificarlos de acuerdo con su grado de controlabilidad. De manera similar, los costos que son directos con respecto a un departamento casi siempre son costos variables, mientras que muchos de aquellos costos que tienen una relación indirecta, son de naturaleza fija.

Clasificación.

Según su variabilidad.

• Fijos
• Variables

Según los departamentos.

• Productivos: operan sobre el producto durante todas las etapas de elaboración. Ej. : departamento de corte, ensamblado y pinturas.
• Servicios: sirven de apoyo logístico a los departamentos de producción. Ejemplo: departamentos de mantenimiento, seguridad, usinas propias.

Según su aplicación.

• Sobreaplicados
• Subaplicados

Según el tiempo.

• Reales (históricos): se determinan una vez transcurrido el ejercicio y sobre la base de los costos incurridos.
• Predeterminados: se calculan antes del ejercicio y en función de los presupuestados.

Según el prorrateo.

• Primario
• Secundario
• Terciario

La acumulación de los CIF.

Los CIF pueden acumularse según el objeto del gasto (materiales indirectos, depreciación de planta) en un solo mayor auxiliar que respalda a una sola cuenta de control para toda la fábrica. Sin embargo, generalmente la organización de la fábrica se divide en departamentos, o centros de costos, sobre una base funcional. En tales circunstancias, es útil mantener una cuenta de control de CIF y un mayor auxiliar para cada departamento de producción y servicios dentro de la fábrica.

El tamaño de la empresa, la naturaleza del proceso de fabricación y los niveles de responsabilidad de la gerencia son algunos de los factores que determinan la estructura de las cuentas de costos.

Es muy característico que cada departamento tenga cuentas auxiliares, en las que se clasifican los CIF según el objeto del gasto.

La clasificación de los CIF por departamento facilita el objeto administrativo de control de la contabilidad de costos.

Las personas a cargo de cada departamento son responsables por muchos de los costos en que directamente se ha incurrido dentro de cada departamento.

Para propósitos de control, los CIF imputables a cada departamento se comparan con una cantidad presupuestada estándar.

Las variaciones entre los costos reales y los costos estándar se analiza, y se toman medidas correctivas cuando es posible.

La diferencia aritmética entre la cantidad incurrida y la presupuestada se conoce con el nombre de variación.

Distribución de las cuentas de costos indirectos para propósitos de costeo de productos.

La determinación del costo de los productos fabricados implica la asignación de todos los CIF incurridos durante un período a los productos fabricados durante ese período. Puesto que la producción pasa físicamente sólo por departamentos de producción, y no por los departamentos de servicios, todos los CIF deben asignarse a los departamentos de producción para propósitos del costo de los productos.

Complejidades en el proceso de asignación.

Las etapas en la asignación de costos de uno a otro departamento y luego en la reasignación a un tercer elemento, pueden evitarse si se determinan cuál es la proporción efectiva de cada costo indirecto de fabricación que se asigna eventualmente a cada departamento de producción.

A fin de simplificar el proceso, cuando los departamentos se prestan servicios mutuamente, puede lograrse un grado adecuado de exactitud en la asignación de los costos indirectos, ignorando o pasando por alto tales servicios cuando son más bien inmateriales en cantidad o cuando tienden a anularse mutuamente.

Asimismo, el problema de la asignación circular puede minimizarse asignando en último lugar los costos indirectos de fabricación a aquellos departamentos que reciben la mayor parte de las asignaciones de los otros departamentos.

Acumulación de los costos generales directos de fabricación.

Los costos indirectos de fabricación que tienen relación directa con el departamento de producción o con un departamento de servicios se asignan a la cuenta de costos indirectos de ese departamento. En el caso de accesorios cuyo consumo puede observarse y calcularse, los costos pueden asignarse a los departamentos de servicios y producción sobre la base de los registros de consumo de cada uno de ellos.

Sin embargo, el costo de mantener registros de consumo para estos artículos, puede exceder el valor del mayor grado de exactitud que se obtiene. En tales casos, puede ser económico tratar estos costos como costos indirectos y asignarlos entre los departamentos que están utilizando los artículos, sobre alguna base razonable.

Cuando los trabajadores y las máquinas se emplean en más de un departamento, el costo de sus servicios se convierte en un costo general indirecto de fabricación con respecto a cualquier departamento de producción o servicios.

Los CIF se acumulan y se asignan en forma periódica, generalmente cada mes.

Prorrateos y bases de distribución.

