INTRODUCCION
PARTE I: EL CICLO CONTABLE *
1.- Concepto *
2.- Pasos del ciclo contable *
3.- Ejercicio Práctico Del Ciclo Contable *
Análisis detallado de las transacciones *
Dividendos decretados *
4.- Cierre De Cuentas *
Tipos de cuentas a cerrar *
Análisis detallado de las transacciones de cierre *
5.- Auditoría de los Estados Financieros *
6.- Errores *
Errores que se compensan *
Errores que no se compensan *
7.- Registros Incompletos *
8.- Hoja de Trabajo *
Elaboración de una hoja de trabajo *
Estructura de la hoja de trabajo *
9.- La hoja de Trabajo ilustrada *
10.- La hoja de trabajo y los Estados Financieros *
La hoja de trabajo y los asientos de ajuste *
La hoja de trabajo y los asientos de cierre *
Justificación de los asientos de cierre *
Los asientos de cierre ilustrados *
11.- Cierre de las cuentas de ingresos *
12.- Cierre de las cuentas de gastos *
Cierre de la cuenta de ganancias y pérdidas *
Cierre de la cuenta de retiros *
Fuentes de información para contabilizar los asientos de cierre *
Las cuentas después del cierre *
El balance de comprobación después del cierre (balance post-cierre) *
Cuentas temporales de capital *
PARTE II: VENTAS, EFECTIVO, CUENTAS POR COBRAR *
1.- Reconocimiento de las ventas *
2.- Medición de los ingresos por ventas *
Ventas en efectivo y a crédito *
Devoluciones de mercancía y rebajas *
Descuentos en los precios de venta *
Contabilizando los ingresos netos por ventas *
Registrando los cargos hechos la tarjeta de crédito *
3.- Efectivo *
Saldos Compensatorios *
Administración del efectivo *
4.- Cuentas por Cobrar *
Pagaré *
Cálculo de intereses *
Contabilización de la recepción de un documento *
Imposibilidad de cobro de un documento *
El descuento de los documentos por cobrar *
Como y cuando se debe otorgar un crédito *
5.- Cuentas incobrables *
Medición de las cuentas incobrables o malas *
Método de la cancelación específica *
Método de la estimación *
Aplicación del método de la estimación usando el porcentaje de ventas *
Aplicando el método de la estimación usando el porcentaje de cuentas por cobrar *
Aplicando el método de la estimación usando la antigüedad de las cuentas por cobrar *
6.- Clasificación de las cuentas por vencimiento *
7.- Recuperación de deudas incobrables *
8.- Evaluando El Nivel De Cuentas Por Cobrar *
CONCLUSIONES *
BIBLIOGRAFÍA *
El objeto del presente trabajo es, en su primera parte, realizar una presentación de la importancia del Ciclo Contable en las actividades financieras de una empresa, desde el principio de un período contable hasta su culminación con la elaboración de los estados financieros. En el se identifican, el análisis de las transacciones, registros, elaboración de balances de prueba, hoja de trabajo, asientos de ajustes, efectos de los errores, elaboración de balances de comprobación, elaboración y auditoría de estados financieros y finalmente el cierre de los libros, para nuevamente comenzar con un nuevo período contable.
El principal objetivo de esta parte está en dar un conocimiento general, de los pasos necesarios que atraviesa la contabilidad de una empresa en cada período, como estos conducen al resultado final del mismo.
En la segunda parte de nuestro trabajo nos dedicaremos a los ingresos por ventas su reconocimiento y medición y las ventas a crédito, para luego analizar, las cuentas por cobrar, provisiones que deben tomarse y uno de los puntos más importantes en nuestra Venezuela actual que es la medición de cuentas incobrables y evaluación de las cuentas y efectos por cobrar.
Finalmente, nuestro trabajo permitirá obtener información que ayuda a tomar decisiones relacionadas con la planeación corporativa, y a la planeación de nuevas estrategias de las ventas.
