§ Autoridades gubernamentales como la SHCP y el IMSS, etc.
En el caso que nos ocupa, para el dictamen del comisario, los principales usuarios son los accionistas.
3. MARCO LEGAL
3.1 Ley General de Sociedades Mercantiles
Veamos que nos dice la LGSM sobre la vigilancia de la sociedad anónima, en su artículo 164:
La vigilancia de la sociedad anónima estará a cargo de uno o varios comisarios, temporales y revocables, quienes pueden ser socios o personas extrañas a la sociedad.
"La limitada y periódica participación individual de los socios al desarrollo de la gestión social en las sociedades anónimas, la existencia de accionistas sin la suficiente competencia para protegerse por si mismos y tomar decisiones diarias en los órdenes jurídico, financiero y económico hacen necesaria la institución del Órgano de Vigilancia, que se trata en esta sección.
Para Wieland es el órgano encargado de vigilar permanentemente la gestión social, con independencia de la administración y en interés de la sociedad.
Mucho se ha criticado la regularización de esta institución, Mantilla Molina, considera que debe suprimirse como órgano necesario de la sociedad anónima, a menos que sea regulada en tal forma que garantice su eficaz funcionamiento. Las reformas de diciembre de 1980 han dignificado un tanto al órgano de vigilancia.
En efecto, dado que los comisarios son nombrados por las mayorías en Asamblea, su eficacia es relativa, toda vez que son esas mayorías las que nombran administradores.
Consideremos que buena medida seria que fueran las minorías quienes nombraran al Órgano de Vigilancia y mejor aún, que sus integrantes fueran nombrados entre contadores públicos o auditores, objetivo lejano y que en Inglaterra ha dado muy buen resultado.
3.2 Impedimentos para ser comisarios
No podrán ser comisarios (Art. 165):
I.- Los que conforme a la ley estén inhabilitados para ejercer el comercio;
ll.- Los empleados de la sociedad, los empleados de aquellas sociedades que sean accionistas de la sociedad en cuestión, por más de un veinticinco por ciento del capital social, ni los empleados de aquellas sociedades de las que la sociedad en cuestión sea accionista en más de un cincuenta por ciento;
lll,- Los parientes consanguíneos de los administradores en línea recta sin limitación de grado, colaterales dentro del cuarto y los afines dentro del segundo.
3.3 Facultades y obligaciones de los comisarios
Son facultades y obligaciones de los comisarios (Art. 166):
I.- Cerciorarse de la constitución y subsistencia de la garantía que exige el artículo 152, dando cuenta sin demora de cualquier irregularidad a la asamblea general de accionistas;
Artículo, 152. Garantías de administradores o gerentes
Los administradores y los gerentes prestarán la garantía que determinen los estatutos o, en su defecto, la asamblea general de accionistas, para asegurar las responsabilidades que pudieran contraer en el desempeño de sus cargos.
ll.- Exigir a los administradores una información mensual que incluya por lo menos un estado de situación financiera y un estado de resultados;
lll.- Realizar un examen de las operaciones, documentación, registro y demás evidencias comprobatorias, en el grado y extensión que sean necesarias para efectuar la vigilancia de las operaciones que la ley les impone y para poder rendir con fundamento el dictamen que se menciona en le siguiente inciso;
IV.- Rendir anualmente a la asamblea general ordinaria de accionistas un informe respecto a la veracidad, suficiencia y razonabilidad de la información presentada por el consejo de administración a la propia asamblea de accionistas. Este informe deberá incluir por lo menos:
A).- La opinión del comisario sobre si las políticas y criterios contables y de información seguidas por la sociedad son adecuados y suficientes tomando en consideración las circunstancias particulares de la sociedad.
B).- La opinión del comisario sobre si esas políticas y criterios han sido aplicados consistentemente en la información presentada por los administradores.
C).- La opinión del comisario sobre si, como consecuencia de lo anterior, la información presentada por los administradores refleja en forma veraz y suficiente la situación financiera y los resultados de la sociedad.
V.- Hacer que inserten en el orden del día de las sesiones del Consejo de Administración y de las asambleas de accionistas, los puntos que crean pertinentes;
Vl.- Convocar a las asambleas ordinarias y extraordinarias de accionistas, en caso de omisión de los administradores y en cualquier otro caso que lo juzguen convenientes;
Vll.- Asistir con voz, pero sin voto, a todas las sesiones del Consejo de Administración a los cuales deberán ser citados;
Vlll.- Asistir con voz pero sin voto a las asambleas de accionistas; y
IX.- En general vigilar ilimitadamente y en cualquier tiempo las operaciones de la sociedad.
LSM 143,152,155,172 al 177, 178,181,183,184,186,193,194,197.
"Recordemos que el articulo 155 consigna la facultad de los comisarios para nombrar administradores provisionales.
El precepto establece una serie de facultades que son de ejercicio obligatorio. Poderes – Deberes, al decir de Rodríguez y Rodríguez, que de no observarse, harían inútil su funcionamiento e inalcanzable sus objetivos.