El prorrateo es la cuota parte que cada artículo fabricado debe absorber por este elemento.

Su ciclo contable comienza con el pago o devengamiento de los rubros que lo integran y que se imputan a cada cuenta en particular.

Luego, se asignan conforme a alguna proporción a los departamentos de producción y de servicios (prorrateo primario). Posteriormente, estos costos acumulados en los departamentos de servicios son redistribuidos entre los primeros (prorrateo secundario).

Finalmente, y ya con los costos indirectos concentrados exclusivamente en los departamentos de producción son trasladados a los productos mediante el prorrateo terciario o final.

Uno de los objetivos del sistema de información es calcular un costo unitario, y el camino obligado es determinar el más razonable posible, en función de la característica del problema a resolver (distribución) y de los alcances y confiabilidad de la información disponible.

Para el prorrateo terciario se utilizan cuotas reales o predeterminadas, que se sintetizan en el siguiente esquema: 

En cambio, en los prorrateos primario y secundario se utilizan otras bases que se seleccionan basándose en la representatividad del motivo y magnitud de la cuenta de costos indirectos a distribuir, ej. : alquiler de la fábrica, se prorratea en función de la superficie cubierta de cada departamento; costos del departamento del servicio comedor del personal, se distribuye por número de empleados.

Es un imperativo que el cálculo de una cuota CIF se determine por departamento para que cada proceso o producto reciba el cargo que le corresponde según el uso que se haya hecho de los mismos.

Cálculo:

Cuota CIF = CIF / base de distribución

El empleo de una cuota única – global tipo promedio de CIF sólo es procedente cuando:

1. Se trabaja con un solo departamento o centro de costos.
2. Los productos en los distintos departamentos requieren iguales tiempos de procesos en cada uno de ellos.

Distribución de costos indirectos.

Al proceso de realizar la distribución de costos entre las áreas productivas y de servicio, se le conoce con el nombre de prorrateo primario.

Junto con el problema del prorrateo primario, la organización se enfrenta al de distribuir los costos de los departamentos de servicio entre los departamentos o áreas que se benefician con dichos servicios, lo que se conoce con el nombre de prorrateo secundario.

No es tarea fácil llevar a cabo ambas distribuciones o asignaciones de costos, sobre todo cuando se implanta en la empresa la contabilidad por áreas de responsabilidad, la que descansa en la división entre partidas controlables para fines de la evaluación de la actuación de cada área, de donde resulta un reto muy interesante la implantación de este sistema contable, que trae consigo la necesidad de establecer criterios claros y correctos en la distribución de los costos para evitar que el espíritu de este sistema de información se diluya.

Todos los costos que sean asignados o distribuidos deben aparecer en los reportes de actuación como partidas no controlables, porque se supone que el responsable del área no decidió la forma de la distribución y utilización de cierto servicio.

Un método adecuado para realizar la asignación o distribución de los costos de las áreas de servicio entre los departamentos de línea es el siguiente:

1. Cada departamento de servicio debe elaborar su presupuesto anual, utilizando la técnica de presupuesto de base cero.
2. Se seleccionan las bases para efectuar la reasignación de los costos teniendo en cuenta que el denominador o base que se elija representa lo mejor posible los beneficios que se presentan a los departamentos de operación. Algunas bases comunes son:

• Relaciones industriales: número de empleados.
• Contraloría: partes iguales.
• Mantenimiento: horas máquina.
• Control de calidad: unidades producidas.

3. Se obtiene una tasa de aplicación dividiendo el costo del departamento de servicio por la base elegida de los departamentos en que se va a asignar el costo del mismo: costos presupuestados del departamento / base elegida.
4. Se lleva a cabo la distribución propuesta entre los departamentos que utilizaron el servicio. Recomendaciones:

• Siempre la tasa de aplicación o distribución debe ser aplicada sobre los costos presupuestados del departamento de servicio (para no transferir ineficiencias).
• Nunca la asignación a un departamento de operación debe estar establecida en función de la cantidad de servicio que ha sido solicitado por los demás departamentos.
• De ser posible, se debe controlar el comportamiento de los costos en cada área de servicio por separado.

Costeo basado en las actividades (Método ABC).

Parte del supuesto que las causas que generan los costos son las actividades y no los productos, y que éstos consumen a aquellas, constituyéndose las mismas en el factor vinculante con la producción.

Desagrega todo el proceso fabril en el conjunto de operaciones que lo conforman y asigna los costos indirectos a cada uno de éstas.

