Analizar y comprender las Normas Internacionales de Contabilidad es una labor necesaria para cualquier estudiante de Contabilidad. Actualmente existe un debate entre el tratamiento contable y el tributario ya que ambos discrepan en muchos aspectos.
El presente trabajo monográfico titulado "Análisis de las NIC 12 Y NIC 34", tiene como propósito principal el explicar detalladamente la aplicación de las normas internacionales 12 y 34 en el país. En el capítulo I, se desarrolla acerca de la NIC 12-Impuesto a las ganancias, sus objetivos, base fiscal, diferencias temporales deducible e imponible y también se esbozan casos prácticos para la mejor compresión de la norma.
En el capítulo II, se desarrolla explícitamente la norma internacional NIC34 , en primera instancia esbozamos el objetivo de la norma, el alcance, y los componentes y sus periodos. Antecedentes NIC 12 Podemos decir que hay dos versiones claramente diferenciadas de la NIC-12, aunque esta norma, como todas las demás, haya sido objeto de continuas modificaciones de diferente importancia. Así pues, podemos hablar de la versión original y de la actual, cada una con un enfoque diferente:
1ª) La versión original o primitiva de la NIC-12 fue la emitida en 1979 y luego reordenada.
2ª) La versión actual o nueva de la NIC-12 es la emitida en 1996, aunque, hay que insistir, posteriormente ha sufrido numerosas modificaciones.
Las principales novedades y cambios entre la NIC-12 original y la NIC-12 actual son los siguientes:
a) Para la contabilización del efecto impositivo, la antigua NIC-12 original permitía el deferred method (denominado indistintamente como método del diferido o de la capitalización) y el liability method, o método de la deuda, que estaba basado en la cuenta de resultados. La nueva NIC-12 suprime el método del diferido y exige obligatoriamente el método de la deuda, pero basado en el nuevo enfoque de balance. Con este nuevo criterio orientado al balance, el punto de partida lo constituyen las "diferencias temporarias". Este es el cambio más importante y responde a la filosofía norteamericana en el tratamiento contable del impuesto derivada del marco conceptual.
b) Existe dos métodos a la hora de reconocer los pasivo y activos por impuesto diferido: considerar los efectos de todas las diferencias (reconocimiento total), o bien excluir algunas diferencias que no revierten durante un período considerable (reconocimiento parcial). La antigua NIC-12 permitía ambos procedimientos. La nueva NIC-12 revisada suprime el método del reconocimiento parcial de las diferencias y exige el reconocimiento de los activos y pasivos derivados de todas las diferencias temporarias (con alguna excepción).
c) Los activos por tributación diferida pueden surgir por diferencias en el tiempo o por pérdidas fiscales a compensar. En ciertos casos, la antigua NIC-12 original permitía diferir, a voluntad, el reconocimiento de estos activos hasta el período de su efectiva realización. Ahora, en los mismos casos, la nueva NIC-12 exige el reconocimiento de un activo por tributación diferida en el ejercicio en que se produce y regula los distintos supuestos de forma más homogénea.
d) La NIC-12 original no hacía ninguna referencia a los ajustes a valor de mercado de los elementos adquiridos en una combinación de negocios. En estos casos no se producen diferencias temporales, pero si temporarias. Ahora, con la nueva NIC-12, se han de reconocer los activos y pasivos por impuesto diferido que correspondan. (Excepto los derivados del propio crédito mercantil, en ciertos casos).
e) Normalmente, la tributación derivada de un activo depende de la forma en que será recuperado. En algunos países, por ejemplo, cuando se enajena un elemento, a diferencia de lo que ocurre en su depreciación, fiscalmente se permite una corrección monetaria e incluso es posible que no llegue a tributar la plusvalía si se cumplen ciertas condiciones. La nueva NIC-12 revisada, a diferencia de la antigua, exige considerar la forma en que la empresa prevé recuperar o pagar el valor contable de sus activos y pasivos.
f) La antigua NIC-12 no contemplaba el descuento financiero de los saldos por tributación diferida, cuestión muy controvertida. La NIC-12 revisada prohíbe explícitamente el descuento de tales saldos.
g) La nueva NIC-12 revisada niega la condición de partidas de corriente a los saldos por tributación diferida, si es que la empresa realiza tal clasificación en su balance de situación.
