Cálculo del costo utilizando el modelo ABC (página 2)

Los Sistemas de Costos por Actividades, conocidos por la denominación anglosajona como "Activity Based Costing" (ABC) se presentan como una herramienta útil de análisis del costo y seguimiento de actividades, factores relevantes para el desarrollo y resultado final de la gestión empresarial. La localización de los mercados y las exigencias de los clientes obligan a la organización a disponer de la información necesaria para hacer frente a las decisiones coyunturales. Este sistema permite la asignación y distribución de los diferentes costos indirectos de acuerdo a las actividades realizadas, identificando el origen del costo de la actividad, no sólo para la producción sino también para la distribución y venta, contribuyendo en la toma de decisiones sobre líneas de productos, segmentos de mercado y relaciones con los clientes. Los sistemas de costos basados en las actividades basan su fundamento en que las distintas actividades que se desarrollan en la empresa son las que consumen los recursos y las que originan los costos, no los productos, estos sólo demandan las actividades necesarias para su obtención. La empresa reorganiza la gestión de sus costos, asociando estos a sus actividades. El costo del producto o servicio se obtiene como la suma de los costos de las actividades que intervienen en el proceso. Las actividades son ahora el centro del sistema contable y no los productos. Estos pierden protagonismo como único objetivo de costo, es decir, el ABC emerge como un sistema de gestión integral y no como un sistema de cuyo objetivo prioritario es el cálculo del costo del producto. Los sistemas ABC imputan los costos a los productos en función de la demanda de actividades a lo largo de todo su ciclo de vida. Las bases de imputación de los costos en un sistema ABC están relacionadas con la medición de las actividades desarrolladas. No sólo cambia la naturaleza de los criterios de imputación de los costos, sino también el número de bases utilizadas para imputar los mismos a los productos. El ABC mide el alcance, costo y desempeño de recursos, actividades y objetos de costo. Los recursos son primero asignados a las actividades y luego estas son asignadas a los objetos de costo según su uso. Los recursos no cuestan, cuestan las actividades que hago con ellos. Los beneficios específicos y los usos estratégicos de esta información son: Costos más exactos de los productos permiten mejores decisiones estratégicas relacionadas con: Determinar el precio del producto. Combinar productos. Elaborar compras. Invertir en investigación y desarrollo. Mayor visión sobre las actividades realizadas (debido a que ABC traza el mapa de las actividades y remite los costos a las mismas) le permite a una empresa: Concentrarse más en la gestión de las actividades, tal como mejorar la eficiencia de las actividades de alto costo Identificar y reducir las actividades que no proporcionan valor agregado

El modelo de costeo basado en actividad requiere desarrollar una "red" que permita comprender como los productos "consumen" actividades y estas a su vez "gastan" los recursos. Las actividades son ahora el centro del sistema contable y no los productos. Estos pierden protagonismo como único objetivo de costo, es decir, el ABC emerge como un sistema de gestión integral y no como un sistema de cuyo objetivo prioritario es el cálculo del costo del producto. Los sistemas ABC imputan los costos a los productos en función de la demanda de actividades a lo largo de todo su ciclo de vida. Las bases de imputación de los costos en un sistema ABC están relacionadas con la medición de las actividades desarrolladas. No sólo cambia la naturaleza de los criterios de imputación de los costos, sino también el número de bases utilizadas para imputar los mismos a los productos. Los defensores del ABC señalan que este sistema favorece el control y ahorro de costos, puesto que puede utilizarse para identificar y suprimir las actividades inútiles. Estas pueden definirse como aquellas que se llevan a cabo en la elaboración de un producto o servicio y que pueden ser eliminadas sin menoscabo de la naturaleza de este. Su eliminación supone la omisión de elementos que no añaden valor. En relación con las mismas ideas se puede añadir otro propósito para el que puede servir el ABC, el de contribuir significativamente al proceso de planificación estratégica de la empresa. Este sistema permite realizar un análisis de la eficiencia en los procesos desde el momento que permite definir el "mapa de actividades", que informa no solo de lo que cuesta el servicio, sino de cómo se está prestando el servicio, de cuánto cuestan las actividades. En la perspectiva del análisis se piensa que la consideración de las actividades como auténticos causantes de los costos y las indagaciones de sus relaciones con sus servicios, puede ofrecer ventajas en la eliminación de despilfarros en la utilización de los recursos, a través de una mejora continua en su ejecución y la consecución de otros propósitos derivados del análisis de la eficiencia y la eficacia apoyados en las actividades y en los inductores de costos. El apoyo informático del que pueden disponer los sistemas contables es el que propicia la aplicación de los modelos que precisan mayor número de datos y de análisis de los mismos como es el caso del sistema ABC. Este mayor desarrollo de las tecnologías para el tratamiento de la información es muy importante para solucionar algunas de las limitaciones, que en relación con el control de gestión se atribuían a los sistemas de costos tradicionales. Se piensa que no justifica el cambio de sistema de costo puesto que una correcta aplicación de los sistemas tradicionales, llegando hasta el grado de desagregación que sea necesario y utilizando las potentes herramientas informáticas que se disponen, puede proporcionar resultados tan valiosos como los del sistema ABC. Es en el ámbito de la toma de decisiones y de la planificación estratégica donde la filosofía del ABC tiene una aportación más relevante. Para ello, se requiere que la atención, en la aplicación del sistema, se centre fundamentalmente en la gestión de las actividades, dando lugar a un desarrollo lógico de los modelos de gestión basados en las ideas generadas por el ABC.