Luego, en función de las actividades que consumen los productos se le trasladan esos costos.

Establecidas las actividades y sus costos, lo fundamental es determinar las causas que los originan, para luego ubicar las bases de medición de su uso y en función a las mismas, proceder a su distribución. Estos factores causales se denominan inductores de costos (cost – drivers) que deben ser auténticamente representativos del motivo que ocasionan los costos de las actividades.

En función de estos inductores, se establece el costo unitario que agrega cada actividad al proceso productivo.

Es necesario definir el número de unidades de medición de cada actividad, y el uso que de las mismas hace cada producto en particular.

Este método permite calcular costos unitarios con un mejor grado de aproximación, dada la gran gama en que los mismos se desagregan.

No es un nuevo método de costeo, pero constituye un avance o perfeccionamiento del tradicional sistema de distribución de los CIF. Pero también se debe recurrir a bases para distribuir actividades comunes a distintos productos.

Efecto de los cambios de volumen sobre los cif.

Puesto que una gran parte de los CIF es fija e indirecta con respecto tanto a los productos como a los departamentos, su monto total tiende a permanecer constante a pesar de los cambios en el nivel de las operaciones. Sin embargo, un cambio en el nivel de operaciones puede tener un importante efecto directo sobre los CIF por unidad de producto.

COSTOS DE DISTRIBUCIÓN.

La función de comercialización comprende:

• La búsqueda de nuevos canales de comercialización.
• Uso intensivo de publicidad.
• Programas de capacitación para vendedores.

También significa mejorar presupuestos y gestión de ventas e introducir el análisis y control de las partidas posteriores a la fabricación, es decir, a las ventas.

Estos costos, también llamados de no fabricación, incluyen los costos de distribución constituidos por la suma de los de administración, comercialización y financiación.

C. DISTRIBUCIÓN = C. ADMINISTR. + C. COMERC. + C. FINANC.

Se inician cuando la fábrica entrega el producto terminado, hasta que el mismo llega al mercado final.

Campos.

Se aplican tanto a industrias como a comercios, compañías de seguros, entidades financieras, supermercados, y cualquier tipo de establecimiento minorista y mayorista, ya que incorpora a la contabilidad financiera la técnica de los costos, enriqueciendo la información para determinar rendimientos por renglones, secciones de venta, vendedores, góndolas, sistemas de comercialización, tipos de servicios, etc

Para diseñar un sistema de costos de distribución, se debe respetar la siguiente secuencia:

1. Los costos se agrupan y clasifican de acuerdo a las diferentes funciones de ventas.
3. Se centralizan en un solo concepto las erogaciones correspondientes a una misma función.
4. Los costos o gastos comunes a varias líneas o secciones, es decir, no atribuibles directamente a una determinada función, se distribuyen de la manera más razonable posible (en función a ciertas bases).
5. Una vez calculado el costo de cada una de las funciones que hacen a la generación de ingresos, se compara con sus ventas y de esta manera, se conoce el resultado de cada segmento.

Clasificación.

Las funciones en que se agrupan las cuentas específicas de costos de distribución son:

• De investigación.
• Directos de ventas.
• De entrega.
• Almacenamiento.
• De créditos.
• Financieros.
• De publicidad.

Cada uno de estos grupos constituye una cuenta de control, que tiene un mayor auxiliar para los rubros más importantes como: alquileres, sueldos, energía, depreciaciones, impuestos, etc.

Estos costos de distribución se analizan en función de:

• Productos.
• Zonas.
• Tipos de clientes.
• Sistemas de ventas.
• Localización geográfica.
• Elementos de ventas.

COSTOS POR ÓRDENES DE FABRICACIÓN.

Los consumos de los elementos se acumulan e identifican por cada orden o encargo, lo que posibilita conocer el costo de cada pedido u orden.

Tipo de actividad de producción:

Es especialmente apropiado cuando la producción consiste en trabajos o procesos especiales más que cuando los productos son uniformes y el patrón de producción es repetitivo o continuo. También se emplea cuando el tiempo requerido para fabricar una unidad de producto es relativamente largo y cuando el precio de venta depende estrechamente del costo de la producción. También se encuentra en compañías que producen diversos artículos, cuando la producción se programa por trabajos (tornillos y tuercas).

En síntesis, se aplica en industrias que realizan trabajos especiales, a pedido de clientes, para stock, con productos no estándar de diseño o especificaciones particulares. Ejemplos: imprentas, mueblerías, talleres mecánicos o de reparación en general, electrodomésticos, construcciones, obras viales, vidrio indumentaria, zapatos, etc.