Los párrafos anteriormente expuestos, nos dan una idea del grado de importancia del Ciclo Contable, Ventas y Cuentas por cobrar en la empresa industrial o comercial, y es nuestro interés transmitirles a través del presenta trabajo su conceptualización, componentes, pasos, fines mayormente utilizados en tan importante actividad, a partir de los libros de consulta que obtuvimos.
Los sistemas de contabilidad varían mucho de una empresa a otra, dependiendo de la naturaleza del negocio, operaciones que realiza, tamaño de la compañía, volumen de datos que haya que manejar y las demandas de información que la administración y otros interesados imponen al sistema.
Para definir el ciclo contable, vamos a conceptualizar las palabras que conforman esta frase. Ciclo: Consiste en una serie de sucesos, cambios o fluctuaciones que se repiten o bien que pueden terminar y presentarse de nuevo. Contabilidad: Sistema adoptado para llevar la cuenta y razón de las entradas y salidas en las empresas públicas o privadas.
Habiendo explicado las dos palabras del tema en cuestión encontramos que la definición más general de un sistema de contabilidad o del ciclo contable comprende todas las actividades necesarias para proporcionar a la administración la información cuantificada que requiere para planear, controlar y dar a conocer la situación financiera y las operaciones de la empresa.
Si existe un sistema de contabilidad eficiente los administradores e inversionistas de una determinada empresa pueden obtener en cualquier momento información como: estructura de capital, composición, ventas, inventarios, etc. De manera de realizar los análisis financieros necesarios para tomar decisiones en pro de sus intereses.
Aunque la mayoría de las empresas cuentan con sistemas de contabilidad satisfactorios, muchas son deficientes debido en parte a la ineficacia de sus procedimientos contables.
El ciclo contable, por lo tanto, es el conjunto de pasos o fases de la contabilidad que se repiten en cada período contable, durante la vida de un negocio. Se inicia con el registro de las transacciones, continúa con la labor de pase de las cantidades registradas del diario al libro mayor, la elaboración del balance de comprobación, la hoja de trabajo, los estados financieros, la contabilización en el libro diario de los asientos de ajuste, su traspaso a las cuentas del libro mayor y, finalmente el balance de comprobación posterior al cierre.
Es importante destacar que el ciclo contable se refiere al proceso de registros que va desde el registro inicial de las transacciones hasta los estados financieros finales. Además de registrar las transacciones explícitas conforme van ocurriendo, el ciclo contable incluye los ajustes para las transacciones implícitas. Es importante reconocer cómo los ajustes para las transacciones implícitas en el período anterior pueden afectar la contabilidad adecuadamente en el período actual para las transacciones explícitas relativas. Por ejemplo, si se han acumulado salarios al final del período anterior, la primera nómina del periodo actual eliminará esa cuenta por pagar.
El pasar a un nuevo período contable se facilita cerrando los libros, que es un procedimiento de oficina que transfiere los saldos de ingresos y gastos a la utilidad acumulada, y prepara los libros para el comienzo de un nuevo ciclo contable.
Sin embargo, no solamente cerrar los libros y preparar los estados financieros completa el ciclo contable, los auditores con frecuencia revisan los estados antes que estos se revelen al público. Una auditoría le agrega credibilidad a los estados financieros.
Como veremos más adelante, por lo general, se cometen errores al registrar los datos en libros. Tales errores se deben corregir cuando se descubren, ajustando los saldos de las cuentas, de manera que sean iguales a las cantidades que hubieran existido si se hubiera hecho el registro correcto.
Las cuentas T ayudan a organizar el pensamiento y a descubrir las cantidades desconocidas. La idea clave es la de llenar las cuentas relativas con todos los cargos, abonos y saldos conocidos, y luego resolver para encontrar las cantidades desconocidas.
- Concepto
Como explicamos anteriormente la vida de un negocio o de una empresa se divide en períodos contables, y cada período es un ciclo contable recurrente, que empieza con el registro de las transacciones en el diario y que termina con el balance de comprobación posterior al cierre. Para comprender con más exactitud y cabalidad todos los componentes del ciclo contable se necesita que cada paso se entienda y se visualice en su relación con los demás.