3.4 Impulso al órgano de vigilancia con denuncias concretas
Artículo 167. Cualquier accionista podrá denunciar por escrito a los comisarios los hechos que estime irregulares en la administración, y éstos deberán mencionar las denuncias en sus informes a la asamblea general de accionistas y formular acerca de ellas las consideraciones y proposiciones que estimen pertinentes.
Derecho de vigilancia indirecta que la ley otorga a los accionistas los cuales independientemente de su representación en el capital social, pueden impulsar al órgano de vigilancia con denuncias correctas. Lamentablemente la única obligación que el precepto impone a los comisarios, es la de incluir las denuncias en sus informes a la asamblea y opinar en relación a los mismos.
3.5 Ausencia total de comisarios
Artículo 168. Cuando por cualquier causa faltare la totalidad de los comisarios, el consejo de administración deberá convocar, en el término de tres días, a asamblea general de accionistas para que ésta haga la designación correspondiente.
Si el consejo de administración no hiciere la convocatoria dentro del plazo señalado cualquier accionista podrá ocurrir a la autoridad judicial del domicilio de la sociedad para que éste haga la convocatoria.
En el caso de que no se reuniere la asamblea o de que reunida no se hiciere la designación, la autoridad judicial del domicilio de la sociedad, a la solicitud de cualquier accionista, nombrará los comisarios, quienes funcionarán hasta que la asamblea general de accionistas haga el nombramiento definitivo.
"La falta de un comisario en un órgano colegiado de vigilancia no hace aplicable el procedimiento que prevé el articulo en tanto que, los restantes, son individualmente responsables de la eficiencia de su funcionamiento; pero resulta inútil en la práctica, cuando el comisario es único, ya que el procedimiento judicial lamentablemente retarda el nombramiento. Generalmente es recomendable esperar la asamblea anual a que se refiere el articulo 181.
3.6 Responsabilidad de los comisarios auxiliares
Artículo 169.. Los comisarios serán individualmente responsables para con la sociedad por el cumplimiento de las obligaciones que la ley y los estatutos les imponen. Podrán, sin embargo, auxiliarse y apoyarse en el trabajo de personal que actúe bajo su dirección y dependientes, cuya contratación y designación dependan de los propios comisarios.
Es importante reconocer que resulta imposible en la práctica…"tanto por lo arduo de la labor, como por las dificultades de carácter técnico de la misma, que el órgano de vigilancia desempeñe personalmente sus funciones. Aun cuando no se determina en forma expresa, la razón indica que el costo de los auxiliares del órgano de vigilancia, deberá ser íntegramente cubierto con recursos de la sociedad.
3.7 Cuando no deben intervenir los comisarios
Art. 170. Los comisarios que en cualquier operación tuvieren un interés opuesto al de la sociedad, deberán abstenerse de toda intervención, bajo la sanción establecida en el artículo 156.
Artículo 171. Artículos supletorios
Son aplicables a los comisarios las disposiciones contenidas en los artículos 144, 152, 154, 160, 161, 162 y 163.
4. NORMATIVIDAD DEL INSTITUTO MEXICANO DE CONTADORES PÚBLICOS
El IMCP, ha emitido un boletín que se denomina: "El dictamen del contador Público en su carácter de Comisario.", y del cual se presentan a continuación algunos párrafos.
"La formación y practica profesional de contador público, así como la naturaleza de los informes que emite como resultado de su trabajo, le permiten cumplir de manera natural con los requerimientos legales anteriores, por lo cual el contador público es frecuentemente requerido para desempeñar el cargo del comisario y, en consecuencia, es necesario que la profesión organizada norme la actuación de dicho profesional en el desempeño de esta función.
Así el boletín 1010 "Normas de auditoria" de esta comisión, establece que:
A) en todos los casos en el que el nombre de un contador público quede asociado con estados o información financiera, deberá expresar de manera clara e inequívoca la naturaleza de su relación con dicha información, su opinión sobre la misma, y en su caso, las limitaciones importantes que haya tenido en su examen, las salvedades que se deriven de ellas o todas las razones de importancia, por las cuales expresa una opinión adversa o no puede expresar una opinión profesional, a pesar de haber hecho un examen de acuerdo con las normas de auditoria, y B) que el auditor, al opinar sobre los estados financieros, debe observar que:
a) Fueron preparados de acuerdo con los principios de contabilidad o bien, conforme a las reglas que establece el boletín 4020:
b) La información presentada en los mismos y en las notas relativas es adecuada y suficiente para su razonable interpretación.
Adicionalmente, el código de ética profesional establece que los informes de cualquier tipo que emite el contador público con su firma, deberán ser necesariamente el resultado de un trabajo practicado por él o por algún colaborador bajo su supervisión, pudiendo suscribir, también aquellos informes que se deriven de trabajos en colaboración con otros miembros del Instituto Mexicano de Contadores Públicos. Asimismo, el código señala que al firmar informes de cualquier tipo, el Contador Público será responsable de ellos en forma individual.