Los costos que pueden identificarse con un determinado trabajo, como por ejemplo los de materiales y de mano de obra se cargan directamente a ese trabajo tan pronto se les identifica. Los costos que no están directamente relacionados con ningún trabajo en particular, se asignan a todos los trabajos sobre alguna base de prorrateo.

La mayoría de los costos indirectos de fabricación están dentro de la última categoría aunque algunos, como los del tiempo de preparación de máquinas, primas de sobretiempo y diseños de ingeniería, frecuentemente se cargan en forma directa a los trabajos aplicables. Las tasas de costos indirectos predeterminadas son particularmente útiles para el costeo de las órdenes de trabajo. Puesto que los costos indirectos reales no pueden identificarse sino hasta el fin del mes o del año, los costos del trabajo no pueden conocerse inmediatamente después de su terminación si no se recurre a las tasas de costos indirectos.

Registro de las órdenes de trabajo.

Debido a que la producción no tiene un ritmo constante, se requiere una planeación cuidadosa para lograr la utilización más económica del potencial humano y de la maquinaria. La planeación de la producción comienza con el recibo de un pedido por cliente. Esta es la base para la preparación y emisión a la fábrica de una orden de producción. La orden de producción contiene información e instrucciones para la fábrica con respecto a las especificaciones del producto, el período de tiempo para la fabricación, recorrido de la producción, máquinas a utilizarse, etc.

Hoja de costos:

El documento de contabilidad que se usa es llamado "hoja de costos de trabajo", que contiene la acumulación de costos para cada trabajo, subdividida en las principales categorías de costos, a medida que se hacen las requisiciones de materiales y se incurre en la mano de obra, se anotan los trabajos pertinentes en los formularios de requisición de materiales y boleta de tiempo.

Resume en forma separada los consumos de los elementos demandados por cada orden o trabajo. La información para su elaboración se obtiene de:

• Requisiciones de materiales.
• Tarjetas de tiempos.
• Cuotas de costos indirectos de fabricación.

Los materiales y la mano de obra directa se cargan a cada trabajo conforme a la identificación de las requisiciones de materiales y de las tarjetas de tiempos. En cambio, los costos indirectos se aplican en función a las bases de distribución.

La hoja de costos de los trabajos constituye un mayor auxiliar para la cuenta trabajos en proceso. En cualquier momento, el saldo en esta cuenta es igual a los saldos sumados de las hojas de costos de trabajos. Cuando se termina un trabajo, el costo se totaliza en la hoja de costos y se usa como base para trasladar el costo de la orden a Productos Terminados o Costo de Ventas.

Contabilización.

En este método generalmente se realizan distintos tipos de trabajos que reciben las siguientes denominaciones:

• Producto: artículo íntegramente fabricado en la planta.
• Ensamble: la producción consiste en el armado de partes, o en la combinación de varios sub-ensambles.
• Sub-ensamble: combinación de dos o más partes. En este caso, generalmente ambas órdenes se emiten al mismo tiempo.
• Partes componentes: se fabrican para stock y posterior armado o ensamble a pedido, es decir, son conjuntos de dos o más piezas. Las partes componentes se emiten por separado a las de ensamble.
• Piezas: son materiales ya elaborados que se utilizan en el armado del producto.
• Órdenes de mejoras: consisten en equipos, instalaciones, herramientas, etc., fabricados y para uso propio de la empresa, es decir, bienes producidos en la misma planta.

COSTOS POR PROCESOS.

En las empresas que utilizan el sistema de fabricación por procesos, se elaboran productos relativamente estandarizados para tenerlos en existencia.

Corresponde a técnicas de producción masiva.

La división del trabajo y la mecanización expandieron el uso de procesos continuos y por departamentos, y perfiló el sistema de costos por procesos.

Procesos de producción:

Un proceso es una entidad o sección de la compañía en la cual se hace un trabajo específico, especializado y repetitivo. Algunos términos que se usan son: departamentos, centros de costos, centro de responsabilidad, función y operación.

Cualquier proceso puede utilizarse para la fabricación de varios productos. También, cualquier producto puede requerir procesamiento en varios procesos. El plan de producción depende de las características técnicas del diseño de producto y proceso.