La información a suministrar en las notas se amplía considerablemente, además de una reconciliación numérica entre el gasto por el impuesto y la utilidad contable, se exigen nuevas informaciones, como el análisis de las diferencias temporarias por categorías o la evidencia que soporta el reconocimiento de los activos (impuestos anticipados) cuando su realización depende de la obtención de futuros beneficios fiscales.
NIC 34 – Esta versión incluye las modificaciones resultantes de las NIIF emitidas hasta el 31 de diciembre de 2006.
La NIC 34 Información Financiera Intermedia fue emitida por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad en febrero de 1998. Una modificación limitada se realizó en 2000.
En abril de 2001 el Consejo de Normas Internaciones de Contabilidad (IASB) decidió que todas las Normas e Interpretaciones emitidas bajo Constituciones anteriores continuaran siendo aplicables a menos y hasta que fueran modificadas o retiradas.
Desde entonces, la NIC 34 ha sido modificada por los siguientes pronunciamientos:
NIC 1 Presentación de Estados Financieros (emitida en diciembre de 2003)
NIC 2 Inventarios (emitida en diciembre de 2003)
NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores (emitida en diciembre de 2003)
NIC 16 Propiedades Planta y Equipo (emitida en diciembre de 2003)
NIC 21 Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera (emitida en diciembre de 2003)
NIIF 3 Combinaciones de Negocios (emitida en marzo de 2004)
NIIF 8 Segmentos de Operación (emitida en noviembre de 2006)
La siguiente Interpretación hace referencia a la NIC 34:
CINIIF 10 Información Financiera Intermedia y Deterioro del valor
(emitida en julio de 2006).
NIC 12 – IMPUESTO A LAS GANANCIAS OBJETIVO El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable del impuesto a las ganancias. Para los propósitos de esta Norma, el término impuesto a las ganancias incluye todos los impuestos, ya sean nacionales o extranjeros, que se relacionan con las ganancias sujetas a imposición. El impuesto a las ganancias incluye también otros tributos, tales como las retenciones sobre dividendos, que se pagan por parte de una entidad subsidiaria, asociada o negocio conjunto, cuando proceden a distribuir ganancias a la entidad que informa.
El principal problema al contabilizar el impuesto a las ganancias es cómo tratar las consecuencias actuales y futuras de:
a) La recuperación (liquidación) en el futuro del importe en libros de los activos (pasivos) que se han reconocido en el estado de situación financiera de la entidad; y b) Las transacciones y otros sucesos del periodo corriente que han sido objeto de reconocimiento en los estados financieros.
BASE FISCAL Según el párrafo 7 de la NIC 12 sustenta "La base fiscal de un activo es el importe que será deducible de los beneficios económicos que, para efectos fiscales, obtenga la entidad en el futuro, cuando recupere el importe en libros de dicho activo. Si tales beneficios económicos no tributan, la base fiscal del activo será igual a su importe en libros." ACTIVOS DIFERIDOS Incorpora los Activos que se generan por diferencias temporales entre la base contable y base tributaria, por el derecho a compensar pérdidas tributarias en ejercicios posteriores. Asimismo, se incluyen en esta cuenta los intereses diferidos no devengados, contenidos en cuentas por pagar. (Zeballos Zeballos, 2012).
DIFERENCIAS TEMPORARIAS IMPONIBLES Las diferencias temporales imponibles son aquellas diferencias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado. Las diferencias temporales imponibles generan el reconocimiento de pasivos tributarios diferidos.
Al respecto, debemos mencionar que todo reconocimiento de un activo lleva inherente la suposición de que su importe en libros se recuperará, en forma de beneficios económicos, que la entidad recibirá en periodos futuros. Cuando el importe en libros del activo exceda a su base tributaria, el importe de los beneficios económicos imponibles excederá al importe fiscalmente deducible de ese activo. Esta diferencia será una diferencia temporal imponible, y la obligación de pagar los correspondientes impuestos en futuros periodos será un pasivo por impuestos diferidos. A medida que la entidad recupere el importe en libros del activo, la diferencia temporal se irá revirtiendo y, por tanto, la entidad tendrá una ganancia imponible. Esto hace probable que los beneficios económicos salgan de la entidad en forma de pagos de impuestos. Por lo anterior, esta NIC exige el reconocimiento de todos los pasivos por impuestos diferidos.