Tomando en consideración lo establecido en la legislación mercantil vigente y lo señalado en los párrafos anteriores, esta comisión concluye: 1) que existe congruencia entre la práctica profesional del Contador Público en el ejercicio independiente y las funciones de vigilancia de la sociedad encomendadas al comisario, y 2) que el comisario, para estar en condiciones de emitir una opinión, debe efectuar un examen de la situación financiera y los resultados de operación de la entidad o bien, cuando sea otro Contador Público el que practique la auditoría, es necesario se le permita participar en el grado que considere necesario en la planeación, ejecución y conclusión de dicho examen, de tal forma que esté en condiciones de asumir la responsabilidad por el trabajo efectuado.
En relación al dictamen que debe rendir anualmente el comisario a la asamblea general ordinaria de accionistas, "respecto a la veracidad, suficiencia y razonabilidad de la información presentada por el consejo de administración a la propia asamblea de accionistas", esta deberá completar los requerimientos que al respecto mencione la LGSM.
Objetivo
Este boletín tiene por objeto: a) orientar al Contador Público en su actuación como comisario, en el cumplimiento de las funciones que le impone la LGSM, y b) normar el contenido del dictamen que debe emitir.
Alcance y limitaciones
Este boletín se refiere exclusivamente al dictamen que debe emitir el Contador Público en su carácter de comisario, de acuerdo con lo prescrito en el artículo 166 de la LGSM y no se refiere a otros informes que pudiere emitir en cumplimiento de las demás obligaciones que la ley mencionada le impone.
Pronunciamientos normativos
Relativos al examen a efectuar
En la práctica profesional, el Contador Público puede enfrentar las siguientes situaciones: a) que siendo al auditor externo de la entidad, haya asumido también la responsabilidad de la función de comisario de la misma, b) que actúe como comisario sin ser el auditor externo.
En ambos casos, el Contador Público deberá considerar las disposiciones del artículo 169 de LGSM que establecen que el comisario será individualmente responsable para con la sociedad por el cumplimiento de las obligaciones que la propia Ley y los estatutos le imponen.
Es necesario que el Contador Publico que actué como comisario, establezca en forma clara los términos y alcance de sus servicios e indique los informes que proporcionará. Al escribir los términos de sus servicios, el comisario debe hacer del conocimiento de los administradores y de la asamblea de accionistas de la entidad, las facultades y obligaciones que adquiere como comisario, las cuales se encuentran contenidas en el Articulo 166 de la LGSM, quedando a juicio del auditor la forma en la que deberá documentarse dicha comunicación.
La LGSM obliga al comisario a verificar determinadas situaciones y a llevar acabo tareas concretas y es indiscutible, por lo tanto, que el auditor externo su carácter de comisario, debe adecuar su participación personal y, en su caso, el alcance y oportunidad de los procedimientos que considere necesarios para sustentar su opinión como comisario. En consecuencia, también deberá dejar claramente establecido que para su función de comisario:
a. No se le impondrán restricciones en el alcance de su trabajo
b. Podrá contratar y designar técnicos profesionales independientes que actúen bajo su dirección, si lo considerara conveniente
c. Deberá ser convocado a las asambleas de accionistas y sesiones del consejo de administración.
Para estar en condiciones de aceptar el cargo de comisario de una sociedad, sin ser el auditor externo de la misma, deberá aplicar los siguientes procedimientos:
a) Asegurarse de que será practicado un examen de los estados financieros por un Contador Publico independiente.
b) Cuando sea otro contador publico el que practique la auditoria de los estados financieros de la entidad, el comisario deberá dejar claramente establecido que es necesario se le permita participar, en el grado que considere conveniente, en la planeación, ejecución y conclusión de dicho examen, con objeto de que pueda cumplir con las obligaciones que el cargo de comisario le impone.
c) Cumplir con las normas de auditorias generalmente aceptadas.
Relativos al contenido y forma del dictamen
El dictamen del comisario debe abarcar también los estados financieros básicos y sus notas por lo que debe referirse a estados financieros preparados de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados o bien, a estados financieros preparados de acuerdo con las reglas a que se hace referencia en el párrafo 8 de este boletín.
Asimismo, no es aceptable que el comisario comparta en el dictamen su responsabilidad basada en el trabajo realizado por otro u otros auditores ya que como se menciona en el párrafo 16 de este boletín, él es individualmente responsable para con la sociedad por el cumplimiento de las obligaciones que la Ley y los estatutos sociales le imponen.
Contenido del dictamen
El contenido del dictamen de comisario deberá incluir los siguientes elementos:
– Identificación de ser "dictamen de comisario".
– Mención del destinatario.
– Deberá dirigirse a la ásamele general de accionistas.
– Identificación de la información y del periodo revisado.
– Deberá identificarse la información y el período al que se refiere el dictamen del comisario.
– Cumplimiento de sus obligaciones conforme a la LGSM.
Deberá indicar su asistencia a la asamblea de accionistas y a las juntas de consejo de administración a las que fue convocado y la obtención de toda la información documentación y registros que juzgue necesarios.
Cumplimiento con las normas de auditoria.
– Deberá señalar que su examen se hizo de acuerdo con las normas de auditoria generalmente aceptadas.
– Relaciones adicionales derivadas de la función de comisario que sean necesarias según su criterio.