Los pasos, según el orden en que se presentan, son los siguientes:
1.- Balance General al principio del período reportado:
Consiste en el inicio del ciclo contable con los saldos de las cuentas del balance de comprobación y del mayor general del período anterior.
2.- Proceso de análisis de las transacciones y registro en el diario:
Consiste en el análisis de cada una de las transacciones para proceder a su registro en el diario.
3.- Pase del diario al libro mayor:
Consiste en registrar en las cuentas del libro mayor los cargos y créditos de los asientos consignados en el diario.
4.- Elaboración del Balance de Comprobación no ajustado o una hoja de trabajo (opcional):
Consiste en determinar los saldos de las cuentas del libro mayor y en comprobar la exactitud de los registros. Con la hoja de trabajo se reubican los efectos de los ajustes, antes de registrarlos en las cuentas; transferir los saldos de las cuentas al balance general o al estado de resultados, procediendo por último a determinar y comprobar la utilidad o pérdida.
5.- Analizar los ajustes y las correcciones, registrarlos en el diario y transferirlos al mayor:
Consiste en registrar en el libro diario los asientos de ajuste, con base en la información contenida en la hoja de trabajo, en sus columnas de ajustes; se procede luego a pasar dichos ajustes al libro mayor, para que las cuentas muestren saldos correctos y actualizados.
6.- Elaboración de un balance de prueba ajustado
7.- Elaboración de los estados financieros formales
Consiste en reagrupar la información proporcionada por la hoja de trabajo y en elaborar un balance general y un estado de resultados.
8.- Cierre de libros
Consiste en contabilizar en el libro diario los asientos para cerrar las cuentas temporales de capital, procediendo luego a pasar dichos asientos al libro mayor, transfiriendo la utilidad o pérdida neta a la cuenta de capital. Los saldos finales en el balance general se convierten en los saldos iniciales para el período siguiente.
La próxima ilustración puede resumir los pasos del Ciclo Contable anteriormente explicados:
Ilustración I-2.1
- Pasos del ciclo contable
Con el fin de ilustrar el ciclo contable completo, la mayoría de los libros de texto consultados comúnmente incluyen problemas e ilustraciones en los que un negocio opera con períodos contables con duración de un mes, lo que hace suponer que el negocio cierra sus cuentas y empieza un nuevo ciclo de operaciones cada mes. En la vida real, sin embargo, son pocos los negocios que cierran sus libros cada mes; la mayoría de los negocios operan con períodos contables anuales y cierran sus cuentas una vez al año.
A cualquier período contable de 12 meses consecutivos se le conoce con el nombre de período fiscal. El año natural comercial de una compañía se inicia y termina cuando su actividad comercial se encuentra en el nivel más bajo. Por ejemplo, en las tiendas por departamentos el año natural empieza el 1ro. De febrero, después de las ventas navideñas y las ventas de enero, y termina el 31 de enero del siguiente año. Cuando los períodos contables coinciden con el año natural del negocio, los libros se cierran cuando los inventarios y las actividades se encuentran en su nivel más bajo.
A continuación presentamos los estados financieros de la compañía "Sección I, C.A.", es un minorista de productos de limpieza. Los vamos a utilizar para ilustrar los principales pasos del ciclo contable. Este ejercicio representa también un resumen de la exposición del equipo Nro. 01 donde se mencionaron los registros de transacciones, ajustes de las cuentas, elaboración de estados financieros. En las ilustraciones I-2.2, I-2.3 y I-2.4 se muestra el balance general, el estado de ganancias y pérdidas, y el estado de utilidades acumuladas, respectivamente, de la compañía "Sección I, C.A.". El ciclo de Sección I dura un año, pero como lo explicamos anteriormente podría ser de un mes, un trimestre o cualquier otro período, según se desee. Los ejemplos contienen estados financieros comparativos, que presentan datos para dos o más períodos de reporte. Observe que los datos más recientes por lo general se muestran en la primera columna, como en el caso de los datos de la Compañía "Sección I". En una serie de años. Los datos más viejos aparecen en la última columna a la derecha.
