Problemática e implicaciones jurídicas por la inadecuada aplicación de técnica legislativa en la ley del impuesto sobre la renta (página 6)

Partes: 1, , 3, 4, 5, 6

Esto significa que si en alguno de estos artículos se definiera el concepto Exclusión General, entonces se tendría una definición vigente en 2005 que sería aplicable para efectos del Artículo 116.

Al respecto, el Artículo 113 de la Ley del ISR establece a la letra que "para los efectos de este Capítulo (Ingresos por salarios) se considera exclusión general la suma de los ingresos de prestaciones de previsión social exentos a que se refieren las fracciones I, II, III, V, VI, VIII, X y XI del artículo 109 de esta Ley o la cantidad de $6,333.33, según corresponda".

Por lo anterior, resulta claro que para el ejercicio 2005 sí existe una definición del concepto Exclusión General, y que por éste se debe entender la suma de la previsión social exenta, o bien, la cantidad de $6,333.33 mensuales, cantidad que elevada al año como lo indica el Artículo 116, resulta en $76,000. Para efectos de este análisis se considera que la opción más benéfica para el contribuyente es la de optar por la cantidad de $76,000, por lo que en adelante, al hacer referencia a la exclusión general, se entenderá que es esta cantidad.

Hasta aquí se concluye que los patrones que en el ejercicio 2005 efectúen el cálculo del ISR anual de sus trabajadores, al aplicar el procedimiento del Artículo 116 de la Ley del ISR no podrán disminuir el subsidio ni el CAS correspondiente, pero sí podrán disminuir del ingreso bruto del trabajador, la exclusión general de $76,000.

Ahora es importante estimar el impacto que esta mecánica tiene en el impuesto de los trabajadores, para lo cual se utilizan los mismos ejemplos analizados en la primera parte de este artículo. Los resultados de este análisis se presentan en la Tabla 3.

Pero el procedimiento de cálculo no es lo único que pone al patrón a dudar si está cumpliendo adecuadamente con sus obligaciones fiscales, ya que el mismo Artículo 116, en uno de sus cambios para 2005, establece que los patrones no efectuarán el cálculo del impuesto anual de los trabajadores, entre otros casos, cuando el trabajador haya iniciado la prestación de servicios con posterioridad al 1 de enero del año de que se trate o hayan dejado de prestar servicios al retenedor antes del 1 de diciembre del año por el que se efectúe el cálculo.

Anteriormente dicho artículo únicamente preveía que el patrón no efectuaría el cálculo del impuesto anual del trabajador cuando éste dejara de prestar servicios antes del 1° de diciembre del año en cuestión, pero ahora se agrega el requisito de que tampoco se hará el cálculo en el caso en que el trabajador hubiera iniciado la prestación de los servicios después del 1° de enero del año.

Aún cuando es incierto si la intención del legislador es que estas disposiciones se apliquen hasta 2006, lo cierto es que formalmente estos requisitos se encuentran vigentes y son aplicables en 2005.

Para tener una referencia de la diferencia en impuestos que resulta de aplicar este procedimiento, es conveniente analizar los dos procedimientos comentados en este estudio, tanto del impuesto que resulta al no aplicar el subsidio ni el CAS, como el impuesto que resulta al aplicar la exclusión general, y compararlos con el impuesto que resultaría de aplicar el procedimiento establecido hasta el 31 de diciembre de 2004. Los resultados de esta comparación se muestran en la Tabla 4.

En los ejemplos analizados, el criterio de aplicar la Exclusión General beneficia al trabajador de los ejemplos 1, 2 y 3, mientas que para el trabajador del ejemplo 4 le resulta más conveniente aplicar las disposiciones vigentes hasta el 31 de diciembre de 2004 en las que sí se prevé la disminución tanto del subsidio como del CAS.

Como se comenta en la primera parte de este trabajo, es lógico pensar que esta situación no es intencional por parte del legislador o de la autoridad, y que próximamente se deberá establecer una solución a través de reglas misceláneas, o algún decreto o disposición del Poder Ejecutivo, para poder acreditar tanto el subsidio como el CAS contra el impuesto anual de los trabajadores, así como para aclarar que la Exclusión General no es aplicable en el ejercicio 2006.

El problema es que tanto los patrones como los contribuyentes se ubican en una situación de inseguridad jurídica al tener en vigor una disposición que obliga a realizar el cálculo del impuesto estableciendo supuestos e incorporando elementos que no se tiene la certeza de que esa sea la intención de dicha disposición, o bien, de que se expidan reglas que modifiquen este procedimiento.

De cualquier forma que el cálculo se haga, o cualquier criterio que el patrón aplique, mientras la autoridad no haga las aclaraciones pertinentes, se estará en riesgo de que la autoridad no esté de acuerdo con cualquiera de los procedimientos analizados. No obstante lo anterior, no hay que olvidar que aún cuando se establezcan reglas que prohíban la aplicación de la Exclusión General en 2005, lo cierto es que ésta se ha otorgado por Ley y las reglas que el Ejecutivo expida no pueden limitar un beneficio otorgado en Ley.

Claro es que de no ser éste el criterio de la autoridad, los patrones o contribuyentes que apliquen este beneficio seguramente tendrán que dirimir esta discordancia ante los tribunales competentes, por lo que se deberá evaluar, en cada caso en particular, la conveniencia de aplicar estos beneficios para los trabajadores que la ley les ha otorgado para 2005.

De lo analizado, se desprenden las siguientes conclusiones:

El artículo 116 vigente para 2005 es el artículo publicado el 1° de diciembre de 2004 en el Diario Oficial de la Federación, ya que su vigencia no fue postergada para el ejercicio 2006. Este artículo no contempla el acreditamiento del subsidio al Impuesto sobre la Renta, ni la disminución del Crédito al Salario del impuesto anual de los trabajadores.

El acreditamiento del subsidio se puede solventar mediante la aplicación de las tarifas anuales integradas de impuesto que permite la Regla Miscelánea 2005 3.19.3.

No obstante lo anterior, el procedimiento aplicable en 2005 prescrito en Ley para el cálculo del Impuesto sobre la Renta de los trabajadores, contempla la disminución de la exclusión general de $76,000 pesos por los cuales no se pagará impuesto, lo que genera beneficios para algunos trabajadores.

Es lógico pensar que los efectos derivados de la falla legislativa analizada en este trabajo serán corregidos o ajustados a través de reglas o disposiciones que emanen del Ejecutivo, de forma que el cálculo anual del impuesto de los trabajadores correspondiente al ejercicio 2005 se efectúe con las disposiciones vigentes hasta el 31 de diciembre de 2004.

De suceder lo comentado en el párrafo anterior, es procedente recordar que los beneficios otorgados por ley, como el caso de la aplicación de la Exclusión General, no pueden ser limitados por disposiciones emanadas del Poder Ejecutivo, por lo que es posible considerar que aún existiendo reglas que restrinjan este beneficio, éste se podrá aplicar en favor de los trabajadores, pero se debe estar consciente de que seguramente implicaría el tener que entablar un juicio ante los tribunales competentes.

En 2005, la ley establece que los patrones no harán el cálculo del impuesto anual de los trabajadores, entre otros supuestos, cuando el trabajador hubiera iniciado la prestación de servicios con posterioridad al 1° de enero de 2005.

En el caso de que la autoridad emita disposiciones relativas al cálculo anual del impuesto de los trabajadores, se deberá estar atento a las menciones que sobre este rubro hagan, pues de no mencionar nada al respecto, prevalecerá esta disposición de ley, y los patrones estarán obligados a proceder de esa manera.

Mientras esta situación es aclarada de forma oficial, los patrones y trabajadores continuarán en un estado de incertidumbre e inseguridad jurídica sobre las acciones a realizar para cumplir adecuadamente con sus obligaciones fiscales.

3.11. Estímulo al cine mexicano. Confusión.

En complemento a las reformas realizadas a la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR) que estarán vigentes a partir del ejercicio 2006, se publica en el Diario Oficial de la Federación del 29 de diciembre de 2005, un decreto a través del cual se reforma el Artículo 226 de la Ley, que contiene un estímulo fiscal para el cine mexicano.

El estímulo al cine mexicano se incorporó a la Ley del ISR en 2005; sin embargo, la redacción de dicho artículo no dejaba clara la mecánica del estímulo y nunca se expidieron las reglas que señalaran la forma de aplicarlo; inclusive, la propia Comisión de Radio, Televisión y Cinematografía de la Cámara de Diputados, en la Gaceta Parlamentaria, año VIII, número 1691, lunes 14 de febrero de 2005, señala que el estímulo en el Artículo 226 de la Ley del ISR (vigente en 2005) no es claro en su aplicación.