3. Pasos a seguir para el cálculo del costo utilizando el modelo ABC.

• Localización de los Costos Indirectos en los Centros de Costo.

Esta primera etapa como antes se ha analizado, puede eliminarse por no tener significación contable alguna a la hora de la asignación de los costos, primeramente hay que localizar, si no están definidos, todos los centros de costo que tiene o puede tener la empresa, determinar todos los costos indirectos y luego localizarlos por centros de costo. Para facilitar la explicación conformamos un cuadro donde aparece como quedaría conformada la estructura de la tabla. Estas demostraciones se pueden apreciar en la tabla 1.1. Tabla 1.1."Estructura Costos Indirectos de Producción por Centros de costos"

• Dividir la empresa en actividades.

Para identificar las actividades de cada uno de los centros de costo de la entidad, debido a las características de la misma, se deben realizar entrevistas y cuestionarios a los responsables de cada centro de costo y a algunos trabajadores de más experiencia así como para identificar las tareas que se realizan en cada área. Los resultados facilitarán no sólo la definición de las actividades sino la mejora de la gestión del proceso y de los recursos humanos. El análisis operacional de cada área permite definir un gran número de actividades. Posteriormente con la relación de actividades definidas se procederá al estudio de una posible eliminación, adición o integración. Los criterios con mayor concordancia son:

• Tareas que no se corresponden con el objetivo del área.
• Duplicidad de tareas.
• Omisión de tareas necesarias.

Después de definidas las actividades y tareas se procede a clasificar las actividades de la entidad. A continuación mostramos en la tabla 1.2 como quedaría la estructura de la tabla de clasificación de actividades.

Tabla 1.2. "Estructura de la tabla Clasificación de las actividades."

Con los resultados de esta tabla se conocerá que porciento del total de actividades representa cada uno de los criterios de clasificación que se tuvieron en cuenta. La identificación y caracterización de las actividades permite continuar con el diseño del sistema de costos repartiendo los costos indirectos entre las mismas.

• Reparto de los Costos Indirectos de Producción entre las Actividades.

El Prorrateo de los costos de cada centro de costo entre las distintas actividades que en él tienen lugar, suele llevarse a efecto, generalmente de una manera sencilla, por cuanto en la mayoría de las ocasiones resultará fácil identificar esos costos con las actividades, sobre todo cuando se han de diseñar actividades de tal manera que todos los costos sean directos respecto a ellas.

La observación del tabla 1.3. nos posibilita un mayor análisis al mostrarnos la estructura de las tablas al hacer el reparto de los costos indirectos por actividades. Este reparto debe hacerse por cada uno de los centros de costo y para las dos monedas. En estos cuadros los CIP estarán identificados por un código numérico.

Tabla 1.3. "Reparto de CIP por actividades."

En esta tabla es opcional mostrar la base de distribución de los costos indirectos y el porciento que representa para cada actividad.

• Distribución de los costos indirectos a través de los inductores.

La selección de los inductores más adecuados está en función del parámetro que más influye en la variación de los costos. Su obtención se realiza mediante dos formas: una cuantitativa y otra cualitativa. En el primer caso se genera a través del sistema informativo actual y en el segundo caso se obtiene con el método de expertos, por lo que deberá ser incluido en el sistema informativo. Los datos necesarios para el inductor de costo se encuentran en tres estadios según los registros informativos actuales. Estos pueden encontrarse directamente en la base informativa, adecuarla o abrir nuevos registros. Para el cálculo de los inductores se propone la determinación del costo unitario de los inductores dividiendo los costos totales indirectos de cada actividad principal entre el número del inductor. Este representa la medida del consumo de recursos que cada inductor ha necesitado para llevar a cabo su misión, o en otros términos el costo que cada inductor genera dentro de una actividad concreta. Conociendo el costo unitario por inductor se procede a asignar los costos de las actividades auxiliares a las principales (Tabla 1.4) y luego se asigna el costo de las actividades principales a los objetivos de costo.