Además de la naturaleza del diseño del producto y del proceso, la organización y distribución de la planta también determina la relación de los procesos entre sí (si se van a arreglar como procesos en secuencia o como procesos paralelos). Los procesos paralelos operan independientemente unos de otros. La producción de uno de estos procesos paralelos no se convierte en materia prima ni insumo para el otro. Cuando un proceso recibe la producción de otro proceso, ambos procesos están dentro de un arreglo secuencial. Requisitos:

Se aplica en industrias que trabajan en forma continua o en serie y en las que los artículos demandan procesos similares, y en las que se van transformando por etapas la materia prima hasta que alcanza el grado de producto terminado.

Los artículos, en su mayoría homogéneos, consumen iguales costos de materiales, mano de obra e indirectos de fabricación; en procesos paralelos o secuenciales y en los que las unidades se miden en términos físicos (litros, kilos, metros).

El costo unitario se calcula mediante un promedio entre la suma de los costos consumidos por los departamentos o procesos en un período, y las cantidades producidas en el mismo.

Es un sistema simple y económico, porque no existen trabajos individuales ni cálculos específicos por elemento.

Se lo puede aplicar cuando:

• Se trata de productos estándar u homogéneos.
• Existen elevados volúmenes de producción.

La imposibilidad de conocer los costos consumidos por cada tipo de trabajo, hace que las erogaciones no se acumulen por elemento, por lo tanto no se utiliza la hoja de costos.

Los elementos se cargan a los departamentos o procesos, y se van transfiriendo de uno a otro, determinando valores:

• Productos transferidos.
• Inventarios de producción en proceso.

En este sistema, el traslado recíproco o secuencial entre procesos es lo habitual.

La contabilidad de costos por procesos.

Se hace hincapié en la acumulación de costos para cierto período de tiempo (por ejemplo, un mes), por procesos, departamentos, funciones o centros de costos, por los cuales es responsable un gerente.

Los costos que son directos con respecto a los procesos o departamentos son los que tienen importancia a los fines del control.

Los costos que se relacionan directamente con el producto también se relacionan directamente con los procesos. Sin embargo, para propósitos de costeo de los productos, los costos que tienen una relación indirecta con los procesos se asignan a éstos sobre alguna base razonable.

Después de acumular los costos para cada departamento o proceso, se preparan los informes de control y la información para la gerencia.

Los costos por los cuales es responsable cada gerente de departamento o proceso, se comparan con alguna medida de actuación (asignaciones presupuestales, costos estándar o resultados de períodos anteriores).

Una vez que se ha obtenido la información de control de las cuentas de costos, todos los elementos del costo de producción se "pasan" por las cuentas del proceso con el fin de determinar el costo de fabricación total de los productos terminados. El inventario de apertura de trabajos en proceso más los tres elementos del costo de producción que se ponen en proceso durante un período de tiempo deben contabilizarse.

El flujo de costos por las cuentas se realiza acreditando un proceso y cargando el siguiente proceso (o productos terminados) por el costo de los artículos transferidos. Los saldos restantes en las cuentas del proceso forman el inventario de trabajos en proceso.

El costo unitario del producto se obtiene dividiendo las unidades de productos fabricados o procesados entre el costo de los artículos fabricados o procesados. Estos costos unitarios se van acumulando a medida que se pasan de uno a otro departamento en una situación de proceso secuencial, de modo que el producto terminado soporta el costo acumulativo de todas las operaciones realizadas.

Estos datos de costo del producto se usan luego para la determinación de la utilidad, costeo del inventario y en la toma de decisiones administrativas, tales como la fijación de precios.

Inventario de trabajos en proceso:

Parte de la dificultad para determinar el costo del inventario de trabajos en proceso se debe al hecho de que la producción no terminada puede ubicarse en uno o en todos los procesos de producción, así como entre procesos, en un arreglo de proceso secuencial. Por ser más conveniente, los inventarios entre procesos se consideran como inventarios en proceso del proceso anterior.

Deben calcularse los distintos inventarios y sumarse juntos para constituir el inventario total de trabajos en proceso a usarse en el estado de costo de productos fabricados y en el balance general.

Para poder asignar los costos de producción, ya sea a los artículos terminados y transferidos de un proceso, o a aquellos que forman el inventario final de los trabajos en proceso, se debe conocer la forma en que se agregan los materiales a la producción.

En general, los materiales pueden agregarse al producto al comienzo de la etapa del procesamiento, continuamente a través de todo el procesamiento, en ciertas etapas de terminación, o al final del proceso.