Para el ejercicio 2006 el Artículo 226 se modifica para indicar en su primer párrafo que lo siguiente:

"Se otorga un estímulo fiscal a las personas físicas o morales, con independencia de la actividad que desempeñen, por los proyectos de inversión productiva que realicen en el ejercicio fiscal correspondiente, consistente en acreditar el 10% del Impuesto sobre la Renta, que se cause en el ejercicio por las inversiones en la producción cinematográfica nacional".

De lo anterior se tiene que el estímulo consiste en un acreditamiento del 10% del ISR del ejercicio; sin embargo, la redacción del artículo continúa siendo confusa ya que no se especifica contra qué se va a acreditar dicha cantidad.

La lógica podría llevar a pensar que el acreditamiento es contra el mismo ISR del ejercicio, lo cual para fines prácticos se entendería como una reducción del 10% del impuesto anual, pero sí es necesario que se precise en qué consiste dicho acreditamiento.

El segundo párrafo de dicho artículo establece a la letra que "El monto total del estímulo a distribuir entre los aspirantes del mismo no excederá de la cantidad de 500 millones de pesos anual". Con esta disposición el estímulo se limita a $500 millones distribuidos entre todos los aspirantes.

Aquí se presenta la problemática de que si el monto conjunto del acreditamiento excede de los $500 millones, no se sabe con certeza, en los términos publicados, cómo y cuándo se va a determinar la cifra que cada aspirante podrá acreditar, lo cual lo colocaría en la situación de no saber en qué momento podrá determinar su utilidad o pérdida financiera del ejercicio.

El artículo continúa definiendo los conceptos que a continuación se mencionan:

• Se considerará como proyectos de inversión productiva en la producción cinematográfica nacional : Las inversiones en territorio nacional, destinadas específicamente a la realización de una película cinematográfica a través de un proceso en el que se conjugan la creación y realización cinematográfica, así como los recursos humanos, materiales y financieros necesarios para dicho objeto.

• Se entenderá por producción cinematográfica nacional: Las películas que hayan sido realizadas por personas físicas o morales mexicanas, o bien, en el marco de los acuerdos internacionales o de los convenios de coproducción suscritos por el gobierno mexicano, con otros países u organismos internacionales.

En cuanto a las reglas de operación para este estímulo, se establece que corresponderá a los Comités Técnicos del Fondo de Inversión y Estímulos al Cine y del Fondo para la Producción Cinematográfica de Calidad, en términos de sus respectivas competencias y en base a sus reglas de operación e indicadores de gestión y evaluación, con la participación que corresponda a la Secretaría de la Función Pública, la autorización de los proyectos de inversión productiva para la producción de películas cinematográficas nacionales; así como los requisitos y trámites que deberán cumplir los interesados para hacerse merecedores al estímulo fiscal.

Los Comités Técnicos referidos estarán obligados a publicar dentro de los meses de julio y enero de cada año, un informe que contenga los montos erogados durante el primero y segundo semestre del ejercicio fiscal respectivo, según corresponda, así como las personas beneficiadas con el otorgamiento del estímulo fiscal y los proyectos en la producción cinematográfica nacional objeto de dicho estímulo. Sin embargo, considerando que el impuesto anual de las personas se determina una vez concluido el ejercicio, parece difícil que los comités puedan dar a conocer la información en los meses antes mencionados.

Como puede observarse, es necesario que la autoridad emita reglas que clarifiquen la forma en que este estímulo se aplicará, o que los comités den a conocer las reglas aplicables, para ver si existe alguna clarificación en cuando a la mecánica de este estímulo.

Por los anteriores casos vistos y analizados se demuestra y concluye que la LISR, adolece de grandes fallas, redacción confusa, oscura, disposiciones contradictorias, redundantes, incompletas y ambiguas. Todo esto a pesar de que el impuesto sobre la renta tiene impacto e importancia en la recaudación del fisco mexicano, deriva de que la técnica legislativa como ya se ha mencionado en esta investigación, es algo nuevo en México, por consiguiente no hay un numero considerable de académicos que impartan dicha doctrina, tampoco existe la también ya mencionada teoría que estudie sistemática y metódicamente los problemas de la legislación, así como el modo de resolverlos.

Con lo anterior, se demuestra que en México, es complicado contribuir y cumplir con las disposiciones que establece la LISR, pues en ella, existen vacíos, disposiciones confusas, inconstitucionalidades, entre otras problemáticas; Y no solo en la LISR existen esas irregularidades, sino que en general en materia fiscal algunas disposiciones son tan complejas, que el costo de cumplir se vuelve prohibitivo. Provocando que haya tantos mexicanos, que simple y sencillamente prefieran mantenerse al margen de la economía formal.

Por lo que el gobierno recauda poco, y no solo recauda mal, sino que gasta peor, aunque de este tema no profundizare por no ser el objeto de este estudio, pero cabe señalar que, es palpable y se señalo en los casos que se expuestos, que la clase media cautiva paga la mayor parte del impuesto, además recibe pocos o ningún servicio del Estado; a través de sus impuestos cubren, por ejemplo, el costo de la educación publica y de los servicios de salud; pero es tan mala la calidad de estos, que deben pagar servicios privados de educación y salud; pagan así dos veces por el mismo servicio.

CAPITULO 4

IMPLICACIONES JURÍDICAS EN LA INTERPRETACIÓN DE LEYES FISCALES

El presente capítulo es la culminación del estudio emprendido acerca de la técnica legislativa, en virtud que representa cumplir con el objetivo propuesto, de conocer los efectos que puede tener en el análisis e interpretación de las leyes fiscales, que es el punto de partida para poder aplicarlas correctamente y por ende, cumplir con las obligaciones fiscales a cargo del contribuyente; sin embargo, es necesario hacer una escala para apuntar las diferencias entre la técnica legislativa y la teoría legislativa, para terminar por comprenderlos y de estar en condiciones de dilucidar los posibles efectos que tengan en la labor interpretativa de los ordenamientos tributarios.

4.1. Diferencias entre técnica legislativa y teoría legislativa.

La mayor parte de los estudios que tendrían cabida bajo el genérico título de ciencia de la legislación suelen adscribirse a la "técnica" legislativa, acaso para confesar o resaltar que su discurso versa fundamentalmente sobre los instrumentos o medios (las "técnicas") encaminados a mejorar la calidad de las leyes, sin abordar cuestiones más básicas como qué se entienda por racionalidad legislativa o qué estatuto epistemológico tienen los estudios sobre la materia.

En otras palabras, si bien no es una cuestión pacífica, sí parece que la teoría de la legislación constituye un discurso de carácter más fundamental que el de la técnica legislativa, en el sentido de que aquélla no contendría análisis o propuestas inmediatamente encaminados a dar cuenta o a mejorar la calidad de las leyes, sino una concepción de la legislación o, lo que es igual, de la racionalidad legislativa, y también una visión del estatuto y cometido de los estudios sobre la misma, esto es, una concepción de la propia ciencia de la legislación.

Precisamente en este sentido se han indicado dos posibles concepciones o enfoques de la legislación: un enfoque maximalista, que comprende los fines y valores que persigue la legislación, y un enfoque minimalista, que trata exclusivamente de los medios o instrumentos dirigidos a optimizar la legislación desde el punto de vista socio-técnico, o lo que es lo mismo, de su calidad lingüística y sistemática, así como de su eficacia y eficiencia, pero sin plantear los fines o los valores a los que se orienta la legislación, esto es, de acuerdo con una noción de racionalidad legislativa dada o preestablecida.

En otras palabras, el enfoque minimalista, que según J. Wróbleswki es el que parece exigir una aproximación positivista en materia jurídica y no cognoscitivista en materia moral, supone otorgar relevancia precisamente sólo a las cuestiones de técnica legislativa, así como eludir las de ética y política legislativa.

La distinción entre un enfoque maximalista y minimalista de los estudios sobre legislación parece equivalente a la que efectúa E. Bulygin a propósito de dos tipos de problemas que cabría abordar en sede de ciencia de la legislación: los político-valorativos y técnico-jurídicos.

Los primeros serían los relativos a las condiciones de adopción de las decisiones políticas expresadas en las leyes. Pertenecerían, pues, a este grupo los análisis que se ocuparan de comprobar y asegurar que en el proceso de la legislación se hayan podido considerar los intereses de todos los afectados, es decir, que el procedimiento de su elaboración satisfaga las garantías de un debate imparcial.

Junto a los citados, se hallarían los estudios de tipo técnico-jurídico, tendentes a incrementar la certeza del derecho, tanto para el ciudadano, que necesita conocer las consecuencias de su conducta y de la conducta de los demás, como para los operadores jurídicos, que deben aplicar el derecho respetando en lo posible los principios de seguridad e igualdad formal.

Desde esta perspectiva, cabe diferenciar entre problemas lingüísticos, que a su vez pueden ser de ambigüedad o vaguedad, y problemas lógico-conceptuales, que a su vez se subdividen en sistemáticos y dinámicos según afecten al sistema jurídico, entendiendo por tal un conjunto de normas independiente, pleno y coherente, o al ordenamiento jurídico que resulta de la integración de varios sistemas normativos.