Por ejemplo, una diferencia temporal imponible se produce cuando las cuotas de depreciación utilizadas para determinar la ganancia (pérdida) fiscal, pueden ser diferentes que las calculadas para efectos contables.
La diferencia temporal es la diferencia entre el importe en libros del activo y su base tributaria, que será igual al costo original menos todas las deducciones respecto del citado activo que hayan sido permitidas por las normas tributarias, para determinar la ganancia fiscal del período actual y de los anteriores. En estas condiciones surgirá una diferencia temporal imponible, que producirá un pasivo por impuestos diferidos, cuando la depreciación a efectos fiscales sea acelerada (si la depreciación fiscal es menor que la registrada contablemente, surgirá una diferencia temporal deducible, que producirá un activo por impuestos diferidos).
De acuerdo a nuestra legislación tributaria del Impuesto a la Renta, podemos mencionar que las siguientes situaciones generan diferencias temporales imponibles:
Activo adquirido vía leasing que se deprecia a una tasa tributaria mayor a la vida útil contable (NIC 16).
Intangibles que son considerados como gasto para efectos tributarios en un solo ejercicio y que contablemente pueden amortizarse en 10 años.
Revaluación de activos inmovilizados.
Diferencias de cambio.
CASO PRACTICO NRO. 01
Una maquina Industrial Revalúa su máquina de explotación según sus gastos.
Fuente: Plan contable general para empresas – Erly Zeballos
DIFERENCIAS TEMPORABLES DEDUCIBLES
Las diferencias temporales deducibles son aquellas diferencias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado. En ese sentido, se reconocerá un activo por impuestos diferidos, por causa de todas las diferencias temporales deducibles, en la medida en que resulte probable que la entidad disponga de ganancias fiscales futuras contra las que pueda cargar esas diferencias temporales deducibles.
A mayor detalle, podemos mencionar que detrás del reconocimiento de cualquier pasivo, está inherente la expectativa de que la cantidad correspondiente será liquidada, en futuros periodos, por medio de una salida de recursos, que incorporen beneficios económicos. Cuando tales recursos salgan efectivamente de la entidad, una parte o la totalidad de sus importes pueden ser deducibles para la determinación de la ganancia fiscal, en periodos posteriores al del reconocimiento del pasivo. En estos casos se producirá una diferencia temporal entre el importe en libros del citado pasivo y su base tributaria. Por consiguiente, aparecerá un activo por impuestos diferidos, respecto a los impuestos sobre las ganancias que se recuperarán en periodos posteriores, cuando sea posible la deducción del pasivo para determinar la ganancia fiscal. De forma similar, si el importe en libros de un activo es menor que su base tributaria, la diferencia entre ambos importes dará lugar a un activo por impuestos diferidos respecto a los impuestos sobre las ganancias que se recuperarán en periodos posteriores.
Asimismo, es importante mencionar que es la reversión de las diferencias temporales deducibles dará lugar, como su propio nombre indica, a reducciones en la determinación de las ganancias fiscales de periodos futuros. No obstante, los beneficios económicos, en forma de reducciones en pagos de impuestos, llegarán a la entidad sólo si es capaz de obtener ganancias fiscales suficientes como para cubrir las posibles deducciones. Por tanto, la entidad reconocerá activos fiscales por impuestos diferidos, sólo si es probable que disponga de esos beneficios fiscales futuros contra los que cargar las deducciones por diferencias temporarias.
De la misma forma, y considerando la normatividad del Impuesto a la Renta, podemos mencionar que las siguientes situaciones generan diferencias temporales deducibles:
Estimación de deudas incobrables reconocidas como gasto que aún no cumplen con los requisitos exigidos en la normatividad del Impuesto a la Renta para su deducibilidad.
Estimación de desvalorización de existencias, que aún no han sido destruidas.
Diferencias de cambio relacionadas con pasivos identificados con la compra de existencias.
Depreciación contable de un activo inmovilizado mayor a la depreciación aceptada tributariamente.
Reconocimiento de deterioro de activos.
Rentas de cuarta o quinta categoría que no han sido pagadas por el empleador a la fecha de la DJ anual del Impuesto a la Renta.
Amortización de Intangibles.