Tabla 1.4 "Reparto del costo de actividad auxiliar a actividades principales."

Posteriormente se procederá a totalizar el costo final de las actividades principales para distribuirlo entre los servicios.

• Asignar los costos de las actividades a los servicios.

Una vez ya se han obtenido los costos por inductor se puede proceder a asignar los costos de las actividades principales a los objetivos de costo (grupo de productos o servicios). Para este paso nos vamos a auxiliar en la Tabla 1.5

Tabla 1.5 "Mapa de actividades."

• Analizar los resultados.

Para el análisis de los resultados se deberá comparar los márgenes de los servicios con los costos ABC obtenidos por servicios, de esta comparación resultarán los márgenes económicos por servicios, los cuales deben ser analizados. Nosotros evaluaremos los resultados apoyándonos en una de las técnicas más usadas, la cual es identificada como creación de The Boston Consulting Group (BCG) la matriz crecimiento – participación. La figura muestra una matriz crecimiento-participación, dividida en cuatro cuadrantes. La idea es que cada Unidad Estratégica de Negocio (UEN) que se ubique en alguno de estos cuadrantes tendrá una posición diferente de flujo de fondos, una administración diferente para cada una de ellas y una posición de la empresa en cuanto que tratamiento debe darle a su portafolio. Las UEN´s se categorizan, según el cuadrante donde queden ubicadas en estrellas, signos de interrogación, vacas lecheras y perros. Sus características son las siguientes: Estrellas Alta participación relativa en el mercado. Mercado de alto crecimiento. Consumidoras de grandes cantidades de efectivo para financiar el crecimiento. Utilidades significativas. Signos de Interrogación (llamados también Gatos Salvajes o Niños Problema) Baja participación en el mercado. Mercados creciendo rápidamente Demandan grandes cantidades de efectivo para financiar su crecimiento. Generadores débiles de efectivo. La empresa debe evaluar si sigue invirtiendo en este negocio. Vacas Lecheras Alta participación en el mercado. Mercados de crecimiento lento. Generan más efectivo del que necesitan para su crecimiento en el mercado. Pueden usarse para crear o desarrollar otros negocios. Márgenes de utilidad altos. Perros Baja participación en el mercado. Mercados de crecimiento lento. Pueden generar pocas utilidades o a veces pérdidas. Generalmente deben ser reestructuradas o eliminadas. Las UEN´s con futuro tienen un ciclo de vida: comienzan siendo signos de interrogación, pasan luego a ser estrellas, se convierten después en vacas lecheras y al final de su vida se vuelven perros. La matriz crecimiento-participación fundamentalmente es una herramienta útil de diagnóstico para establecer la posición competitiva de un negocio, pero es a partir de allí cuando la empresa entra en otra fase y con otros sistemas de análisis para determinar la estrategia que deben seguir sus UEN´s. La matriz "Boston Consulting Group" vista como la relación Cantidad de Clientes vs Margen Económico se muestra en la Figura 1.1 Resulta, por tanto, evidente la necesidad de conocer en qué situación se encuentran los productos ofrecidos y tratar de determinar qué evolución posible pueden sufrir, bien por el desarrollo propio del mercado, bien por la intervención que realice la misma empresa siguiendo una determinada estrategia. El algoritmo de trabajo por cada paso se expuso pudiéndose comprobar que existen técnicamente las condiciones para su aplicación, no obstante es necesario para la aplicación del procedimiento tener en cuenta un conjunto de barreras tanto externas como internas. El análisis de las barreras externas e internas se realiza mediante la matriz DAFO a partir de las características de la empresa donde se diseña, definidas por las amenazas y oportunidades del microentorno y en el ámbito de la empresa las ventajas y desventajas de su aplicación. Las características del macroentorno se realiza en función del análisis del entorno general y específico donde se desenvuelve la empresa. El análisis permite valorar un conjunto de acciones que permiten paliar los efectos de las barreras externas e internas, las cuales se relacionan a continuación:

• Capacitar al personal dirigente y trabajadores implicados en la tarea.
• Identificar las tareas a desarrollar por las diferentes actividades con los trabajadores implicados en los centros de costos existentes.

4. Consideraciones Finales.

1. La determinación del costo de las actividades que no añaden valor al servicio posibilita controlar sus costos para una posible contratación a terceros, una alianza estratégica o simplemente mantener informada a la dirección para decisiones posteriores.
2. El cálculo del costo utilizando el modelo ABC permite la determinación del costo por grupo de servicios con una distribución más exacta de los costos indirectos.
3. Con la aplicación de este modelo se logra la determinación del costo por servicios y utilizarlo en la gestión para la toma de decisiones.

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