Mientras que los problemas sistemáticos exigirían técnicas de prevención de redundancias, lagunas y antinomias, los dinámicos, que revisten mayor complejidad, exigirían revisar los modos de promulgación y derogación de normas por medio de técnicas como las exposiciones de motivos, la derogación expresa, etcétera.

Desde cualquiera de los enfoques señalados, la teoría de la legislación determinaría una noción de racionalidad legislativa mediante la exposición de las propiedades que ha de reunir la legislación para ser óptima, diseñando seguidamente un esquema de las técnicas que desarrollarían el modelo de racionalidad legal planteado. Con estos fines, la teoría de la legislación señalaría también las disciplinas de las que en virtud de su arsenal teórico podrían recabarse aquellas técnicas, y trazaría, en fin, el procedimiento legislativo, organizando las fases o momentos de la legislación en las que operan las distintas técnicas.

Por lo demás, en la medida en que los estudios de legislación puedan ser vistos como una consecuencia del fenómeno de la crisis de la ley, la teoría de la legislación se ocuparía de explicar este fenómeno de crisis de la ley, mientras que la técnica legislativa arbitraría soluciones prácticas a dicha crisis.

En conclusión, la distinción entre la teoría legislativa y la técnica legislativa, seria que en la primera, surge de la necesidad de encontrar una explicación general al fenómeno de crisis en el proceso legislativo ofreciendo los conocimientos básicos que nutren a la técnica legislativa y llevando a cabo análisis externos de tipo dinámico del mencionado proceso legislativo con el objetivo de no solo describir, sino también explicar y proponer procedimiento que supongan un incremento de racionalidad con respecto a la practica legislativa existente.

Y la técnica legislativa, con carácter mas sectorial, surge de la necesidad de dar respuesta practica a la crisis, no pretendiendo explicar un fenómeno, sino indicar como conseguir ciertos objetivos a partir de determinados conocimientos y, en consecuencia, utilizar o aplicar saberes que, por tanto, cabe considerar como mas básicos, en beneficio del análisis, interpretación y aplicación de las normas; Es decir, la técnica legislativa viene a ser mas una forma de capear y de hacer frente con cierta dignidad a la crisis, que de superarla.

4.2. Efectos de la técnica legislativa en la interpretación de las leyes fiscales.

Después de todo lo analizado en los capítulos precedentes, finalmente es posible dilucidar los efectos que pueden tener la técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes fiscales; sin embargo, previo a ello, es necesario definir y precisar, de manera breve y concisa, el concepto de "interpretación", de manera que pueda relacionarse perfectamente con la técnica legislativa.

En primer término y siguiendo la misma metodología que para los conceptos anteriores, es necesario partir de las raíces etimológicas a fin de precisar la definición del vocablo "interpretación". Según el Diccionario de la Real Academia Española, "interpretar" proviene del latín "interpretari" y significa "explicar o declarar el sentido de algo, y principalmente el de un texto", así como en otra acepción "explicar acciones, dichos o sucesos que pueden ser entendidos de diferentes modos"; de ello se desprende que interpretar es explicar el sentido de un texto, de acciones o sucesos que acontecen.

De manera general, según García Maynez, "interpretar es desentrañar el sentido de una expresión. Se interpretan las expresiones, para descubrir lo que significan. La expresión es un conjunto de signos; por ello tiene significación"; el autor de referencia profundiza sobre éste punto apoyándose en Husserl, que analiza los elementos:

"1º. La expresión en su aspecto físico (el signo sensible; la articulación de sonidos en el lenguaje hablado, los signos escritos sobre el papel, etc.).

2º. La significación. Lo que la expresión significa es el sentido de la misma. Parece que la significación es el objeto a que la expresión se refiere, pero no es así, porque entre la expresión y el objeto hay un elemento intermedio: la significación.

3º. El objeto. La necesidad de distinguir la significación del objeto resulta clara cuando, después de comparar diversos ejemplos, nos percatamos de que varias expresiones pueden tener la misma significación, pero objetos distintos; o de que es posible que tengan significación distinta, pero el mismo objeto…"

Las leyes representan un conjunto de signos que componen el lenguaje, plasmados en los textos con la finalidad de regular la conducta humana en sociedad, por lo tanto y como se ha visto, debe interpretarse para conocer su significación y –como se tratará posteriormente- la voluntad expresada en el texto por el legislador.

Interpretar un texto radica en descubrir su verdadero sentido y significado; para ello, es necesario partir de la lectura y análisis del texto en cuestión, que en el caso que ocupa serán los textos legales –las leyes-, para posteriormente desentrañar su verdadero sentido o "interpretarlo", y finalmente pasar a la aplicación de la misma, o en otras palabras, poner en práctica lo versado en el texto. Sin embargo, cabe hacer la pregunta: ¿por qué se interpreta el Derecho?

Cisneros Farías responde tal interrogante exponiendo las siguientes razones:

"a) Los conceptos y términos del Derecho están expresados en signos lingüísticos y éstos no son exactos, precisos.

b) Se refiere a hechos humanos, deliberativos, no mecánicos, que obedecen a intenciones objetivas y subjetivas, de difícil entendimiento y explicación.

c) Se dan en contextos sociales, políticos, religiosos, económicos y educativos severamente heterogéneos.

d) Se expresan en juicios lógicos que encierran una proposición abstracta, general, en la que el legislador no pudo expresar su propia voluntad ni logró captar la fuente real o social que le dio origen.

e) Porque el Derecho mismo, al aplicarse, encierra una fuerte carga y descarga emotiva personal y social, de la que el mismo juzgador no puede sustraerse."

Lo anterior puede resumirse como una combinación de diversos sentimientos plasmados en textos compuestos por signos lingüísticos que norman hechos, situaciones, etc. previstos en abstracto por el legislador, que se dan en diversos contextos; sin embargo, como se apreciará más adelante, el interpretar los textos legales no implica que la norma sea oscura o mal redactada, de modo que sólo en dichos casos pueden interpretarse los ordenamientos legales; sin embargo, con ello queda de manifiesto la necesidad de interpretar el Derecho.

Algunos autores se expresan en torno a la interpretación en el Derecho; existen diversas opiniones en relación a si las leyes se interpretan en todo momento, es decir, sin importar la calidad y claridad presentes en los textos o bien sólo se interpretan cuando dichos textos presentan duda, oscuridad o una calidad tal, que no es posible desentrañar su verdadero sentido con claridad; no es objeto del presente trabajo entrar en mayores polémicas y profundizar acerca de si las leyes se interpretan sólo cuando son oscuras o no, simplemente baste decir que en un proceso lógico de aprendizaje, todo texto que se lea debe ser interpretado para poder comprenderlo, aunque muchas veces dicha interpretación se realice de manera inconsciente, pero de hecho siempre se hace.

Toda norma jurídica debe ser interpretada, no siendo la excepción las tributarias, inclusive –contra la creencia de muchas personas- aquellas que establecen cargas a los particulares, también llamadas las "normas sustantivas" o las normas que establecen los elementos esenciales de las contribuciones, según lo establecido por la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la siguiente tesis:

"XVI 1º 6 A. NORMAS FISCALES, SON SUSCEPTIBLES DE INTERPRETACIÓN. Si bien es cierto que el Código Fiscal del Estado establece que las normas de derecho tributario que establezcan cargas a los particulares y las que señalen excepciones a las mismas, serán de aplicación estricta, también lo es que, dicho sentido estricto se refiere a la aplicación de las cargas impositivas sin distingos, siempre que encuadren en las hipótesis o supuestos contenidos en los preceptos por aplicar, pero en ningún momento se refiere a que una norma fiscal no pueda ser interpretada jurídicamente, pues precisamente, la ciencia del Derecho enseña que debe atenderse al contenido literal de la norma, o a su interpretación jurídica cuando exista oscuridad, ya que tal interpretación ayuda a precisar el significado correcto de ciertos términos o signos.

Primer Tribunal Colegiado del Décimo Quinto Circuito.

Amparo directo 346/96. Matsuschita Internacional de Baja California. 6 de febrero de 1991. Unanimidad de votos. Ponente: Miguel Ángel Morales Hernández, Secretaria: Magdalena Díaz Beltrán."

Toda norma jurídica debe ser interpretada, ya que en caso contrario, su aplicación se tornaría imposible. Ramalho Bittencourt considera que la interpretación tiene un alcance amplio, no sólo en la ciencia jurídica, sino en el arte y la cultura, entre otras disciplinas, como obras de creación humana, por lo que expresa:

"Interpretar es el acto de explicar el sentido de alguna cosa, es revelar el significado de una expresión verbal, artística o constituida por un objeto, actitud o gesto, en busca del verdadero sentido de las cosas. Por eso el espíritu humano lanza diversos recursos, analiza los elementos, utiliza conocimientos de lógica, de psicología y, muchas veces, conocimientos técnicos, a fin de penetrar en el ámbito de las cosas para identificar el mensaje contenido. Todo objeto cultural, siendo obra humana, está impregnado de significados, que imponen interpretación. El trabajo del intérprete es justamente ése, el de decodificar o de recorrer el camino inverso seguido por el codificador."