Opinión del comisario
Deberá contener las aseveraciones establecidas en la LGSM, identificando la compañía y la fecha y período de la información, así como su conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados o bien, con las reglas establecidas en el boletín 4020."Dictamen sobre estados financiero preparados de acuerdo con beses especificas diferentes a los principios de contabilidad " de esta comisión.
– Firma
Deberá ser firmada en forma personal por el comisario.
– Fecha
Deberá contener la fecha de terminación de su trabajo, cumpliendo con los plazos legales establecidos.
Así mismo, el dictamen de comisario deberá observar los pronunciamientos normativos relativos a las causales que motivan excepciones en el dictamen, establecidos en el boletín 4010 "Dictamen del auditor". Por tanto, el comisario, según sea el caso, debe emitir una opinión sin salvedades, con salvedades, con abstención o negativo.
Cuando se preparan estados financieros individuales de una tenedora para su presentación a la asamblea de accionistas, el comisario deberá señalar en su dictamen lo siguiente:
a) Que los estados financieros a los que se refiere el dictamen, se prepararon para ser utilizados en la asamblea de accionistas y no han sido consolidados con los de sus subsidiarias, como lo requieren los principios de contabilidad generalmente aceptados; consecuentemente, que la evaluación de la situación financiera y los resultados de operación deba basarse en los estados financieros consolidados.
b) Que por separado se han preparado estados financieros consolidados de la tenedora y sus subsidiarias, los cuales han sido dictaminados.
Vigencia
Esta boletín entrará en vigor y deberá ser aplicado en forma obligatoria a partir del mes siguiente al de su publicación en la revista Contaduría Pública del mes de febrero de 1988.
EJEMPLO DE DICTAMEN DE COMISARIO
Carlos Guerra S.
Lic. En Contaduría
A la Asamblea General de Accionistas de
Cía. X, S.A de C.V
En mi carácter de Comisario y en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 166 de la Ley General de Sociedades Mercantiles y los estatutos de Cía. X, S.A. de C.V., rindo a ustedes mi informe Sobre los estados financieros al 31 de diciembre de 2006, que presenta a ustedes el Consejo de Administración.
Asistí, o en mi ausencia asistió mi suplente, a las Asambleas de Accionistas y juntas del Consejo de Administración a las que fui convocado y obtuve de los directores y administradores la información sobre las operaciones, documentación y registro que consideré necesarios examinar. Mi revisión se efectuó de acuerdo con las normas de auditoría generalmente aceptadas.
En mi opinión, los criterios y políticas contables y de información empleados por la Sociedad, considerados por los administradores para preparar los estados financieros que se presentan a esta Asamblea, son adecuados y suficientes, y se aplicaron en forma consistente con el ejercicio anterior, por lo tanto, también en mi opinión, los estados financieros antes mencionados reflejan en forma veraz, razonable y suficiente en todos los aspectos importantes, la situación financiera de Cía. X, S.A. de C.V. al 31 de diciembre de 2006, los resultados de sus operaciones ,las variaciones en su capital contable y los cambios en su situación financiera, por el año terminado en esa fecha, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados.
L.C. Carlos Guerra Sierra
Comisario.
5. OTROS PRONUNCIAMIENTOS NORMATIVOS
5.1Código fiscal de la federación
Es muy común que en algunas empresas el comisario es también el auditor externo de la empresa y esto se debe a que como en ambos casos, tanto comisario como auditor se encargan de hacer una revisión de la empresa, ésta actividad se puede conjuntar en una sola persona porque así lo permite la legislación.
El Art. 53 del Reglamento del CFF nos indica cuales son los impedimentos para que un contador público pueda dictaminar estados financieros para efectos fiscales, y menciona que el comisario de la sociedad no se considera impedido para dictaminar, salvo que ocurra otra causal de las que se mencionan en el mismo artículo que a la letra dice:
Estará impedido para dictaminar sobre los estados financieros de un contribuyente por afectar su independencia e imparcialidad, el contador público que:
I. Sea cónyuge, pariente por consanguinidad o civil en línea recta sin limitación de grado, transversal dentro del cuarto y por afinidad dentro del segundo, del propietario o socio principal de la empresa o de algún director, administrador o empleado que tenga intervención importante en la administración.
II. Sea o haya sido en el ejercicio fiscal que dictamina, director, miembro del consejo de administración, administrador o empleado del contribuyente o de una empresa afiliada, subsidiaria o que esté vinculada económica o administrativamente a el, cualquiera que sea la forma como se le designe y se le retribuyan sus servicios.
III. Tenga o haya tenido en el ejercicio fiscal que dictamine, alguna injerencia o vinculación económica en los negocios del contribuyente que le impida mantener su independencia e imparcialidad.
IV. Reciba, por cualquier circunstancia o motivo, participación directa en los resultados de su auditoría o emita su dictamen relativo a los estados financieros del contribuyente en circunstancias en las cuales su emolumento dependa del resultado del mismo.
V. Sea agente o corredor de bolsa de valores en ejercicio.
VI. Sea funcionario o empleado del Gobierno Federal, de las entidades federativas coordinadas en materia de contribuciones federales o de un organismo descentralizado competente para determinar contribuciones.