- Ilustración I-2.2
Ilustración I-2.3- Ilustración I-2.4
En nuestro ejemplo debemos considerar que el balance general de la "Sección I" al 31 de diciembre de 1998, como el comienzo del ciclo contable. A continuación se enumeran las transacciones realizadas por la empresa en el período de 1999:
a.- Adquisición del inventario de mercancía a cuenta, Bs. 359.000,00
b.- Entrega de mercancía a clientes que anteriormente habían hecho un pago completo por adelantado de Bs. 5.000,00
c.- Venta de mercancía (todas las ventas a cuenta y excluyendo la transacción b) durante 1999 ascendieron a Bs. 994.000,00
d.- El costo de la mercancía vendida (incluyendo la de la transacción b) durante 1999 fue de Bs. 399.000,00
e.- Efectivo cobrado a cuenta fue de Bs. 969.000,00
f.- El documento por cobrar pertenecía a un cliente industrial clave. El principal de Bs. 288.000,00 será pagadero el 1 de agosto de 2001. Los intereses al 12.5% anual se cobrarán cada 1 de agosto (por calcular).
El efectivo se desembolsó de la manera siguiente por:
g.- Cuentas por pagar Bs. 34.000,00
h.- Salarios. Bs. 200.000,00 incluyendo la cantidad de Bs. 10.000,00 acumulada al 31 de diciembre de 1998.
i.- Impuestos sobre la renta, 56.000,00 incluyendo la cantidad de Bs. 12.000,00 acumulada al 31 de diciembre de 1998.
j.- Intereses sobre un documento por pagar, incluyendo la cantidad de Bs. 9.000,00 acumulada al 31 de diciembre de 1998. Intereses al 10% anual sobre el principal de Bs. 120.000,00 se pagan cada 31 de marzo (por calcular).
k.- Renta, Bs. 130.000,00 por trece meses, que se cargó a renta pagada por adelantado.
l.- Gastos misceláneos, Bs. 100.000,00
m.- Dividendos, Bs. 80.000,00. Se creó una cuenta separada llamada Dividendos Decretados. Por simplicidad, suponga que los dividendos se decretaron y se pagaron el mismo día.
No se elaboraron estados provisionales, por lo que no se hicieron partidas de ajuste hasta el 31 de diciembre de 1999, cuando se reconoció lo siguiente:
n.- acumulación de intereses por cobrar (por calcular)
o.- Los desembolsos hechos por la renta incluyeron la cantidad de Bs. 10.000,00 que se pagó el 31 de diciembre de 1999, perteneciente al mes de enero de 2000.
p.- Acumulación de salarios por pagar, Bs. 24.000,00
q.- acumulación de intereses por pagar (por calcular)
r.- Depreciación para 1999, Bs. 40.000,00
s.- Dos tercios del principal de un documento por pagar se transfieren a documentos por pagar, porción circulante, porque estos dos tercios vencen el 31 de marzo de 2000. El otro tercio será pagadero el 31 de marzo de 2002.
t.- Acumulación de impuestos sobre la renta por pagar. El gasto total por impuestos sobre la renta durante 1999 es del 40% de las utilidades antes del impuesto sobre la renta (por calcular).
Registros en el diario:
Análisis detallado de las transacciones
Una sociedad debe decretar un dividendo antes de pagarlo. El consejo de administración por sí solo tiene la autoridad de decretar un dividendo. La sociedad no tiene ninguna obligación de pagar un dividendo, a menos que el consejo lo decrete; sin embargo, cuando se decreta, el dividendo se convierte en una responsabilidad legal de la sociedad.
Algunas compañías reducen directamente las utilidades acumuladas cuando su consejo de administración decreta dividendos. Sin embargo, como se muestra en la transacción m, otras compañías prefieren utilizar una cuenta "temporal" diferente del capital en acciones (Dividendos Decretados o simplemente Dividendos) para agrupar las cantidades acumulativas de dividendos durante un año dado.