La opinión de éste último autor es bastante completa, por lo que, aunada a las anteriores, puede decirse que interpretar es desentrañar el sentido de las cosas, sean textos, actitudes, expresiones, etc. para conocer su significado o el sentido que tengan, es descifrar o decodificar los signos que contienen las citadas expresiones.

Entrando de lleno al plano jurídico, Rodríguez Lobato expresa que las leyes fiscales, como todas las otras, deben ser interpretadas para su correcta aplicación en el caso concreto; alude a Pavón Vasconcelos, para quien se interpreta una ley cuando se busca, se esclarece o se desentraña mediante el adecuado análisis de las palabras que la expresan; asimismo, refiere a Andreozzi, que concibe a la interpretación como "una voluntad cuya finalidad es satisfacer una necesidad jurídica", en la que esa voluntad se da a una manifestación de aplicación, de tal modo que exista unidad conceptual entre su finalidad y aplicación.

Para Porras y López, interpretar una ley es obtener el recto sentido que contiene, pero entender qué es el sentido presenta un problema, que dicho autor resuelve manifestando que el sentido de una ley se traduce en actitudes del pensamiento jurídico, citando a Muñoz para establecerlos; ellos son, la idea jurídica de la ley, o sea, la voluntad escueta del legislador que la sanciona; la que estima que es la idea que corresponde a una legislación ideal y aquella que opina que interpretar la ley es indagar la voluntad de la ley y no la del legislador; parece un tanto imprecisa la última idea vertida, ya que es difícil pensar en que la legislación, como producto del trabajo del legislador, contenga una voluntad propia y no exprese la de su creador.

De la Garza aporta las opiniones encontradas de dos autores sobre lo que es la interpretación; primero García Belsunce, postulante de que "interpretar una norma jurídica significa establecer su verdadero sentido y alcance" y después Jarach, para quien interpretar una ley significa encontrar los hechos que se verifican en la realidad dentro de la previsión abstracta de la definición brindada por el legislador, por lo que nunca se interpreta la letra de la ley, sino los hechos que caen bajo el alcance de la ley, para conocer la coincidencia o no entre los hechos acontecidos en la realidad y los que se hayan definido abstractamente en la misma; el último autor contrasta con los previamente citados, así como en opinión personal a las definiciones y al proceso lógico de la interpretación, toda vez que al hacer el verificativo de los hechos a fin de buscar su coincidencia con la descripción hecha, en abstracto, en el texto legal, es necesario hacer una interpretación de las letras que conforman dicho texto, para poder encuadrar los supuestos, tal proceso de verificación de la coincidencia entre los hechos acontecidos en la realidad y el supuesto establecido en la ley, se le conoce como subsunción.

En la interpretación se desarrollan distintos métodos, que se conocen como "métodos de interpretación jurídica"; la disciplina científica que se ocupa del estudio de la sistematización de los métodos y principios interpretativos es la hermenéutica jurídica; en opinión de Díaz Crousse, existe una creencia equivocada de que ambos términos, interpretación y hermenéutica, son sinónimos, lo cuál no es así, porque "la interpretación es aplicación de la hermenéutica; ésta descubre y fija los principios que rigen aquella; la hermenéutica es la teoría científica del arte de interpretar"; no se investigará si la hermenéutica y la interpretación son sinónimos o términos subordinados entre sí, únicamente se verá muy brevemente la relación que tienen en la labor interpretativa.

Cortina Montemayor analiza con profundidad a la hermenéutica; en primer lugar refiere la raíz etimológica del término, que es el vocablo griego "hermenéuiein" cuyo significado es expresar o enunciar un pensamiento, descifrar e interpretar un mensaje o un texto, por lo tanto, el hermeneuta es aquel que se dedica a interpretar el sentido de los mensajes, haciendo que su comprensión sea posible, ya que la hermenéutica aplica el modelo interpretativo de los textos al ámbito ontológico; puede concluirse, de las propias raíces etimológicas, que la hermenéutica y la interpretación –si no iguales- son términos muy cercanos, que coadyuvan para descifrar y decodificar textos, descubrir su sentido y alcance, que es en sí la labor interpretativa.

En la legislación tributaria mexicana, únicamente en el artículo 5º del Código Fiscal de la Federación se hace referencia a la interpretación de las disposiciones fiscales, de acuerdo con el texto:

"ARTÍCULO 5. Las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalen excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta. Se considera que establecen cargas a los particulares las normas que se refieren al sujeto, base, tasa o tarifa.

Las otras disposiciones fiscales se interpretarán aplicando cualquier método de interpretación jurídica. A falta de norma fiscal expresa, se aplicarán supletoriamente las disposiciones del derecho federal común cuando su aplicación no sea contraria a la propia naturaleza del derecho fiscal." (Énfasis añadido)

El citado dispositivo legal ha sido objeto de mucha controversia, pues para unos establece que las disposiciones que establecen cargas a los particulares sólo pueden interpretarse de manera literal o estricta, sin embargo, a lo único que refiere como "estricto" es a la aplicación, que no es lo mismo que la interpretación; en un proceso lógico, primero se interpreta y luego se aplica, es decir, se le dan los efectos a la norma interpretada al caso concreto; no se pretende profundizar al respecto, sino simplemente apuntar breve pero sustancialmente la diferencia entre uno y otro término; el Diccionario de la Real Academia Española define aplicar como "poner algo sobre otra cosa o en contacto de otra cosa" y en su acepción jurídica es "adjudicar bienes o efectos"; pues bien, para adjudicar esos efectos, es necesario primeramente efectuar la labor interpretativa, o sea, conocer el alcance y sentido del texto, en el proceso lógico que se describirá en el párrafo que sigue.

Ferragut se apoya en Barreto y Giardino para describir de manera clara el proceso de aplicación del Derecho:

"A la edición de la ley (normas jurídicas "en abstracto"), le sigue la verificación de la ocurrencia material de los presupuestos normativos (subsunción) lo que, implicando incidencia, determina la producción de las consecuencias de derecho que pertenecen a la hipótesis. La ley, de esto, describe hechos (acontecimientos, situaciones) que, a su vez, cuando ocurren, obligan a la realización de otros hechos (conductas personales de contenido variable)."

En el proceso descrito por los referidos autores, la interpretación ocurre cuando se verifica que haya coincidencia entre la norma abstracta y los hechos –la subsunción- para, mediante la aplicación, determinar las consecuencias de derecho que pertenecen a los hechos realizados.

De la propia lectura del citado numeral del código tributario, se desprende que todas las disposiciones fiscales pueden interpretarse utilizando cualquier método de interpretación jurídica y deben aplicarse estrictamente sin distingos; tal criterio ha sido sostenido por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, no sólo en la tesis transcrita previamente, sino también en la siguiente jurisprudencia, emitida en contradicción de tesis:

"CONTRIBUCIONES. LAS DISPOSICIONES REFERENTES A SUS ELEMENTOS ESENCIALES, AUNQUE SON DE APLICACIÓN ESTRICTA, ADMITEN DIVERSOS MÉTODOS DE INTERPRETACIÓN PARA DESENTRAÑAR SU SENTIDO. El hecho de que el legislador haya establecido que las disposiciones que prevén elementos esenciales, como son sujeto, base, tasa o tarifa de una contribución y las excepciones a ésta, son de aplicación estricta, no significa que el intérprete no pueda acudir a los diversos métodos que permiten conocer la verdadera intención del creador de aquellas disposiciones, cuando virtud de las palabras utilizadas, sean técnicas o de uso común, se genere incertidumbre sobre su significado, ya que el efecto de lo ordenado por el legislador es obligar a aquél a que realice la aplicación estricta de la respectiva hipótesis jurídica única y exclusivamente a las situaciones de hecho que coincidan con lo previsto en ella, una vez desentrañado su alcance. (Énfasis añadido)

2ª./J. 133/2002

Contradicción de tesis 15/99. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Segundo en Materia Civil del Sexto Circuito, antes Segundo del propio circuito y el Segundo en Materia Administrativa del Tercer Circuito, por una parte, y el Tercero en Materias Administrativa y de Trabajo del Cuarto Circuito, anteriormente tercero del propio circuito, por la otra. 15 de octubre de 1999. Unanimidad de cuatro votos. Ausentes: Mariano Azuela Guitrón y José Vicente Aguinaco Alemán, quien fue suplido por Juventino V. Castro y Castro. Ponente: Guillermo I. Ortiz Mayagoitia. Secretario: Rafael Coello Cetina.

Amparo directo en revisión 1302/2001. United Parcel Service, Company. 23 de noviembre de 2001. Cinco votos. Ponente: Guillermo I. Ortiz Mayagoitia. Secretaria: Verónica Nava Ramírez.