VII. Se encuentre vinculado en cualquier otra forma con el contribuyente, que le impida independencia e imparcialidad de criterio.
5.2 Código de ética profesional
También el Código de ética Profesional emitido por el IMCP regula la actuación del CONTADOR PUBLICO COMO AUDITOR EXTERNO cuando al mismo tiempo actúa como comisario en su Art. 2.21 dentro del apartado 2. DEL CONTADOR PUBLICO COMO PROFESIONAL INDEPENDIENTE
Este Art. es muy similar al del CFF puesto que también indica que el auditor externo puede ser al mismo tiempo el comisario de la empresa y se considera que subsiste la independencia de criterio y además nos dice:
"Se considera que no hay independencia ni imparcialidad para expresar una opinión que sirva de base a terceros para tomar decisiones, cuando el Contador Publico y/o la Firma:
a) Sea cónyuge, pariente por consanguinidad o civil en línea recta sin limitación de grado, transversal dentro del cuarto y por afinidad dentro del segundo, del propietario o socio principal de la empresa o de algún director, administrador o empleado del cliente, que tenga intervención importante en la administración del propio cliente.
b) Sea, haya sido en el ejercicio social que dictamina o en relación al cual se le pide su opinión, o tenga tratos verbales o escritos encaminados a ser director, miembro del consejo de administración, administrador o empleado del cliente o de una empresa afiliada, subsidiaria o que esté vinculada económica o administrativamente, cualquiera que sea la forma como se le designe y se le retribuyan sus servicios.
c) Tenga, haya tenido en el ejercicio social que dictamine o en relación con el cual se le pide su opinión, o pretenda tener alguna injerencia o vinculación económica directa o indirecta, en la empresa, en un grado tal que pueda afectar su independencia de criterio.
d) Reciba en cualquier circunstancia o motivo, participación directa en los resultados del asunto que se le encomendó de la empresa que contrató sus servicios profesionales y exprese su opinión sobre estados financieros en circunstancias en las cuales su emolumento dependa del éxito de cualquier transacción.
e) Sea agente de bolsa de valores, en ejercicio.
f) Desempeñe un puesto público en una oficina que tenga injerencia en la revisión de declaraciones y dictámenes para fines fiscales, fijación de impuestos y otorgamiento de exenciones, concesiones o permisos de trascendencia y decisiones sobre nombramientos de Contadores Públicos para prestar servicios a dependencias o empresas estatales.
g) Perciba de un solo cliente, durante más de tres años consecutivos, más del 33% de su ingreso u otra proporción que aún siendo menor, sea de tal manera importante frente al total de sus ingresos, que le impida mantener su independencia. Se entiende que un grupo de Compañías que operan bajo control común o una entidad que asigna los trabajos de auditoría externa son, para éste fin, un solo cliente.
h) Tenga relaciones o intereses que puedan ejercer influencia negativa, impidan o amenacen su independencia de criterio.
i) No haya percibido los honorarios contratados por servicios de auditoría externa del año anterior, en la forma e importes convenidos por escrito, al inicio de la siguiente auditoría. Para estos efectos la renegociación de honorarios no se considera como pago de los mismos.
j) Reciba de un cliente o sus partes relacionadas, a los que les proporcione servicios de auditoría externa, inversiones de capital en su despacho, financiamientos u otros intereses económicos.
k) Proporcione directamente o a través de un socio o empleado de su asociación profesional, adicionalmente al de auditoría externa, cualquiera de los servicios siguientes:
Preparación de manera permanente, de la contabilidad del cliente.
Diseño, implantación, operación y supervisión de los sistemas del cliente que generen información significativa para la elaboración de los estados financieros a dictaminar. En cuanto a diseño e implantación de sistemas se permite la participación del Contador Público o Firma, que sea el auditor externo, siempre y cuando el cliente conserve la responsabilidad del proyecto, asignando la dirección del mismo a un funcionario con la competencia y nivel adecuados para tomar decisiones de planeación, coordinación y supervisión.
Auditoría interna relativa a estados financieros y controles contables, cuando el auditor externo toma la responsabilidad de dicha función. Se entiende que el Cliente conserva la responsabilidad cuando uno de sus funcionarios con la competencia y nivel adecuados planea, supervisa y coordina las funciones y emite los informes correspondientes.
Reclutamiento y selección de personal del cliente para que ocupe cargos en los primeros nivelas de autoridad.
Preparación de avalúos o estimaciones que tengan efecto en registros contables y sean relevantes, en relación a los activos, pasivos o ventas totales del cliente a dictaminar.
6. EL COMISARIO EN LA PEQUEÑA Y MEDIANA EMPRESA
6.1 El comisario en la pequeña y mediana empresa
Es sabido por todas aquellas personas que se desenvuelven en el medio empresarial, que el comisario en la mediana, y sobre todo en la pequeña empresa casi nunca desempeña sus funciones y que sólo se le nombra debido a que hay que cumplir un requisito que marca la LGSM para poder constituir una sociedad, sin pensar en las consecuencias graves que ésta situación pudiera traer.
La LGSM en su Art. 169, hace mención de la responsabilidad de los comisarios
Los comisarios serán individualmente responsables para con la sociedad por el cumplimiento de las obligaciones que la ley y los estatutos les imponen.