CASO PRACTICO NRO. 02
El 01 de enero del 2015 compra una camioneta para el transporte de su mercadería por S/. 20,000 más IGV. Según peritos especializados en tasación estima que el activo tiene una vida útil de 4 años. Al Finalizar el 31 de diciembre del 2015 la empresa obtuvo una utilidad contable antes del impuesto de S/. 25,000
COMPARARACION ENTRE DIFERENCIA TEMPORARIA IMPONIBLES Y DEDUCIBLES
Por consiguiente, de acuerdo a lo antes expuesto, podemos resumir ambos conceptos en el siguiente cuadro:
Fuente: Blog Empresarial
De igual forma, y con un ánimo de relacionar y sintetizar los conceptos estudiados presentamos el siguiente esquema que refleja los casos en los cuales se generan diferencias temporales y en consecuencia los activos o pasivos tributarios que la entidad debe reconocer.
PERDIDAS TRIBUTARIAS Al respecto, debemos indicar que la NIC 12 señala que debe reconocerse un activo por impuestos diferidos, siempre que se puedan compensar con ganancias fiscales de periodos posteriores, las pérdidas no utilizadas hasta el momento, pero sólo en la medida en que sea probable la disponibilidad de ganancias fiscales futuras, contra los cuales cargar esas pérdidas.
En ese sentido, cuando una entidad tiene en su historial pérdidas recientes, procederá a reconocer un activo por impuestos diferidos surgido de pérdidas, sólo si dispone de una cantidad suficiente de diferencias temporales imponibles, o bien si existe alguna otra evidencia convincente de que dispondrá en el futuro de suficiente ganancia fiscal, contra la que cargar dichas pérdidas.
CASO PRACTICO NRO. 03 Por el ejercicio 2015, una empresa tiene como resultado una utilidad financiera, pero luego de realizar las adiciones y deducciones que establece el artículo 33 del Reglamento de la LIR para determinar la renta de tercera categoría ha obtenido una perdida tributaria por el importe de S/. 23,400.00 . Se sabe que la empresa se acogerá al sistema A) del artículo 50 de la ley Impuesto a la renta a efectos de compensación de pérdidas tributarias arrastrables y que esta espera aplicar la totalidad de dicha perdida antes de los plazos de los cuatro (4) de años del plazo establecido. ¿Cómo sería el tratamiento contable? Solución: Conforme con la NIC 12 Impuesto a las Ganancias, una empresa debe de reconocer activos por impuestos diferidos que se encuentre ligados a pérdidas fiscales no utilizadas, de cumplieron ciertos requisitos. A estos efectos, el párrafo de mencionada NIC señala que el reconocimiento por impuestos diferidos, se encuentra supeditado a que sea probable la disponibilidad de ganancias fiscales futuras, contra los cuales cargas esas pérdidas o créditos fiscales no utilizados. Consecuencia de lo anterior solo se podrá reconocer un activo si se prevé que los ejercicios futuros se obtendrá rentas netas gravables contra las cuales aplicarlas, para lo cual deberá analizarse su naturaleza de la causa que generan dichas perdidas y la probabilidad de obtener mayores rentas gravadas. En consecuencia, en el plazo planteado ser genera un activo tributario diferido como se muestra a continuación.
Fuente: Normas Internacionales de Contabilidad 2015-Abanto Bromley
NIC 34-INFORMACION FINANCIERA INTERMEDIA OBJETIVO El objetivo de esta Norma es establecer el contenido mínimo de la información financiera intermedia, así como prescribir los criterios para el reconocimiento y la medición que deben ser seguidos en los estados financieros intermedios, ya se presenten de forma completa o condensada. La información financiera intermedia, si se presenta en el momento oportuno y contiene datos fiables, mejora la capacidad que los inversionistas, prestamistas y otros usuarios tienen para entender la capacidad de la entidad para generar beneficios y flujos de efectivo, así como su fortaleza financiera y liquidez.
APLICACIÓN Se aplica sólo cuando la entidad tiene la obligación o toma la decisión de emitir información financiera intermedia de conformidad con las NIIF COMPONENTES (a) Un estado de situación financiera condensado; (b) Un estado del resultado integral condensado, presentado como:
(i) Un estado único condensado; o (ii) Un estado de resultados separado condensado y un estado del resultado integral condensado; (c) Un estado de cambios en el patrimonio condensado; (d) Un estado de flujos de efectivo condensado; y (e) Notas explicativas seleccionadas.