Amparo en revisión 473/2001. Constructora Estrella, S.A. de C.V. 5 de abril de 2002. Cinco votos. Ponente: Guillermo I. Ortiz Mayagoitia. Secretario: Carlos a. Morales Paulín.

Amparo en revisión 262/2001. San Vicente Camalú, S.P.R. de R.L. 18 de octubre de 2002. Cinco votos. Ponente: Guillermo I. Ortiz Mayagoitia. Secretaria: Aída García Franco.

Contradicción de tesis 34/2001-SS. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Tercero y Quinto en Materia Administrativa del Primer Circuito, Primero en Materia Administrativa del Tercer Circuito, Segundo en Materia Administrativa del Segundo Circuito y Primero del Décimo Octavo Circuito, por una parte, y el Segundo en Materia Administrativa del Tercer Circuito, por la otra. 18 de octubre de 2002. Ponente: Guillermo I. Ortiz Mayagoitia. Secretario: Rafael Coello Cetina.

Tesis de jurisprudencia 133/2002. Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del quince de noviembre de dos mil dos."

Lo anterior confirma el criterio sostenido hasta ahora, en relación a que todas las normas tributarias –aún las que generan cargas a los particulares- son sujetas de interpretación y no sólo eso, sino que admiten todos los métodos de interpretación que estén a disposición del intérprete, ya que lo que se busca es precisamente desentrañar su sentido y alcance, sin importar el lenguaje utilizado en la redacción de la norma, si bien el Máximo Tribunal sugiere que sólo en caso de que el lenguaje utilizado genere incertidumbre cabe la interpretación.

Para auxiliar al intérprete en su labor, existen diversos métodos de interpretación jurídica para desentrañar el sentido y alcance de las normas que integran los ordenamientos legales; la mayoría de ellos se encuentran ampliamente comentadas por la doctrina, inclusive existiendo debates acerca de que si son o no auténticos métodos para interpretar el derecho; no se profundizará en tal debate, ni tampoco es propósito señalar cuál es el método más adecuado para interpretar las leyes en general y fiscales en particular, simplemente se enunciarán y definirán de forma breve, para que se tenga conocimiento de ellos.

En primer término, De la Garza señala los siguientes métodos de interpretación jurídica:

Exegético. Se utiliza preponderantemente el sentido literal o gramatical de las palabras, así como su sentido lógico.

Histórico. Se vale para encontrar el sentido de la ley de los precedentes, del derecho derogado, de la evolución de determinada institución jurídica, etc.

Económico. Se atiende a los fines de los impuestos, que tienen un significado económico y al desarrollo de las circunstancias.

Además de los métodos enunciados, el citado autor agrega diversos tipos de interpretación; la declarativa o estricta, aquella que solamente declara el sentido o alcance de las palabras utilizadas por el legislador, sin restringirlo ni extenderlo; la restrictiva, que restringe o reduce el alcance de las palabras integrantes de la norma interpretada; la extensiva, la que atribuye a las palabras de la norma interpretada un alcance más amplio del que resulta a primera vista de las palabras empleadas; la auténtica, es la que hace el propio legislador; la administrativa, aquella que efectúan las autoridades administrativas al contestar las consultas que les son planteadas; la judicial, la que realizan los tribunales y la doctrinal, que es la realizada por los tratadistas en cuestiones judiciales y los jurisconsultos; la llamada interpretación analógica no es interpretación sino integración.

Margáin Manautou coincide con la mayoría de los métodos referidos por De la Garza, sólo que a la interpretación estricta le llama también "literal", asimismo, señala que la interpretación auténtica no es una interpretación jurídica porque el legislador impone un determinado sentido de la ley por medio de otra ley; complementa agregando los criterios de interpretación "indubio contra fiscum" (en duda en contra del fisco) que se traduce que en caso de duda acerca de la interpretación de alguna norma tributaria, se adoptará la solución que favorezca al contribuyente, o lo que es lo mismo, en contra de los intereses del fisco y de "indubio pro fiscum" que opera en sentido contrario, es decir, en caso de duda se favorecerá a los intereses del fisco.

El mismo Margáin postula que las leyes deben interpretarse armónicamente, no de manera aislada, para dar a la ley unidad conceptual entre su finalidad y aplicación; igualmente, por su naturaleza específica, deben interpretarse en forma estricta o literal aquellas normas que se refieran a los elementos esenciales de las contribuciones (sujeto, objeto, base, tasa o tarifa, etc.); cuando un término tenga más de una acepción y ninguna sea legal, debe atenderse a su sentido técnico, si tiene un origen legal, entonces se atenderá a su sentido jurídico y finalmente, la interpretación analógica (que no es interpretación) debe proscribirse en la interpretación de las normas; no se concuerda con el criterio de que las normas que establecen los elementos esenciales de las contribuciones sólo se interpretan a través del método estricto o literal, ya que la Suprema Corte de Justicia se ha pronunciado por el empleo de todos los métodos de interpretación para desentrañar el sentido de todas las normas, como se apuntó previamente.

En relación a la interpretación extensiva, Ferragut opina que es el acto de crear principios, reglas y situaciones no expresados en los enunciados, sino que se encuentran implícitamente en ellos, permitiendo, con eso, que la incidencia de la norma se expanda a una mayor cantidad de hechos; igualmente alude a Diniz que establece que la interpretación extensiva es aquella en la cuál, al completar una norma, se admite que ella abarque ciertos hechos-tipos, implícitamente; dicha interpretación se desenvuelve en torno de la norma, comprendiendo en ella casos que no están expresos en su letra, sino se encuentran virtualmente contenidos en ella, confiriendo, así, a la norma, el más amplio radio de acción posible, todavía, siempre dentro de su sentido literal, ocasionando que su alcance sea más amplio de lo que indican sus términos.

Existe una diferencia entre la integración en el Derecho y la interpretación extensiva, según Da Silva Amaro, "integrar significa completar, adaptar. Integración, para el derecho, es el proceso a través del cuál, frente a la omisión o laguna de la ley, se busca llenar el vacío", sin embargo, ello ocurre después de agotarse el trabajo de interpretación, sin que se descubra el precepto aplicable al caso determinado, entonces se utilizan los procesos de integración, a fin de dar solución a la especie; por ello se aplica a una hipótesis no prevista en la ley una disposición relativa a un caso semejante; si bien la interpretación extensiva es darle un alcance más amplio a la norma jurídica sin perder de vista su literalidad, ocurre primero que la integración, que está supeditada a no encontrar precepto aplicable al caso concreto una vez realizada la labor interpretativa.

A los métodos anteriores, Estrada Lara agrega el sistemático, que es aquel que considera a las normas como integrantes de todo un sistema jurídico, observando que no se contrapongan, para dar congruencia a lo manifestado por el legislador; por su parte, García Maynez señala que los métodos hermenéuticos son numerosísimos, dándole importancia al método exegético, mediante el cuál, el intérprete, deberá auxiliarse de:

"1. Examen de trabajos preparatorios, exposiciones de motivos y discusiones parlamentarias.

2. Análisis de la tradición histórica y de la costumbre, a fin de conocer las condiciones que prevalecían en la época en que la ley fue elaborada, así como los motivos que indujeron al legislador a establecerla.

3. Si estos medios resultan infructuosos, habrá de valerse de procedimientos indirectos, como la equidad y los principios generales de Derecho…"

Para los casos no previstos, el intérprete podrá auxiliarse del argumento en contrario, mediante el empleo de la lógica; también podrá auxiliarse en la costumbre; puede apreciarse que el método exegético no es nada fácil, ya que además de la propia capacidad técnica que debe tener el intérprete, se necesita contar con una gran cantidad de información histórica, lo cuál puede convertir en difícil la tarea, sin embargo, el producto interpretativo podrá ser de mejor calidad.

Ramalho Bittencourt se adhiere a los métodos de interpretación propuestos por Savigny, que prácticamente son los mismos citados previamente, resaltando la definición del método sistemático:

"Aquel que determina la interpretación de los conceptos del Derecho Tributario en función de sus contactos con el Derecho Civil, prohibiendo la "jurisdización" de conceptos económicos, ya que los institutos jurídicos deben ser comprendidos en concordancia con el lugar que ocupan o con el sistema del cuál son parte, con vistas a la unidad en el Derecho. Ordinariamente incorpora el criterio teleológico, económico o finalista"

En esencia es similar a la definición brindada por Estrada Lara, aunque es más completa; también señala la interpretación teleológica, difundida por los sociologistas, que toma en cuenta la finalidad y el objetivo de la norma, en su consideración económica; dicha interpretación teleológica se parece, en definición a la interpretación auténtica, que si bien la realiza el legislador, atiende a los propósitos y objetivos perseguidos por la norma, que generalmente se plasman en las exposiciones de motivos, que constituyen un medio auxiliar esencial para el intérprete.