Situación que hay que tomar muy en cuenta.
Otro motivo por el que los comisarios no cumplen con sus funciones sobre todo en la pequeña empresa, es por el pago de sus honorarios. Esto es debido a que algunas microempresas no generan los recursos suficientes para hacer frente a sus obligaciones económicas.
Todo esto aunado a que los accionistas de una sociedad en muchas ocasiones desconocen los requisitos que se deben cumplir para constituirla y no se asesoran como es debido.
Considero que para que ya no se siga presentando más ésta situación, nuestros legisladores deberían modificar la ley para obligar a que las personas que se designen como comisarios dentro de una sociedad reúnan una serie de requisitos mínimos como se hace en otros países.
6.2 Incompatibilidad entre los cargos de comisario y auditor externo de una sociedad
Una situación importante que debemos tomar muy en cuenta, es cuando el comisario es a la vez el auditor externo de una sociedad. Esto debido a que, aun cuando el CFF y la normatividad del IMCP lo permiten, existe un documento en el que el mismo Instituto solicitó a la Barra Mexicana de Abogados su opinión respecto a dicha situación, y la Barra de Abogados opina que si existe incompatibilidad en ambos cargos.
El documento antes mencionado se puede observar en el anexo I del presente trabajo.
Desde mi muy particular punto de vista, apoyo la opinión del documento emitido por la Barra de Abogados y considero que aunque ambas personas ejercen funciones de revisión dentro de una sociedad, si existe incompatibilidad, y que el cargo de comisario y de auditor externo deberían ocuparlo personas distintas.
Lo que si considero correcto es que el comisario se apoye en el trabajo del auditor para emitir su dictamen que debe rendir a la asamblea de accionistas, siempre y cuando participen ambos en la planeación de la auditoría y en el diseño de los procedimientos que se habrán de utilizar en la misma.
Lo considero conveniente porque si ambos logran un buen trabajo en equipo, obtendrán la evidencia suficiente que servirá de base para soportar su opinión en sus respectivos informes, además de que se evita la duplicidad de los trabajos, situación que podría redundar en un beneficio económico para la empresa al verse reducidos los costos de auditoría.
6.3 El contador público, la persona idónea para el puesto de comisario
Recordemos que en el Art. 152 la LGSM obliga a los comisarios a:
ll.- Exigir a los administradores una información mensual que incluya por lo menos un estado de situación financiera y un estado de resultados;
lll.- Realizar un examen de las declaraciones, documentación, registro y demás evidencias comprobatorias, en el grado y extensión que sean necesarias para efectuar la vigilancia de las operaciones que la ley les impone y para poder rendir con fundamento el dictamen que se menciona en le siguiente inciso;
IV.- Rendir anualmente a la asamblea general de accionistas un informe respecto a la veracidad, suficiencia y razonabilidad de la información presentada por el consejo de administración a la propia asamblea de accionistas. Este informe deberá incluir por lo menos:
A).- La opinión del comisario sobre si las políticas y criterios contables y de información seguidas por la sociedad son adecuados y suficientes tomando en consideración las circunstancias particulares de la sociedad.
B).- La opinión del comisario sobre si esas políticas y criterios han sido aplicados consistentemente en la información presentada por los administradores.
C).- La opinión del comisario sobre sí, como consecuencia de lo anterior, la información presentada por los administradores refleja en forma veraz y suficiente la situación financiera y los resultados de la sociedad.
Con base en lo anterior, considero que uno de los profesionistas que más reúne los requisitos para ocupar el cargo de comisario, es el contador público, debido a que durante su preparación en las universidades adquiere una gran variedad de conocimientos que le ayudarán a ocupar adecuadamente dicho puesto.
Un conjunto de esos conocimientos son los referentes a la auditoría, conocimientos que sólo posee el Contador Público o Lic. en Contaduría. Recordemos que nuestra profesión es la única que tiene una normatividad en auditoría y que le van a ayudar al Comisario a desempeñar correctamente sus funciones de vigilancia y de emisión de su dictamen.
ANEXO I
EL FORO Julio – Diciembre Año 1960
INCOMPATIBILIDAD DE LOS CARGOS DE COMISARIO DE UNA SOCIEDAD Y DE AUDITOR EXTERNO DE LA MISMA
Con fecha 22 de septiembre de 1960, el Sr. D. Wilfrido Castillo Miranda, C.P.T., formula a la Barra Mexicana -Colegio de Abogados- una consulta a fin de determinar si los cargos de comisario de una sociedad y de auditor externo de la misma son o no incompatibles.
El señor licenciado D. Juan Manuel Cossio, por encargo del Consejo Directivo de la Barra Mexicana, redacta la contestación a dicha consulta.
Por considerarlo de interés para nuestros socios, publicamos tanto la consulta mencionada, cura o su contestación.