La transacción m resume el efecto global del pago de dividendos por la cantidad de 80.000 a lo largo de todo el año. En la realidad, Bs. 20.000 se hubieran decretado y pagado cada trimestre. Por lo común, los dividendos se decretan en una fecha y se pagan unas cuantas semanas después de haber sido decretados. La "Compañía Sección I" hubiera hecho los siguientes registros durante el primer trimestre, se suponen las fechas específicas:
10/02 Dividendos decretados …………………… 20.000
Dividendos por pagar ……………. 20.000
Para registrar el decreto trimestral de dividendos
27/02 Dividendos por pagar ……………………… 20.000
Efectivo ……………………………….. 20.000
Para registrar el pago de dividendos
Los Dividendos por Pagar son un pasivo circulante. Si se elabora un balance general entre la fecha de decreto y la fecha de pago, los Dividendos por Pagar se incluirán en otros pasivos circulantes.
Considere otro ejemplo. El asiento en el diario para un dividendo trimestral recientemente decretado por la Compañía SM sería:
Dividendos decretados ……………………… XXXXX
Dividendos por pagar………………. XXXXX
Para registrar la declaración de dividendos iguales a
Bs XXX por acción sobre XXX acciones.
La cuenta Dividendos Decretados tendría un saldo normal al lugar de cargos. Este representa una reducción en las utilidades acumuladas y el capital en acciones.
- Ejercicio Práctico Del Ciclo Contable
- Cierre De Cuentas
- EL CICLO CONTABLE
Una vez preparados los estados financieros, los contadores deben preparar las cuentas del mayor para registrar las transacciones del siguiente período. Este proceso es el que se conoce como cierre de libros o cierre de cuentas.
Cerrar los libros o las cuentas es el paso final del ciclo contable para actualizar las ganancias acumuladas y facilitar el registro de las transacciones del siguiente año. Este paso se conoce como cerrar, pero transferir y resumir o depurar son títulos más adecuados. Todos los saldos en las cuentas "temporales" del capital en acciones se resumen y se transfieren a una cuenta permanente del capital en acciones, Utilidades Acumuladas. Las partidas de cierre transfieren los saldos de ingresos, gastos y dividendos decretados de sus cuentas respectivas a la cuenta de utilidades acumuladas.
Cuando se terminan las partidas de cierre, las cuentas actuales de ingresos, gastos y dividendos decretados tienen saldos igual a cero. El cerrar es un procedimiento de oficina. Está libre de cualquier teoría contable nueva. Su propósito principal consiste en volver a ajustar los medidores de ingresos y gastos a cero, para que las cuentas se puedan usar de nuevo durante el año siguiente. Por ejemplo, sin el proceso de cierre, la cuenta de ventas de una compañía como Inelectra seguiría acumulando ingresos, de tal manera que el saldo sería la suma de muchos años de ventas en lugar de la suma de un solo año de ventas.
A continuación presentamos un ejemplo de lo anterior:
- Generalmente se crea una cuenta de utilidades resumidas, que tiene una vida de un día (o un instante). Como se muestra en el próximo ejemplo, la cuenta de Resumen de Utilidades se crea por conveniencia. Esta facilita una secuencia ordenada de los eventos, y ayuda a los auditores a rastrear las transacciones hasta su impacto sobre lo estados financieros. Sin embargo, no es absolutamente necesaria; muchos contadores prefieren realizar todo el proceso de cierre mediante una partida compuesta (masiva) a las Utilidades Acumuladas.
- Los saldos de crédito de las cuentas de ingresos se cargan en aquellas cuentas en la partida (letra u del ejemplo). Ahora los saldos en Ventas e Ingresos por Intereses son iguales a cero. Estos se han cerrado. Sus medidores se regresaron a cero, pero sus cantidades no han desaparecido. En su lugar, estas cantidades ahora se han agregado como un crédito por la cantidad de Bs. 1.035 en la cuenta de Resumen de Utilidades.
- Los saldos de cargo de las cuentas de gastos se acreditan a cada cuenta de gastos, como se muestra en la partida v. Sus cantidades individuales también se han agregado en la forma de un cargo por la cantidad de Bs. 945 en la cuenta de Resumen de Utilidades.