Generalmente se supone que los costos de mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación se asignan al producto uniformemente a través del procesamiento.

Registración.

En la etapa de producción, se utilizan tantas cuentas como departamentos fabriles tiene el proceso.

Cada uno de éstos es debitado por el consumo de los elementos y acreditado por el costo de las unidades trasladadas al siguiente o al almacén de productos terminados, según sea el caso, representando su saldo – al fin del período – el inventario de producción en proceso.

Costo unitario.

El cálculo del costo unitario se realiza, entre otros, mediante el método de los cinco pasos, que sigue la secuencia:

1. Producción procesada computable.
3. Costo unitario.
4. Costo unitario promedio.
5. Costo de la producción terminada.
6. Costo inventario final producción en proceso.

Estos pasos se vinculan con los siguientes conceptos:

• Costos incurridos: los consumidos por los tres elementos y durante un período.
• Producción procesada: cantidad de producción en elaboración en un período, en términos de unidades equivalentes.
• Costos unitarios: cociente entre los costos del período y la producción procesada computable.
• Producción procesada computable: se calcula por elemento y mediante la siguiente fórmula:

Producción terminada + Inv. Final de Prod. En Proc. – Inv. Inicial de Prod. En Proc.

Ambos inventarios expresados en términos de producción equivalente.

Producción equivalente.

Como los elementos no se incorporan de la misma forma a los procesos, sino que lo hacen en distintos tiempos y cantidades, surge una dificultad para el cálculo del costo unitario, que se supera con el concepto de producción equivalente.

La producción equivalente es el número de artículos que se terminarían si todos los costos o esfuerzos del período se aplicaran exclusivamente a terminar unidades. Dicho en otros términos: la medición del trabajo realizado en un departamento en base a productos totalmente finalizados.

Se calcula estableciendo el grado de avance o de terminación de la producción en proceso, sea tanto inicial como final.

El cálculo del grado de terminación o de avance es competencia del ingeniero de fábrica, no es tarea del administrador ni de contadores.

La valuación de los inventarios de las cuentas de proceso se efectúa utilizando el concepto de producción equivalente.

El cálculo de los costos finales depende de la forma de producción, ya que se presentan muchas variantes:

• Producción de un solo artículo con incorporación total de materiales en el primer proceso.
• Fabricación de un solo producto, utilizando materia prima en todos los departamentos.
• Producción de varias manufacturas, con materiales separados para cada uno o no, y con incorporación en el primer proceso de materiales, o en todos los departamentos.

Importancia de los datos de costos unitarios.

Es indispensable conocer los costos unitarios del producto si se quiere hacer un costeo del inventario, o medir las utilidades. Los datos de costos unitarios también pueden ser útiles para el control de los costos y la toma de decisiones. Algunas compañías preparan informes sobre un período regular, por ejemplo, meses, trimestres, etc., en los cuales se compara la utilidad bruta real por unidad con la utilidad bruta estándar. Este tipo de información puede conducir a que se tomen medidas en cuanto a los precios, o puede concentrar la atención en las áreas potenciales de reducción de costos.

Costos de procesos y medición de utilidades internas:

 Para que la gerencia pueda evaluar la actuación de un determinado departamento (medir las utilidades internamente) en términos de la relación entre los insumos de costo y el valor de mercado de la producción de ese departamento, las transferencias entre departamentos pueden hacerse tomando como base el valor de mercado en lugar del costo.

PRODUCCIÓN CONJUNTA O CONEXA.

Los costos conjuntos son los desembolsos que demandan los artículos cuya producción se inicia en un proceso único durante el cual los productos no se pueden identificar. Esta individualización recién se conoce en otra etapa – denominada punto de separación – en la cual aparecen varios productos.

Causas.

El problema lo constituye la inexistencia de bases de distribución racionales y técnicas para la justa distribución de los costos comunes incurridos en el proceso inicial entre los productos que luego surgen del mismo.

El productor no tiene opción de elegir la variedad ni el tipo de artículo a producir. La materia prima tiene un condicionamiento o restricción que necesariamente da lugar a una producción múltiple.

Además, esta restricción imposibilita sustituir o modificar las proporciones que guardan entre sí los productos. Las cantidades de cada uno de ellos son generalmente constantes con relación a la materia prima procesada, o sea que el condicionamiento define:

• Número de productos.
• Tipos de productos.
• Proporciones.

Productos múltiples, conexos, coproductos y subproductos.