México, D.F., septiembre 22 de 1960
Barra de Abogados
Av. Madero No. 29. 301-303
Ciudad
Respetable Institución:
De acuerdo con los principios de ética que rigen nuestras actividades profesionales, el Contador Publico cuyos servicios son solicitados para examinar las cuentas de una empresa y emitir su opinión respecto a sus estados financieros, tiene la obligación de sostener un criterio libre y un juicio imparcial acerca de los mismos, en vista de que el público, actuales y futuros accionistas, inversionistas, bancos y en general proveedores de crédito, dependencias del Gobierno, etc., con base en su opinión profesional sobre los balances de las empresas, toman importantes decisiones que afectan intereses particulares o de carácter colectivo.
Lo anterior, significa que es de fundamental importancia para nuestra profesión, que el público en lo general esté plenamente convencido que el Contador Publico actúa con absoluta imparcialidad al juzgar la situación financiera de un negocio, es decir, que lo reconozca y lo califique como persona de criterio independiente, pues sólo en esas condiciones gozarán sus opiniones y sus juicios del más alto criterio ante la colectividad a la que pertenece.
Esa es la base en la que descansa la actividad del Contador Publico independiente y es por ello que nuestras agrupaciones profesionales se han venido preocupando constantemente y en forma muy especial, en señalar en que casos el Contador Publico debe abstenerse de emitir un dictamen o de dar su opinión sobre los estados financieros de una empresa, a fin de que el crédito que el público le concede no se vea afectado en lo más mínimo y no exista la menor sospecha de que, desde un punto de vista objetivo, actúe con absoluta independencia de criterio y plena libertad de juicio.
En efecto, el Código de ética del Colegio de Contadores señala que un Contador Publico, no debe dar su opinión sobre los estados financieros de una institución si se encuentra en cualquiera de los tres casos siguientes:
a) … Pariente consanguíneo o civil en línea recta sin limitación de grado, colateral dentro del cuarto y afín dentro del segundo del propietario o socio principal de la empresa o de algún director, administrador o empleado del cliente, que tenga intervención importante en la administración del propio cliente;
b) Director, administrador o empleado del cliente o de una empresa afiliada, subsidiaria o que esté vinculada económica o administrativamente, cualquiera que sea la forma como se le designe y se le retribuyan sus servicios; o,
c) Propietario de la empresa o tenga alguna injerencia o vinculación económica en un grado tal que pueda afectar su libertad de criterio…
Ahora bien, entre los miembros de nuestra profesión existe una honda inquietud y un gran interés en precisar cual es la posición del Comisario de una sociedad anónima frente al público en general. Es decir, si actúa o no con plena independencia al desempeñar las funciones que la ley le señala.
Al efecto existen dos corrientes diametralmente opuestas: la primera de ellas sostiene que por encontrarse el comisario vinculado a los dueños de una sociedad anónima y teniendo la obligación de rendir cuenta de su gestión ante su órgano supremo, que es la asamblea de accionistas, está supeditado a ella y que por lo tanto existe una relación de dependencia y de subordinación que le impide dar una opinión independiente y juzgar con un criterio libre e imparcial los balances y estados de pérdidas y ganancias de la propia sociedad. Como resultado de lo anterior concluye que si un Contador Publico es Comisario de una sociedad anónima, debe abstenerse de emitir su dictamen sobre sus respectivos estados financieros como Contador Publico, ya que el público en general puede poner en duda la independencia de su criterio, por encontrase en situación de dependencia respecto de los accionistas.
Frente a esta posición hay una fuerte corriente en sentido contrario, que considera categóricamente -teniendo presente lo que sobre el particular establece nuestra ley general de sociedades mercantiles– que el Comisario de una sociedad anónima si actúa en un plan de absoluta independencia y que si es un Contador Publico, no tiene impedimento alguno para emitir como auditor externo, un juicio libre y con criterio imparcial sobre sus estados financieros.
Concretamente, los que sostienen el primer punto de vista consideran que el cargo de Comisario es incompatible con el de auditor externo de la propia empresa y los que adoptan la segunda posición, estiman que no existe incompatibilidad alguna, y puede actuar simultáneamente como Comisario y como Auditor independiente de la misma Sociedad.
En vista de ésta discrepancia de criterios y considerando que es de fundamental importancia, precisar cual de las dos tesis es la correcta, me estoy permitiendo dirigirme a esta honorable Agrupación, para someter a su estimable consideración las siguientes preguntas, rogándoles que si lo estiman conveniente me las resuelvan:
PRIMERA. De conformidad con la situación jurídica del Comisario en el seno de una sociedad anónima, ¿es o no un funcionario de la misma?
SEGUNDA. ¿El Comisario es o no una persona que puede ser calificada por todo el público, en el sentido de que sus juicios y opiniones acerca de los asuntos de la respectiva sociedad son absolutamente independientes e imparciales?
TERCERA. ¿Hay o no incompatibilidad entre el cargo de Comisario y el de Auditor Externo que dictamina para el público los estados financieros de la propia sociedad?
Hago presente a esa respetable institución el más amplio reconocimiento por la atención que me dispense ya que su valiosa y autorizada opinión al respecto es decisiva para normar mi criterio, y aprovecho la oportunidad para suscribirme como su atento seguro servidor.
Wilfrido Castillo Miranda, C.P.T. – Rúbrica
Sr. don Wilfrido Castillo Miranda, C.P.T.
