La novación en el Derecho Fiscal cubano

1. Resumen
3. Aplazamiento y/o fraccionamiento, actualidad legislativa
4. Novación del acuerdo de aplazamiento: situación actual de su estado en la Oficina municipal de la Administración Tributaria de Matanzas
5. Fundamentos para garantizar el pago de las deudas tributarias aplazadas

Resumen

Teórica y prácticamente, la novación no es un modo de extinción de la obligación tributaria, ni tampoco se comporta como un medio para garantizar el pago de las deudas tributarias aplazadas.

En Cuba, la novación no es reconocida como una fuente de extinción de las obligaciones de manera general, toda vez que, el legislador en el Código Civil vigente, asemeja sus efectos principales a otras figuras jurídicas como la cesión de créditos, la asunción de deudas y la dación en pago; enunciando las dos primeras como medio para transmitir las obligaciones, y la última como forma de extinción junto a el pago, la pérdida del bien, la imposibilidad de la ejecución, la confusión, la compensación, la condonación y la muerte de la persona natural. De ellas, algunas no son aplicables al ámbito fiscal.

En materia tributaria, esta institución, tampoco es reconocida legalmente. El Decreto Ley 169 del 10 de enero de 1997, "De las Normas Generales y los Procedimientos Tributarios", solo regula como medio de extinción de las obligaciones fiscales al pago, la compensación, la prescripción y la insolvencia del deudor. No obstante, aún cuando el mencionado cuerpo legislativo no reconoce, expresamente, en su letra a la condonación como una forma de extinción de la obligación tributaria, en el orden práctico, de manera excepcional, y ante necesidades de justicia, la rebaja o el perdón de la deuda tributaria ha sido utilizado como tal, acudiéndose supletoriamente al ordenamiento civil, como fundamento autorizante a partir de su reconocimiento en este como causal de extinción de las obligaciones.

Asimismo, "los entes públicos dotados de potestad para exigir tributos, pueden resultar también realizadores de un hecho imponible; y parece evidente que en estos supuestos de coincidencia del lado activo y el pasivo de la relación, desde el momento mismo de la realización del hecho imponible se extinga la obligación por confusión." Pero, esta última, no obra expresamente reconocida en el Decreto Ley 169 del 1997.

En cuanto a ello, dispone el artículo 300.1 del Código Civil cubano que "queda extinguida la obligación desde que se reúnen en una misma persona las cualidades de acreedor y deudor principales", a cuyo amparo, acudiéndose a la supletoriedad del ordenamiento civil, este modo de extinción sería viable en materia fiscal.

En virtud de lo establecido por el artículo 8 del Decreto Ley 169 de 1997, el sistema tributario cubano plantea, respecto a la pérdida del bien y la muerte de la persona natural, que no figuran como formas de extinción de la obligación tributaria, toda vez que estas son instituciones que operan para obligaciones específicas, donde se eleva a requisito esencial del vínculo, un carácter específico del bien objeto o la personalidad individual de uno de sus sujetos.

No obstante a que la novación en Cuba no es un medio reconocido legalmente de extinguir las obligaciones de carácter general, ni tampoco de obligaciones tributarias, esta institución esta siendo aplicada para garantizar el pago de las deudas fiscales sometidas aplazamiento y/o fraccionamiento.

Antecedentes

Es recomendable por la autora, iniciar este análisis legislativo, desde los orígenes del problema que se analiza; por ello, se ha de remontar en la derogada Resolución 13 del 10 de mayo de 1988, del extinto Comité Estatal de Finanzas, la cual regulaba el otorgamiento de convenios entre la Dirección Municipal de Finanzas del Poder Popular y los deudores del sector no estatal, para el pago de los adeudos de estos con el presupuesto del Estado.

Por esta Resolución se autorizaba a conceder plazos, mediante convenios, del pago de los impuestos devengados y créditos fiscales liquidados. Dicho convenio implicaba la aceptación del adeudo reclamado, y era suscrito entre el deudor y el Jefe de la Dirección de Finanzas del Órgano Municipal del Poder Popular, siempre que el importe adeudado excediera la suma de cincuenta (50) pesos y no hubiese sido objeto de convenio anterior incumplido. Véase como en este último requisito ya se establecía por el legislador, de ante mano, una garantía para lograr el pago de las deudas aplazadas.

El pago podía realzarse en no más de 10 plazos mensuales y consecutivos de igual ascendencia; y era competencia de los jefes de las citadas direcciones los encargados, de acuerdo con las circunstancias concurrentes, de determinar la cantidad de plazos en que se liquidaría el adeudo. Esta cantidad máxima, cuando circunstancias de carácter económico lo aconsejaran, podía ser prorrogable hasta 20 plazos ante el Director de Finanzas del Órgano Provincial del Poder Popular, o a más ante el Director de Ingresos del Comité Estatal de Finanzas.