Es difícil decir cuál método de interpretación es el más adecuado, el decidirlo depende del intérprete; sin embargo, la Suprema Corte de Justicia de la Nación se ha manifestado por la utilización de todos los métodos de interpretación jurídica para desentrañar el sentido (interpretar) todas las normas tributarias, incluso aquellas que establecen los elementos esenciales de las contribuciones, para efectos de que el intérprete pueda realizar una mejor labor y obtener un producto que vaya en congruencia y lógica que sea aplicable al caso concreto.

En conclusión, la interpretación consiste en descubrir y desentrañar el verdadero sentido y significado de los signos, expresiones, actitudes, etc., en el caso de las leyes, de los textos que las componen; existen diversos métodos de interpretación, así como diversos criterios para interpretarlas, los cuáles podrán ser utilizados por el intérprete de acuerdo con la naturaleza y a la magnitud del caso concreto, debiéndolo hacer de forma armónica y sistemática, para lo cuál goza de absoluta libertad, cuidando siempre y en todo momento que no se rompan los principios jurídicos y constitucionales, rectores de todo el sistema jurídico, que conducen a la adecuada justicia y equidad, no sólo en el ámbito tributario, sino en el ámbito jurídico en general.

Con todo lo anterior, ¿qué efectos tiene o puede tener la aplicación de la técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes fiscales?; para ello es necesario ver la opinión de diversos autores; en muchas partes se hablan de las leyes en general, pero los efectos y opiniones son perfectamente válidos para el ámbito del derecho tributario que es el relevante para el presente trabajo.

Pérez Becerril plantea la facilidad de localizar e identificar en los textos legales excesivas presunciones, toda vez que en diversas oraciones es frecuente encontrar frases como "se entiende", "se considera", lo cuál puede generar incertidumbre en el intérprete; tal incertidumbre será mayor o menor dependiendo del grado de preparación y experiencia que tenga el intérprete, que deberá ser cuidadoso en no darle un alcance extensivo a las presunciones, aún y cuando dichas frases den lugar a ambigüedades, por lo que deberá tener a su alcance elementos auxiliares, tales como las exposiciones de motivos, a fin de tomar en cuenta la intención del legislador.

Tal problemática del uso excesivo de las presunciones en los textos legales no es abordada casi por ningún autor (al menos de los consultados) por lo que, de lo visto y analizado hasta ahora, puede decirse que las presunciones se localizan en las leyes cuando se relacionan varios supuestos que involucran hechos tanto conocidos como desconocidos de manera implícita (no se dice textualmente en la ley que se trata de una presunción). En general, el reconocer y apreciar demasiadas presunciones en los ordenamientos legales depende de la capacidad y preparación del intérprete.

Por su parte, Llano Cifuentes no concibe que la técnica legislativa genere efectos en la interpretación, en virtud de que no es un recurso lógico de interpretar, sino es una técnica aplicada por el legislador; asimismo, agrega que la técnica legislativa utilizada en la producción de leyes, puede ser percibida por el intérprete o el legislador y verificar que tales normas no contengan incongruencias con la realidad natural y social.

Navarrine y Asorey comentan al respecto, que el legislador debe tomar en cuenta las diferencias pertenecientes a la vigencia de la norma, porque en el inicio de elaboración de normas, estas son creadas por deducción a partir de ciertos hechos, mediante una regla natural.

Ambas posturas son interesantes, ya que en verdad el intérprete debe tener cuidado en aplicar el derecho vigente al momento de la realización de los hechos, sean tributarios o no, teniendo cuidado que la norma que se establezca en la legislación no se encuentre derogada; por lo que se podrá verificar que se han incluido efectivamente todos los elementos constituyentes de la técnica legislativa, en orden de considerarla en su labor interpretativa.

La inadecuada técnica legislativa puede tener efectos en el análisis e interpretación de las leyes fiscales, ya que por vacíos, omisiones y lagunas en los ordenamientos legales, se deberá tener cuidado en la interpretación a las normas jurídicas, lamentablemente esas fallas son muy comunes, por lo que para resolver acertadamente deberá utilizar los diversos métodos interpretativos y todo el material que tenga disponible para realizar adecuadamente su labor.

Según Pérez de Ayala, es de reconocerse, como opera la técnica legislativa a través de una de sus herramientas, las ficciones, en donde los conceptos legales crean su propia verdad, que es la que importa –en un plano de "lege data"-, por lo que el intérprete, en ningún caso, por imposibilidad técnica, podrá prescindir del concepto legal y de la ficción de Derecho que el mismo contenga; en todo momento la ficción deberá ser tomada en cuenta por el intérprete, no pudiendo prescindir de ella, sin importar que esté contenida en el concepto legal, so pena de incumplir con su labor técnica interpretativa; ello es así porque la ficción crea la verdad legal, que es lo verdaderamente importante, por lo que deja de ser simplemente una "mentira".

Sperb de Paola señala que es mucho el auxilio que presta la técnica legislativa a la interpretación y aplicación de las normas jurídicas, por reducir el trabajo del intérprete y para el aplicador, que deben determinar hasta dónde va la extensión o restricción del régimen jurídico"; el mismo autor agrega que con la adecuada aplicación de la técnica legislativa en las normas legales, disminuye o elimina la dificultad para el intérprete, en la no dispersión de las partes de una norma jurídica en diversos artículos de una misma ley o inclusive en diversos textos legislativos, lo que puede propiciar que dichos "pedazos" abran espacio a la discrecionalidad administrativa; alude a Rosenberg, quien añade otro beneficio para el intérprete, relativa a la fundamentación de su interpretación, pues con la aplicación correcta de la técnica legislativa, a través del uso practico de la sintaxis en las normas, se eliminan diversas problemáticas de análisis e interpretación.

Pueden apreciarse tres efectos negativos a la hora de interpretar y aplicar las leyes, tanto fiscales como de otras ramas del Derecho, derivados de la inadecuada técnica legislativa aplicada a los ordenamientos legales; primero, el determinar y fijar hasta dónde llegan los efectos restrictivos o extensivos de los regímenes jurídicos que producen algunas figuras jurídicas empleadas en exceso como lo son las presunciones, que es uno de los motivos prácticos de los legisladores al incluirlas; segundo, la discrecionalidad que puede crearse a favor de las autoridades, al estar esparcidos por varios artículos o leyes, todas las partes que integran una norma jurídica, que se genera por las remisiones, primordialmente, y tercero, la dificultad de fundamentar las interpretaciones cuando las normas contienen las alteraciones sintácticas, de significación, que contienen las disposiciones legales.

Asimismo, otro efecto de la inadecuada técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes en general y fiscales en particular, es el de darle extensión o restricción a conceptos o tratamientos mediante creaciones artificiales del intérprete y aplicador, es decir, que sean creadas por él y no por el legislador, lo cuál no sólo transgrede el principio de legalidad, sino se produciría una interpretación carente de todo fundamento jurídico, aún se base en argumentos lógicos, por lo cuál deberá hacer a un lado las discrepancias esenciales entre realidades jurídica y natural, así como en el caso de las presunciones, especialmente las humanas, deberá fijar adecuadamente los límites de restricción o ampliación de las consecuencias jurídicas a los hechos sobre los cuáles realiza su labor interpretativa.

Por último, otro efecto que puede causar la inadecuada aplicación de la técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes fiscales es el de crear incertidumbre en el intérprete causada por la discrepancia entre realidad natural y realidad jurídica o inclusive, por la discrepancia entre dos realidades jurídicas, una tributaria y otra perteneciente a distinta rama del Derecho, como sucede, por ejemplo, en el caso de la definición del contrato de asociación en participación, originariamente mercantil, que la legislación tributaria construye su propio concepto de la figura referida; en tal caso, debe prevalecer el concepto tributario, si la interpretación y aplicación es de las leyes de dicha materia, pero como esa situación pueden existir muchas, por lo que el intérprete deberá poner especial atención en los principios y métodos interpretativos para resolver cualquier conflicto entre los ordenamientos (antinomias), a fin de desarrollar una labor adecuada.

En conclusión del presente apartado, interpretar consiste en descubrir y desentrañar el verdadero sentido y significado de los signos, expresiones, actitudes, etc., en el caso de las leyes, de los textos que las componen; existen diversos métodos de interpretación, así como diversos criterios para interpretarlas, los cuáles podrán ser utilizados por el intérprete de acuerdo con la naturaleza y a la magnitud del caso concreto, debiéndolo hacer de forma armónica y sistemática, para lo cuál goza de absoluta libertad, sin romper los principios jurídicos y constitucionales, rectores de todo el sistema jurídico, que conducen a la adecuada justicia y equidad, no sólo en el ámbito tributario, sino en el ámbito jurídico en general.

Los efectos que tiene la inadecuada aplicación de la técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes fiscales son:

Vacíos, omisiones y lagunas en los ordenamientos fiscales; Por lo cual, se deberá tener cuidado en la interpretación de las normas, lamentablemente esas fallas son muy comunes.