Presente.
Estimado señor Contador:
En respuesta a su atenta de 22 de septiembre del año en curso, después de haberla sometido a la consideración del consejo Directivo de esta asociación, manifiesto a usted lo siguiente.
La Barra Mexicana – Colegio de Abogados -, agradece la distinción que le hizo usted, al solicitarle opinión respecto de un problema de carácter profesional que tienen los contadores públicos titulados, pues considera que, tanto las agrupaciones de profesionistas como los mismos profesionistas, deben mantener entre sí relaciones cordiales, y deben auxiliarse en todos los problemas relativos al ejercicio de sus respectivas profesiones.
El consejo Directivo de la Barra Mexicana -Colegio de Abogados- estima de interés la consulta que se ha servido usted hacer a nuestra agrupación, y animado del mejor espíritu de compañerismo profesional, le resuelve en la siguiente forma.
a) Consideramos que los principios de ética profesional de los contadores, que usted señala y que acepta el Código de ética del Colegio de Contadores, deben regir los actos de los mismos en la práctica de su profesión, ya que esta no podrá ejercerse sobre bases distintas. No solamente los contadores públicos titulados, sino cualesquiera otros profesionistas, deben ejercer leal, sincera, independiente y consciente, y desde luego, con absoluta discreción respecto de los hechos y actuaciones que conocen con motivo del ejercicio de la profesión, como consecuencia de la aceptación universal del secreto profesional.
b) De acuerdo con esos principios y con las disposiciones de la ley que rigen la actividad de las sociedades mercantiles, precisamos que los comisarios son órganos responsables de vigilancia de las mismas, con facultades y actividades claramente precisadas, para actuar dentro de la sociedad e informar a los socios, precisamente dentro de la asamblea. (Artículos 164, 166, 167, 169, 170, 171 y demás relativos a la Ley General de Sociedades Mercantiles.)
En consecuencia, el comisario, en el desempeño de su cargo, ni está supeditado a la asamblea, ni tiene relación de dependencia o subordinación con relación a la misma, ni puede estar vinculado a quienes controlan una sociedad anónima. El comisario, dentro de sus facultades, obra con todo el derecho que la Ley le da y, naturalmente, con toda libertad y sin dependencia ni subordinación de ninguna clase, en relación con los otros órganos de la sociedad.
Todos los datos relativos a la sociedad que el comisario conoce, y todo lo que sabe de las actividades de ésta, debe emplearlo exclusivamente para informar a la asamblea, en su carácter de órgano de la sociedad, pero no le es lícito de ninguna manera darlo a conocer en forma diversa.
c) Si un contador público actúa como comisario en una sociedad anónima, no por el hecho de serlo puede estar sujeto a normas de conducta distintas a las que tiene cualquier otro comisario y por lo mismo, dadas las razones expresadas, consideramos que el contador publico que actúa como comisario de una sociedad anónima está impedido moral y legalmente para informar fuera de la asamblea, de las cuestiones propias de la sociedad.
d) El comisario actúa como órgano de la sociedad, con responsabilidad frente a ella y en interés de la misma. Estimamos que los dictámenes que rinda a la asamblea de accionistas un comisario, aún cuando sea Contador Publico Titulado, no pueden servir de base para que los terceros normen objetivamente sus relaciones con la sociedad, ya que en dichas relaciones se presume la existencia de un interés encontrado entre las partes. Toda vez que el dictamen que rinda un comisario, sea o no Contador Público Titulado, proviene de una parte interesada que es la propia sociedad, creemos que tiene características fundamentalmente distintas al dictamen que pueda rendir un auditor externo, por razón de procedencia, aun en el caso de que pudiera llegar a existir una coincidencia absoluta entre los mismos.
e) A nuestro juicio no existe inconveniente moral o legal para que el Comisario de una sociedad acepte como base a los dictámenes que rinda a la asamblea, los resultados que arroja una auditoria externa.
Como consecuencia de las consideraciones que queden expuestas, contestamos concretamente las tres preguntas que se sirve hacernos, en la forma siguiente:
PRIMERA. El comisario de una sociedad anónima más que un funcionario de la misma, es un órgano de la sociedad a través del cual se ejerce vigilancia sobre los actos que realizan los administradores de la empresa.
SEGUNDA. El comisario no es una persona que pueda ser calificado por todo el público, en el sentido de que sus juicios y sus opiniones acerca de los asuntos de la sociedad de la cual es órgano, sean absolutamente independientes e imparciales, ya que por formar parte de la sociedad, ya que por formar parte de la sociedad, su opinión, aun cuando sea correcta, será siempre opinión de parte.
TERCERA. Por las razones expresadas, consideramos que si existe incompatibilidad entre el cargo de comisario de una sociedad y el de auditor externo de la misma.
En espera de haber dejado satisfechos sus deseos, y poniéndonos a sus órdenes para cualquier aclaración o ampliación que pudiera interesarle, respecto a su citada consulta, nos es grato presentarle las seguridades de nuestra más alta consideración.
El Consejo Directivo de la Barra Mexicana.
Autor:
Carlos Guerra Sierra
| Página siguiente |