Como no se puede calcular la parte del costo inicial común correspondiente a cada producto, tampoco se conoce el costo individual – ni su utilidad, ni su rentabilidad – lo que condiciona fuertemente las decisiones.

En situaciones de producción conjunta o conexa, los costos no cumplen la totalidad de los objetivos planteados como parte de su misión. De todos modos, aportan un método para la toma de decisiones válido y confiable.

Coproductos: productos de similar importancia relativa conforme al objeto de la empresa.

Subproductos: producto derivado de un principal, es decir, de menor importancia relativa.

Desechos: material sobrante de un proceso de producción que tiene un valor de realización.

Desperdicios: ídem anterior, pero no tiene un valor de realización, por lo que su eliminación significa un costo que aumenta los de producción.

A dos o más productos de una misma materia prima o proceso de varias materias primas y procesos, se les conoce como productos conexos (o coproductos) o producto principal y subproductos. La determinación de si dos productos que resultan de los mismos costos deben clasificarse como productos conexos o como un producto principal y subproducto, depende principalmente de los objetivos y políticas de la gerencia. No existe un criterio definitivo.

Generalmente, la diferenciación tiende a basarse en las ventas relativas del producto. Si los ingresos de cada uno de los productos son casi iguales en cantidad o al menos importantes en relación con los ingresos totales, se los trata como productos conexos. Si los ingresos de un producto son relativamente menores en importancia, el producto debe ser clasificado como un subproducto.

En términos del criterio de las ventas relativas, es posible que en un momento determinado, un subproducto se convierta en un producto conexo y viceversa.

Otro criterio que se aplica para hacer la distinción incluye los objetivos declarados del negocio, el patrón de utilidades deseado, la necesidad de un mayor grado de procesamiento antes de las ventas, y la seguridad de los mercados. Por ejemplo, un producto relativamente importante, con un mercado inseguro, podría clasificarse como un subproducto más que como producto conexo.

Naturaleza de las actividades de fabricación y clasificación de los productos.

Generalmente, las actividades de fabricación pueden clasificarse:

1. Como actividades de sintetización o fabricación propiamente dicha. La construcción de edificios, fabricación de muebles o de equipos, y otros tipos de actividades en las cuales las materias primas y las piezas componentes se ensamblan juntas para sintetizar o formar parte del producto final.
2. Como actividades de tipo analítico. Las materias primas se analizan o subdividen en varios productos principales. En el empaquetamiento de carne, la res se divide en diferentes cortes de carne, cuero, fertilizantes, etc. Mediante la refinación del petróleo se convierte petróleo crudo en diversos productos terminados.

Las situaciones más complejas de costos conexos se encuentran en el tipo de fabricación analítica. Sin embargo, los costos conexos se producen, incluso en industrias de ensamblado. Muchos costos indirectos de fabricación tienen una relación indirecta con los procesos y los productos, es decir, dos o más productos pueden recibir servicios en conjunto de una sola instalación o de otro costo indirecto.

Sin embargo, debe observarse otra importante diferencia: se presume o supone que la base elegida para asignar los costos indirectos refleja la manera en que los costos indirectos realmente fluyen hacia los procesos o productos. En otras palabras, existe la suposición de que los costos indirectos pueden relacionarse o identificarse con procesos o productos específicos. Cuando se elaboran productos conexos, esta suposición generalmente no tiene garantías, y la base para asignar los costos totales a los productos es en su mayor parte arbitraria.

Asignación de costos en la etapa conjunta.

Permite establecer la utilidad de los coproductos, mediante la diferencia:

Pero el costo de producción del artículo A es igual a los costos específicos (posteriores al punto de separación) y a la parte de los comunes iniciales. Pero a este último no se lo puede determinar con equidad, por lo tanto se calcula sobre la base de criterios subjetivos.

El objeto de la contabilidad de costos de los productos conexos es el de asignar una parte de los costos conexos totales a cada producto conexo, de modo que puedan calcularse los costos unitarios de producto y prepararse el balance general. Esencialmente, el problema radica en la asignación de costos.