Permite la creación de la discrecionalidad que puede crearse en favor de las autoridades, al estar esparcidas por varios artículos o leyes, todas las partes que integran una norma jurídica, que se genera por las remisiones.

Dificultad para fundamentar las interpretaciones cuando las normas contienen las alteraciones sintácticas, de significación.

Extensión o restricción indebidas a conceptos o tratamientos, mediante creaciones artificiales del intérprete y aplicador, es decir, que sean creadas por él y no por el legislador, lo cuál no sólo transgrede el principio de legalidad, sino se produciría una interpretación carente de todo fundamento jurídico, aún se base en argumentos lógicos, por lo cuál deberá hacer a un lado las discrepancias esenciales entre realidades jurídica y natural.

Incertidumbre en el intérprete causada por las ficciones jurídicas, en virtud de la discrepancia entre realidad natural y realidad jurídica o inclusive, por la discrepancia entre dos realidades jurídicas, una tributaria y otra perteneciente a distinta rama del Derecho, que pueden originar antinomias o conflictos entre las leyes.

Los efectos que tiene la correcta aplicación de la técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes fiscales son:

Las normas no contienen incongruencias con la realidad natural y social.

En la interpretación y aplicación de las normas jurídicas, reduce el trabajo del intérprete y al aplicador, que deben determinar hasta dónde va la extensión o restricción del régimen jurídico.Disminuye o elimina la dificultad para el intérprete, en la no dispersión de las partes de una norma o disposición en diversos artículos de una misma ley o inclusive en diversos textos fiscales.

Mediante el uso practico de la sintaxis en las normas, se eliminan diversas problemáticas de análisis e interpretación.

4.3. Conclusiones parciales.

La teoría legislativa o teoría de la legislación, surge de la necesidad de encontrar una explicación general al fenómeno de crisis en el proceso legislativo ofreciendo los conocimientos básicos que nutren a la técnica legislativa y llevando a cabo análisis externos de tipo dinámico del mencionado proceso legislativo con el objetivo de no solo describir, sino también explicar y proponer procedimiento que supongan un incremento de racionalidad con respecto a la practica legislativa existente.

En cambio, la técnica legislativa, surge de la necesidad de dar respuesta practica a la crisis, persigue la claridad y no la confusión en el análisis e interpretación de las disposiciones, en el proceso de construcción de las normas; Indica como conseguir ciertos objetivos a partir de determinados conocimientos y, en consecuencia, utiliza o aplica enseñanzas que, por tanto, cabe considerar como mas básicas; Es decir, la técnica legislativa viene a ser mas una forma de capear y de hacer frente con cierta dignidad a la crisis, que de superarla.

Luego entonces, la teoría de la legislación es una consecuencia del fenómeno de la crisis de la ley, y por tanto, se ocuparía de explicar este fenómeno de crisis de la ley, mientras que la técnica legislativa arbitraría soluciones prácticas a dicha crisis, contribuyendo de forma importante a la mejor aplicación práctica de las normas creadas, y a sus respectivos análisis; porque de nada sirve crear leyes que traten de velar en todo momento por preservar y defender el interés general, si tales leyes no son claras y accesibles para los ciudadanos y para las autoridades encargadas de hacerlas cumplir. En este sentido, una mejora de la técnica legislativa puede redundar positivamente en una mejor interpretación.

Interpretar consiste en descubrir y desentrañar el verdadero sentido y significado de los signos, expresiones, actitudes, etc., en el caso de las leyes, de los textos que las componen; existen diversos métodos de interpretación, así como diversos criterios para interpretarlas, los cuáles podrán ser utilizados por el intérprete de acuerdo con la naturaleza y a la magnitud del caso concreto, debiéndolo hacer de forma armónica y sistemática, para lo cuál goza de absoluta libertad, sin romper los principios jurídicos y constitucionales, rectores de todo el sistema jurídico, que conducen a la adecuada justicia y equidad, no sólo en el ámbito tributario, sino en el ámbito jurídico en general.

Como parte de un proceso lógico y conforme a los criterios expuestos por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, todas las normas fiscales son susceptibles a ser interpretadas utilizando para ello todos los métodos de interpretación jurídica al alcance del intérprete, en aras de desentrañar su verdadero sentido, aún las que establecen cargas a los particulares y sin importar la calidad o claridad en la redacción de dichas normas jurídicas.

Los efectos que tiene la inadecuada aplicación de la técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes fiscales son:

Vacíos, omisiones y lagunas en los ordenamientos fiscales; Por lo cual, se deberá tener cuidado en la interpretación de las normas, lamentablemente esas fallas son muy comunes.

Permite la creación de la discrecionalidad que puede crearse en favor de las autoridades, al estar esparcidas por varios artículos o leyes, todas las partes que integran una norma jurídica, que se genera por las remisiones.

Dificultad para fundamentar las interpretaciones cuando las normas contienen las alteraciones sintácticas, de significación.

Extensión o restricción indebidas a conceptos o tratamientos, mediante creaciones artificiales del intérprete y aplicador, es decir, que sean creadas por él y no por el legislador, lo cuál no sólo transgrede el principio de legalidad, sino se produciría una interpretación carente de todo fundamento jurídico, aún se base en argumentos lógicos, por lo cuál deberá hacer a un lado las discrepancias esenciales entre realidades jurídica y natural.

Incertidumbre en el intérprete causada por las ficciones jurídicas, en virtud de la discrepancia entre realidad natural y realidad jurídica o inclusive, por la discrepancia entre dos realidades jurídicas, una tributaria y otra perteneciente a distinta rama del Derecho, que pueden originar antinomias o conflictos entre las leyes.

Los efectos que tiene la correcta aplicación de la técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes fiscales son:

Las normas no contienen incongruencias con la realidad natural y social.

En la interpretación y aplicación de las normas jurídicas, reduce el trabajo del intérprete y al aplicador, que deben determinar hasta dónde va la extensión o restricción del régimen jurídico.Disminuye o elimina la dificultad para el intérprete, en la no dispersión de las partes de una norma o disposición en diversos artículos de una misma ley o inclusive en diversos textos fiscales.

Mediante el uso practico de la sintaxis en las normas, se eliminan diversas problemáticas de análisis e interpretación.

CONCLUSIONES GENERALES.

La Técnica Legislativa es una figura que implica arte para redactar los preceptos jurídicos de forma bien estructurada, aplicando pasos que se adoptan para la elaboración y adecuada redacción de las leyes en general y de las disposiciones normativas particulares, así como para sus reformas o enmiendas, cumpliendo con el principio de seguridad jurídica y los principios generales de Derecho.

En los siglos XVII y XVIII, se puede observar nociones de una técnica legislativa en las escuelas que eran afines con el positivismo. En el derecho privado, fueron los códigos civiles; y se creo una convicción de redactar leyes perfectas y definitivas para la humanidad. Dentro de esta corriente codificadora ya en el siglo XIX, se adopto el termino técnica legislativa aportado por Geny en su trabajo llamado "La tecnique legislative dans le codificacion civile modern".

En el siglo XX, la técnica legislativa alcanzo un papel preponderante en la creación normativa, porque aporto una gran claridad y precisión, con un lenguaje de gran pureza. En México, el interés sobre este tema es reciente. La primera obra al respecto se emitió en el año de 1979; a finales de los ochentas se aborda con mayor interés y, en la década de los noventa ya lo imparten en algunas de las universidades del país en licenciaturas y postgrados.

La técnica legislativa es el conjunto de pasos para elaborar las leyes, en sentido general, se ocupa en primer lugar de la creación y construcción de las normas, enfatizando la buena, clara, sencilla y entendible redacción, así como su buena estructuración e integración, debiendo siempre cuidar el orden, la lógica y el respeto irrestricto de los principios de seguridad jurídica y los principios generales de Derecho, iniciando con las justificaciones o exposición de motivos de las normas jurídicas; sin dejar a un lado la inserción armónica de nuevos ordenamientos que toman en cuenta los ámbitos de validez territorial, temporal y material.

La Técnica Legislativa, independientemente de la legitimidad e incluso del valor o mérito intrínseco de los actos legislativos, procura esencialmente que éstos resulten o configuren una realidad idónea; es decir, que lleguen a tener vigencia o existencia y siendo aplicables, resulten eficaces y convenientes.

Destacando también que, la técnica legislativa tiene dos ámbitos principales: uno político, que se refiere a la discusión, aprobación y publicación de la norma, porque contiene las posiciones ideológicas de los partidos políticos y grupos de interés, que es lo que constituye el proceso legislativo en sí, el otro ámbito es el técnico, que se refiere a las características formales que contiene el texto legal, entre otros, el uso del lenguaje, su estructura lógica, brevedad, claridad y la inserción armónica dentro del sistema jurídico.