Los convenios comprendían el importe principal adeudado y los recargos en que hubiese incurrido el deudor, y debían abonarse conjuntamente con el primer plazo del convenio. Además, no podía suscribirse con un mismo deudor más de un convenio, durante el mismo período fiscal.

Como garantías para el pago de las deudas aplazadas, además de las ya vista, se tenía que la falta de pago de alguno de los plazos en el día señalado, producía la disolución del convenio, produciéndose el cobro, por la vía correspondiente, de la totalidad del importe adeudado.

Pero el problema se suscitaba cuando a la redacción de apartado séptimo se le incorporaba la palabra novación. Quedaba claro por él, que: "Los deudores podrían satisfacer en los respectivos plazos o antes de que estos se cumplan, cantidades mayores que las conveniadas, sin que tales aumentos produzcan novación del convenio", porque lógicamente tales manifestaciones no son principales o sustanciales para extinguir y simultáneamente crear otro convenio; la esencia de este se mantenía igual.

No obstante, la redacción del apartado permitía que pudiera usarse la novación para otras situaciones que así lo recomendaran. A partir de aquí comenzó a hacerse práctica repetida el uso de la novación del acuerdo de aplazamiento y/o fraccionamiento del pago de las deudas tributarias.

Por último, mencionar que esta Resolución 13 de 1988 fue modificada por la Resolución 46 del 1996 del Ministerio de Finanzas y Precios, en cuanto a los sujetos sometidos a su aplicación; incorporando también a las entidades del sector estatal a los sujetos para los cuales surte efectos lo regulado en esta disposición.

Aplazamiento y/o fraccionamiento, actualidad legislativa

Una vez derogada la Ley 1213 del 7 de julio de 1967, la Ley 73 del 4 de agosto de 1994 ocupó su lugar, dándole solución a algunas lagunas legislativas que la anterior poseía; pero dedicándose únicamente al establecimiento de los tributos y los principios generales sobre los cuales se sustenta el sistema tributario de la República de Cuba.

Es por ello que el Consejo de Estado, en ejercicio de la atribución que le esta conferida por el inciso c), del artículo 90 de la Constitución de la República, adopta el Decreto Ley 169 para dotar de los procedimientos, que con arreglo a ellos, se desarrollaría el nuevo sistema tributario que la Ley 73 del 1994 ofrecía.

En el Capítulo V correspondiente a la deuda tributaria de tal Decreto Ley, en su sección tercera, se hallan a los numerales que se encargan de sentar las bases para la aplicación del aplazamiento y/o fraccionamiento de los pagos fiscales. Así establece que: ¨La Administración Tributaria, cuando así lo considere conveniente, autorizará el aplazamiento del pago de la deuda tributaria, con independencia de la forma en que haya sido determinada esta y del período voluntario o forzoso en que se encuentre el deudor para efectuar el pago.¨

Por este precepto, se dota a la Administración Tributaria de la potestad de autorizar el aplazamiento del pago de la deuda tributaria, cuando así lo considere conveniente; y sobre esta última frase, resulta válido realizar una aclaración. De la interpretación sencilla y ligera de la expresión pudiera concluirse, que la naturaleza de la potestad que posee la Administración Tributaria cubana para conceder el aplazamiento, puede ser de carácter discrecional y graciable, lo cual resultaría un error. En nuestro país, para que la Administración Tributaria pueda conceder o denegar una solicitud de acuerdo de aplazamiento debe estar fundamentada por el análisis realizado de dicha solicitud en vista de determinadas normas técnicas que la Administración se plantea para ello. En tanto, no se debe realizar una interpretación literal del precepto, puesto que, muy cierto es, que la Administración no define libre y subjetivamente a quien conceder o no el aplazamiento del pago de deuda tributaria, sino que lo hace de manera reglada.

Otro aspecto importante a señalar en este Decreto Ley, es la indeterminación del tiempo en que podrá realizar la solicitud de aplazamiento, el cual puede ser bien, en período voluntario o en el forzoso; lo cual destaca el ánimo del legislador de flexibilizar la relación entre la Administración y el contribuyente, y de elevar al máximo la posibilidad de obtener el pago de la deuda tributaria.

Se establece también, que el convenio de aplazamiento con el contribuyente solo se puede desarrollar de dos modos excluyentes entre si, es decir, con fraccionamiento o sin este, los cual limita las posibilidades en dicha materia de cara a situaciones más complejas que se le presentan con determinados contribuyentes en la práctica tributaria, no pudiendo enfrentarlas o darles solución sin violar la rigidez de la norma mencionada, tal y como se encuentra dispuesta en la actualidad, máxime cuando lo que se viene intentando en definitiva es la flexibilidad del cobro de la deuda tributaria, lo cual atenta contra la capacidad contributiva de los contribuyentes.