- Se calcula la utilidad neta y se transfiere de la Cuenta de Resumen de Utilidades a su residencia permanente, Utilidades Retenidas, como se muestra en la partida w. Así, la cuenta de Resumen de Utilidades tiene un saldo igual a cero.
- La cuenta de Dividendos Decretados se cierra directamente en la Utilidad Acumulada, como se muestra en la partida x. Observe que la cuenta de Resumen de Utilidades no se utiliza para cerrar la cuenta de Dividendos, porque los dividendos no son gastos, y no afectan a la utilidad neta.
Al final del quinto paso, la cuenta de Utilidades Retenidas Acumuladas ya se ha actualizado. Los libros (el diario y el mayor) ahora están listos para el siguiente año. El ejemplo mostrado presenta saldos igual a cero para todas las cuentas temporales. En esencia, los medidores de ingresos y gastos se han regresado a cero.
Las cuentas que se cierran periódicamente y con frecuencia se llaman cuentas temporales, a diferencia de las cuentas permanentes. Como cuentas temporales podemos encontrar las de ingresos, gastos y dividendos decretados. En realidad son fracciones del capital en acciones. Estas cuentas temporales se crean para proporcionar una explicación detallada de los cambios en la utilidad acumulada de un período al siguiente. Son los ingredientes del estado de resultados y del estado de utilidades acumuladas.
En otro sentido, las cuentas llamadas permanentes son aquellas cuentas del balance general. No debemos confundir el nombre de permanente con el saldo de la cuenta, ya que aunque se les denomine permanentes su saldo puede variar. O pueden aparecer en el balance para un año y para otro no.
Análisis detallado de las transacciones de cierre
Debido a que el análisis del ejemplo anterior no se mostraron los asientos formales en el diario registrados en el diario general, el siguiente análisis proporciona los registros en el diario de las transacciones de cierre.
En la realización del ciclo contable los administradores o directores de la empresa tendrán la responsabilidad de llevar a cabo cada uno de los pasos que lo componen hasta llegar a producir los Estados Financieros formales. Si son empresas de carácter público, es decir, que sus acciones se intercambian en las bolsas de valores, entonces los estados financieros deben ser publicados como parte del informe anual de la compañía y se deben entregar a la Comisión Nacional de Valores. Debido a que los administradores y propietarios de una determinada empresa tienen un interés personal en los resultados reportados en los estados financieros, los accionistas, acreedores, funcionarios del gobierno y otros usuarios externos a menudo, quieren estar seguros de que los estados financieros presentan adecuadamente los resultados financieros de la empresa. De hecho, los administradores también quieren asegurarle al público que los estados financieros no son engañosos. Esto con la finalidad de que los inversionistas y los acreedores estén dispuestos a comprar acciones o a otorgarles préstamos a la compañía cuando necesita capital adicional. Por tanto, a todos les conviene que se contraten los servicios de una firma de auditoría independiente.
Las Funciones principales de un contador público titulado se han extendido hasta exceder el concepto de una auditoría independiente solamente. En el concepto moderno de Auditoría se extiende más allá del dominio tradicional de la auditoría independiente acostumbrada, hasta el examen de la dirección interna moderna, la inspección de los registros contables compilados mecánicamente, la clasificación y evaluación integral de datos y sus documentos afines y al uso de estadísticas en la selección y análisis de muestras de auditoría. Como resultado de estos y otros numerosos procedimientos modernos, el trabajo de detalle en una auditoría independiente es considerablemente menor que el que se necesitaba anteriormente.
Una auditoría se lleva a cabo con la intención de publicar estados financieros que constituyen declaraciones de la gerencia y que presentan con equidad la situación financiera en una fecha determinada y los resultados de las operaciones durante un período que termina en esa fecha. Los estados financieros deben prepararse básicamente con uniformidad todos los años y de acuerdo con los principios aceptados en contabilidad.