La técnica legislativa tiene múltiples funciones en el Derecho, entre las que se destacan la de facilitar la aplicación e interpretación de las normas jurídicas, a través de los elementos esenciales del Derecho; y las funciones recaudatorias de contribuciones y como herramientas de combate contra las conductas ilícitas de las contribuyentes. Pues, los principios y normas creados para el legislador, al redactar y crear correctamente las leyes, están surten sus efectos o consecuencias jurídicas de un hecho a otro.

Los principios jurídicos de los impuestos son los pilares fundamentales para el sistema fiscal mexicano, para que las cargas tributarias que se imponen a los particulares se sujeten a sus derechos más elementales y con ello, la relación tributaria entre el sujeto activo (fisco) y el pasivo (particular) se lleve a cabo con la mayor justicia y respeto posibles.

La técnica legislativa y los principios jurídicos de las contribuciones, tienen una relación muy estrecha; pues en la ejecución y la aplicación de la técnica legislativa en la creación de normas, deben subordinarse en todo momento a los citados principios, para que los derechos de los contribuyentes no sean fracturados. La técnica legislativa es compatible con los principios jurídicos de las contribuciones en tanto no se transgredan, ya que en tal caso, provoca lesiones a los derechos de los particulares y en consecuencia, la norma que las contenga es inconstitucional.

Una arma eficaz es la técnica legislativa, en función de prevenir y reprimir los comportamientos ilícitos del contribuyente tendientes a defraudar a la Hacienda Pública, trátese de evasión, fraude o defraudación fiscal, simulación y cualquier otro delito fiscal; lo hace de varias maneras, ya sea ampliando el rango de aplicación de algunas normas jurídicas, invirtiendo la carga de la prueba hacia el contribuyente por la ventaja que éste tiene de manipular sus libros, registros y documentos; es preferible utilizar la técnica legislativa como instrumento de combate a todos los comportamientos ilícitos del contribuyente, pues representa cortar el problema de raíz, dicho de otra forma, desde la creación y elaboración del mismo texto legal, ya que en la etapa de aplicación de la ley será más difícil; es la presente labor de la técnica legislativa, la que también justifica su aplicación en la creación de los textos legales tributarios.

Se justifica también la técnica legislativa en el derecho tributario, tras resolver los problemas externos a las normas y ordenamientos jurídicos, desde la etapa de la planeación de la norma, con el propósito de facilitar la integración de un supuesto normativo con la actitud de observancia que deben cumplir los ciudadanos. No basta que la ley ordene, se requiere que el individuo pueda cumplirla, que la sociedad la acepte como norma de convivencia válida, pertinente, oportuna, necesaria y de cumplimiento posible. De otra manera, el supuesto legal entra en conflicto con los legítimos derechos o aspiraciones de justicia de la sociedad.

Por lo anterior, la doctrina y los mismos legisladores deben reflexionar sobre todos aquellos aspectos de los procesos de creación normativa que, aun sin estar directamente relacionados con el contenido mismo de tal creación, sí contribuyen de forma importante a su mejor aplicación práctica, porque de nada sirve crear leyes que traten de velar en todo momento por preservar y defender el interés general, si tales leyes no son claras y accesibles para los ciudadanos y para las autoridades encargadas de hacerlas cumplir.

Una adecuada aplicación de la técnica legislativa en la legislación fiscal, redunda positivamente en un incremento de la aplicabilidad práctica de las leyes (de su factibilidad), derivada de su mejor entendimiento y de su mayor corrección técnica.

Así como un correcto uso de la técnica legislativa, contribuye a reforzar el peso político del Poder Legislativo dentro del Estado, pues si las Cámaras del Congreso estuvieran en condiciones reales de mejorar con argumentos técnicos los proyectos enviados por el Ejecutivo, contribuirían de forma importante al diseño y puesta en práctica de la política fiscal del estado mexicano; de esta forma el Congreso sería un contrapeso a la experiencia, las políticas y a la agenda política del Ejecutivo.

Las Cámaras deben contar con un servicio profesional de asesoramiento que permita a los legisladores realizar las mejoras técnicas de los documentos sometidos a su consideración.

Es de suma importancia que en México, los legisladores demuestren una mayor responsabilidad a la hora de aprobar textos legislativos, en función a que los ciudadanos no pueden iniciar procesos constitucionales para que las leyes inconstitucionales sean expulsadas del ordenamiento con efectos generales por la Suprema Corte de Justicia de la Nación. En este sentido, una autoconcienzación de los mismos legisladores puede tener dos consecuencias importantes: a) Que, sencillamente, se mejoren técnicamente los materiales legislativos, evitando incurrir en vicios de inconstitucionalidad y b) Que los propios legisladores utilicen los medios constitucionales apropiados para corregir la eventual inconstitucionalidad de las leyes o de otras normas del sistema jurídico.

En esta investigación se presentaron casos analizados donde se demostró que la LISR, adolece de grandes fallas, redacción confusa, oscura, disposiciones contradictorias, redundantes, incompletas y ambiguas; Y una legislación confusa, oscura e incompleta, dificulta su aplicación y, además de socavar la certeza del Derecho y la confianza de los ciudadanos en el mismo, termina por empañar el valor de la justicia.

Sin embargo, los efectos de una ley mal redactada no quedan aquí, puesto que si alguna persona la entendió de una forma distinta, genera conflictos jurídicos que inexorablemente llegan a los tribunales.

La situación descrita no es una preocupación teórica, sino que se está dando en la realidad y lleva a reflexionar respecto de las iniciativas y reformas legales que han generado más de alguna controversia en el medio jurídico nacional; Todo esto a pesar de que el impuesto sobre la renta tiene impacto e importancia en la recaudación del fisco mexicano.

Lo anterior es derivado principalmente, de que la técnica legislativa es aplicada inadecuadamente por desconocimiento, y porque de cierta manera quienes la aplican muchas veces no son los legisladores, sino que estos mismos, delegan esa función a sus asesores; y también de cierta manera la técnica legislativa es algo nuevo en México, por consiguiente no hay un numero considerable de académicos que impartan dicha doctrina; tampoco existe la ya mencionada teoría legislativa que estudie sistemática y metódicamente los problemas de la legislación, así como el modo de resolverlos.

La teoría de la legislación es consecuencia de la crisis de leyes, y se ocupa de explicar este fenómeno de crisis de la ley, mientras que la técnica legislativa intercede por soluciones prácticas a dicha crisis, contribuyendo de forma importante a la mejor aplicación práctica de las normas creadas, y a sus respectivos análisis.

Como parte de un proceso lógico y conforme a los criterios expuestos por la Suprema Corte de Justicia de la Nación, todas las normas fiscales son susceptibles a ser interpretadas utilizando para ello todos los métodos de interpretación jurídica al alcance del intérprete, en aras de desentrañar su verdadero sentido, aún las que establecen cargas a los particulares y sin importar la calidad o claridad en la redacción de dichas normas jurídicas.

Los efectos que tiene la inadecuada aplicación de la técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes fiscales son: a) Vacíos, omisiones y lagunas en los ordenamientos fiscales; Por lo cual, se deberá tener cuidado en la interpretación de las normas, lamentablemente esas fallas son muy comunes. b) Permite la creación de la discrecionalidad que puede crearse en favor de las autoridades, al estar esparcidas por varios artículos o leyes, todas las partes que integran una norma jurídica, que se genera por las remisiones. c) Dificultad para fundamentar las interpretaciones cuando las normas contienen las alteraciones sintácticas, de significación. d) Extensión o restricción indebidas a conceptos o tratamientos, mediante creaciones artificiales del intérprete y aplicador, es decir, que sean creadas por él y no por el legislador, lo cuál no sólo transgrede el principio de legalidad, sino se produciría una interpretación carente de todo fundamento jurídico, aún se base en argumentos lógicos, por lo cuál deberá hacer a un lado las discrepancias esenciales entre realidades jurídica y natural. e) Incertidumbre en el intérprete causada por las ficciones jurídicas, en virtud de la discrepancia entre realidad natural y realidad jurídica o inclusive, por la discrepancia entre dos realidades jurídicas, una tributaria y otra perteneciente a distinta rama del Derecho, que pueden originar antinomias o conflictos entre las leyes.

Los efectos que tiene la correcta aplicación de la técnica legislativa en el análisis e interpretación de las leyes fiscales son: a) Las normas no contienen incongruencias con la realidad natural y social. b) En la interpretación y aplicación de las normas jurídicas, reduce el trabajo del intérprete y al aplicador, que deben determinar hasta dónde va la extensión o restricción del régimen jurídico. c) Disminuye o elimina la dificultad para el intérprete, en la no dispersión de las partes de una norma o disposición en diversos artículos de una misma ley o inclusive en diversos textos fiscales. d) Mediante el uso practico de la sintaxis en las normas, se eliminan diversas problemáticas de análisis e interpretación.

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PRESENTA:

OMAR LARA ESCOBEDO

MONTERREY, NUEVO LEÓN