PERÍODOS DE PRESENTACIÓN El objetivo de esta Norma es establecer el contenido mínimo de la información financiera intermedia, así como prescribir los criterios para el reconocimiento y la medición que deben ser seguidos en los estados financieros intermedios, ya se presenten de forma completa o condensada. La información financiera intermedia, si se presenta en el momento oportuno y contiene datos fiables, mejora la capacidad que los inversionistas, prestamistas y otros usuarios tienen para entender la capacidad de la entidad para generar beneficios y flujos de efectivo, así como su fortaleza financiera y liquidez.
CASO PRACTICO NRO. 04 ARCOR SOCIEDAD ANÓNIMA, INDUSTRIAL Y COMERCIAL
ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA INTERMEDIO CONDENSADO CONSOLIDADO
AL 31 DE MARZO DE 2013 Y AL 31 DE DICIEMBRE DE 2012
(Valores expresados en Pesos)
Las notas que se acompañan son parte integrante de estos estados financieros intermedios condensados consolidado
ARCOR SOCIEDAD ANÓNIMA, INDUSTRIAL Y COMERCIAL
ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA INTERMEDIO CONDENSADO CONSOLIDADO
AL 31 DE MARZO DE 2013 Y AL 31 DE DICIEMBRE DE 2012
(Valores expresados en Pesos)
Las notas que se acompañan son parte integrante de estos estados financieros intermedios condensados consolidados.
TERMINOLOGIA
Ganancia contable: Es la ganancia neta o la pérdida neta del periodo antes de deducir el gasto por el impuesto a las ganancias.
Ganancia (pérdida): Fiscal es la ganancia (pérdida) de un periodo, calculada de acuerdo con las reglas establecidas por la autoridad fiscal, sobre la que se calculan los impuestos a pagar (recuperar).
Gasto (ingreso): Por el impuesto a las ganancias es el importe total que, por este concepto, se incluye al determinar la ganancia o pérdida neta del periodo, conteniendo tanto el impuesto corriente como el diferido.
Impuesto corriente: Es la cantidad a pagar (recuperar) por el impuesto a las ganancias relativo a la ganancia (pérdida) fiscal del periodo.
Pasivos por impuestos diferidos: son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a pagar en periodos futuros, relacionadas con las diferencias temporarias imponibles.
Activos por impuestos diferidos (a) las diferencias temporarias deducibles; son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en periodos futuros, relacionadas con:
(b) la compensación de pérdidas obtenidas en periodos anteriores, que todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal; y (c) la compensación de créditos no utilizados procedentes de periodos anteriores.
Las diferencias temporarias: son las que existen entre el importe en libros de un activo o pasivo en el estado de situación financiera y su base fiscal. Las diferencias temporarias pueden ser:
(a) diferencias temporarias imponibles, (b) que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado; o diferencias temporarias deducibles,
La base fiscal de un activo o pasivo: es el importe atribuido, para fines fiscales, a dicho activo o pasivo.
Un periodo intermedio: Es todo periodo contable menor que un periodo anual completo.
Información financiera intermedia: Se entiende toda información financiera que contenga, o bien un conjunto de estados financieros completos (tales como los que se describen en la NIC 1 Presentación de Estados Financieros), o bien un conjunto de estados financieros condensados (tal como se describen en esta Norma), para un periodo intermedio.
A todas las personas que invierten su amor, cariño, confianza y dedicación en nosotros. Nos comprometemos, que un día no muy lejano, les recompensaremos…
Gracias por su apoyo…!!!
Blog Empresarial. (s.f.). www.asesorempresarial.com. Obtenido de Blog Empresarial.
Bromley, M. A. (2015). Normas Internacional de Contabilidad. Lima: Imprenta Editorial El Buho E.I.R.L.
Zeballos Zeballos, E. (2012). Plan Contable General para Empresas. Arequipa: Impresiones Juve E.I.R.L.
ANALISIS DE NIC 12 Y NIC 34
Puno – Peru – 2016.
Autor:
Manzano Quispe Saul Yoel.
Sucapuca Tito Senayda Magali.
Turpo Rivera Wilber Raul.
Miranda Pachari Frann Guiani.
Ccasa De La Cruz Brayan.