Una auditoría debe hacerla una persona o firma independiente de capacidad y competencia profesional reconocidas. Esta persona o firma debe ser capaz de ofrecer una opinión imparcial y profesionalmente experta acerca de los resultados de la auditoría, en el supuesto de que una opinión ha de acompañar al informe presentado al término del examen y concediendo que pueda expresarse una opinión basada en la veracidad de los documentos y de los estados financieros y en que no se impongan restricciones al auditor en su trabajo de investigación. Un auditor profesional independiente es un crítico y su función realizar una valorización crítica de los estados financieros de una empresa.
Los procedimientos a ser utilizados por un auditor pueden variar de una auditoría a otra. El auditor debe guiarse por las exigencias de cada situación a medida que surjan. No pueden establecerse reglas exactas de procedimiento, pués no podrán aplicarse en todas las auditorías. Un auditor podrá en un caso examinar ciertas partidas detalladamente; y en la siguiente auditoría las mismas partidas podrán necesitar únicamente un escrutinio rápido. El campo de una auditoría variará para amoldarse a las necesidades de un caso en particular, según el diagnóstico basado en una revisión del sistema de control interno en vigor. Bajo cualquier circunstancia, un contador profesional acertado se distingue por una combinación de un conocimiento completo de los principios y procedimientos contables, juicio certero, estudios profesionales adecuados y una receptividad mental imparcial y razonable. Hay solamente una auditoría; la que llena las exigencias de la obligación contraida, juzgadas de acuerdo con las normas profesionales de trabajo.
Un auditor no revisa cada transacción que es registrada en el sistema contable; revisa sistemáticamente una muestra de transacciones y al estudiar el sistema que registra y almacena los datos relativos a las transacciones y elaborar los estados a partir de estos datos. En Inglaterra, los auditores emplean las palabras "dar una visión verdadera y justa", en lugar de "presentar con imparcialidad", pero el efecto es el mismo. La opinión, se publica junto con los estados financieros.
En Venezuela, los auditores son profesionales que tienen su licencia o título y están inscritos en el Colegio de Contadores Públicos de Venezuela, esto con la finalidad de dar fe de la precisión de los estados financieros. En casi todos los países existe la profesión de auditor, y reglas para evaluar la información financiera que proporciona la administración. Sin embargo, en los países de la antigua Unión Soviética, la profesión de auditor independiente no está tan bien establecida. Debido a que en el sistema comunista no existía la propiedad externa que requiera que se asegurara la verdad de los reportes financieros.
Debido a que los auditores sólo revisan una muestra de las transacciones, no pueden asegurar al 100% que los estados financieros son precisos. Además, a pesar que los auditores técnicamente son contratados por el consejo de administración, ellos trabajan en contacto estrecho con la administración, y pueden estar influenciados de manera indebida por la posición de la administración. Para evitar esto, los auditores deben cumplir con altos estándares técnicos y éticos. Los auditores sólo son valiosos si el público los considera altamente competentes e íntegros, por lo que siempre tienen cuidado de proteger su reputación. Para asegurarle al público que una auditoría es completa, los auditores siguen procedimientos de auditoría estándares como los desarrollados por el Colegio de Contadores de Venezuela y otros, y se aseguran de que los estados estén elaborados de acuerdo a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, conforme lo establece la FASB.
La auditoría es un servicio costoso, pero valioso. Una auditoría puede costarle a una pequeña organización no lucrativa sólo unos cientos de dólares, pero las grandes sociedades pagan millones de bolívares. Por ejemplo, la cuota anual de auditoría para una compañía como la empresa Polar puede ser más de 100 millones de bolívares. Pero sin la seguridad que proporcionan los auditores, la compra y venta de las acciones de las compañías podría verse disminuida de manera radical.
- Auditoría de los Estados Financieros
- Errores
Cuando los administradores o contadores de una empresa realizan los asientos correspondientes en los diarios pueden cometerse errores en los registros, en consecuencia el registro puede modificarse, borrar, tachar o corregir, estos si, el error se descubre de inmediato, sin embargo, si el error se consigue posteriormente, que por lo general sucede después de haberlo transferido al libro mayor, el contador hace una contrapartida de corrección, a diferencia de un registro correcto. Aquí tenemos algunos ejemplos que nos ayudarán a entender:
1.- Un gasto por reparación se cargó en forma errónea a Equipo el 27 de diciembre. El error se descubrió el 31 de diciembre:
Registro erróneo
Registro de corrección
El registro de corrección muestra un abono de equipo para cancelar o compensar el cargo incorrecto a Equipo. Además, el registro hace un cargo a Gasto por Reparación correctamente.