Los métodos contables más utilizados distribuyen los costos comunes iniciales (siempre con el alcance indicado) en función a:

• La producción. (Medición física de la producción). Los costos conexos se asignan a los productos conexos sobre la base de las unidades físicas de producción, es decir, kilos, toneladas, litros, etc. Este método generalmente no puede usarse cuando la producción consta de distintos tipos de unidades, por ejemplo, líquidos y sólidos, a menos que se los pueda igualar. El uso de unidades de producción para asignar los costos conexos se justifica muy pocas veces.
• El precio de venta.
• Medición del costo unitario promedio. No se hace ningún esfuerzo por calcular costos separados para cada uno de los productos conexos. Se calcula un costo promedio para todos los productos. La premisa subyacente es que, puesto que los costos conexos no pueden realmente identificarse como productos específicos, los costos unitarios promedio son tan satisfactorios como cualquier otra base para la medición de los ingresos.
• La venta (producción por precio). (Valor de venta relativa de producción). Multiplicando el número de unidades fabricadas por el precio de venta, se halla el valor de venta de la producción. La porción de costos conexos totales asignada a cada producto es igual a la proporción entre el valor de venta de la producción de cada producto y el valor de venta de toda la producción. El uso de este método para asignar los costos conexos presupone la existencia de una relación entre el precio y el costo, lo cual no implica que los costos del producto sean la base para fijar los precios. Por el contrario, los precios de los productos conexos tienden a basarse en la competencia inter-industrial, en los suministros en existencia, en las condiciones del mercado mundial y en otras consideraciones. Este método da como resultado una igualdad de márgenes de utilidad de los productos.
• La venta, menos costos posteriores al punto de separación. Cuando uno o más productos requieren procesamiento adicional, después del punto de separación, se usa una variación del método de valor de venta relativo a la producción. Estos costos de procesamiento identificables por separado, se restan de los precios de venta. La resultante contribución neta del producto en el punto de división se aplica luego a la producción para que sirva de base a la asignación de los costos conexos.
• La conjunción de varios métodos, que se denominan analíticos.
• Las relaciones estándar. (Método del rendimiento estándar). Los costos de las materias primas y procesos se asignan a los productos conexos sobre la base de rendimientos estándar.

Cuando la producción es múltiple, no se puede:

• Vincular los productos con determinados costos de la etapa inicial.
• Modificar las cantidades que de cada uno de ellos pueden fabricarse.
• Conocer los costos de cada línea.
• Determinar las utilidades.
• Adoptar decisiones basadas en los métodos de valuación indicados.

Dicho más directamente el uso de los costos de los productos conexos para tomar decisiones administrativas, con frecuencia dará como resultado decisiones erróneas.

En este tipo de decisiones, deben reconocerse otras consideraciones aparte de los costos. Por ejemplo, una compañía puede preferir vender en vez de realizar procesamientos adicionales debido a la dificultad de obtener materiales o mano de obra para el procesamiento adicional, o porque no desean proyectar sus esfuerzos en esa dirección. O, por el contrario, la empresa puede decidirse a favor del procesamiento adicional a pesar de las consideraciones de costos para mantener un personal de trabajo estable.

El costo unitario derivado de un producto conexo generalmente no debe usarse para determinar precios de venta. Ante la existencia de costos conexos, sólo los ingresos y costos totales son pertinentes, y no los ingresos y costos de los productos individuales.

A este respecto, frecuentemente es posible alterar la mezcla de producto de los productos conexos. Cuando se da este caso, se asigna mayor importancia a la obtención de la mezcla de producto que produce una maximización del ingreso marginal.

Métodos de costeo de los subproductos.

Bajo el método de costeo de los subproductos, se supone que por lo menos uno de los productos que constituyen la producción de la empresa tiene importancia secundaria con relación a los ingresos derivados de las ventas relativas o de cualquier otro criterio que se aplique. Si los ingresos derivados del producto secundario son casi insignificantes, al producto se lo llama material de deshecho o sobrante. Otros artículos tangibles que surgen del proceso de producción pero que no tienen ningún valor de venta se conocen como desperdicios.

El método de contabilidad de los subproductos supone que el producto secundario tiene algún valor en el mercado. Por lo tanto, el método tiene aplicación cuando el valor comercial del producto secundario es bastante importante, pero no tanto como el valor de venta de la producción del producto principal, y también cuando el valor de venta del producto secundario es relativamente menor (material de deshecho). Dentro del término producto secundario incluimos tanto a los subproductos como a los materiales de deshecho.

Bajo el método de contabilidad de los subproductos, el valor estimado en el mercado o de venta del producto secundario se deduce del costo de producción total incurrido para la producción de todos los productos, principales y secundarios. Esta cantidad residual se asigna luego al producto o productos principales, empleando el método de los costos conexos si existen productos conexos. El producto secundario se asienta en el inventario a su valor comercial estimado.