2.- Un cobro a cuenta se abonó en forma errónea a ventas el 2 de noviembre. El error se descubrió el 28 de noviembre:
Registro erróneo:
Registro de corrección:
El cargo a Ventas en el registro de corrección compensa el abono incorrecto a Ventas en el registro erróneo. El abono a Cuentas por Cobrar en registro de corrección coloca la cantidad cobrada donde pertenece.
Los errores que comenten los contadores afectan a diferentes partidas, incluyendo ingresos y gastos de un período determinado. Algunos errores se pueden equilibrar por otros errores que los compensan, cometidos en el proceso contable ordinario del siguiente período. Tales errores ocasionan que la utilidad neta en ambos períodos esté mal calculada, pero sólo afectan el balance general del primer período, no del segundo.
Tenemos otro ejemplo para ilustrar a que se refiere la compensación de un error, en este caso se debe considerar la falta de hacer una ajuste por salarios acumulados al final de 1998:
Registro Incorrecto:
Registro Correcto:
Los efectos de este error compensatorio serían:
- El subvaluar el gasto por salarios durante el primer año (que sobrevalúa la utilidad antes de impuestos), y el de subvaluar los pasivos al final del año por la cantidad de Bs. 1.000.000 y
- Sobrevaluar el gasto por salarios del segundo año (que subvalúa la utilidad por la cantidad de Bs. 1.000.000).
Estos errores no tienen ningún efecto sobre los pasivos al final del segundo año. El total de las utilidades antes de impuestos incorrectas de los dos años sería idéntico al total de las utilidades antes de impuestos correctas de los dos años. El saldo en utilidades acumuladas al final del segundo año sería correcto con respecto a la utilidad antes de impuestos.
Los errores de los contadores que no son detectados afectan a diferentes cuentas. Como acabamos de ver, algunos errores se pueden compensar en el curso ordinario de las transacciones del siguiente período. Sin embargo, puede que otros errores no se compensen a lo largo del proceso contable ordinario. Hasta que se hacen registros correctivos específicos, todos los balances generales subsiguientes tendrán un error.
Por ejemplo, si se pasa por alto un gasto por depreciación de Bs. 2.000.000 tan solo en un año afectaría lo siguiente:
- La utilidad antes de impuestos, los activos y la utilidad acumulada estaría sobrevaluada por la cantidad de Bs. 2.000.000 durante ese año.
- Los activos y la utilidad acumulada se seguiría sobrevalorando en los balances generales subsiguientes durante la vida del activo fijo. Pero debe considerarse que la utilidad antes de impuestos para cada año subsiguiente no se vería afectada, a menos que se cometiera el mismo error de nuevo.
En algunas oportunidades que los contadores deben proyectar los estados financieros de una determinada empresa, se consiguen con que parte de los datos se encuentran incompletos ya sea por robos, siniestros, etc. En estos casos las cuentas T ayudan a organizar el pensamiento de los contadores, y son útiles para descubrir las cantidades desconocidas. Por ejemplo, supongamos que el propietario de una tienda deportiva local solicita la elaboración del estado de ganancias y pérdidas para 1998, y se proporciona la siguiente información:
Relación de clientes que deben dinero:
31 de diciembre de 1997 Bs. 4.000.000
31 de diciembre de 1998 Bs. 6.000.000
Entradas de efectivo de clientes durante 1998 correctamente
Acreditadas a las cuentas de los clientes Bs. 280.000.000
Se pide calcular los ingresos (ventas) usando la base de acumulación. Supongamos que todas las ventas se hicieron a cuenta. Pueden existir métodos, pero los siguientes pasos muestran un método general para reconstruir las cuentas incompletas:
- Registrar todas las partidas conocidas en la cuenta T clave. Es esencial que se tenga conocimiento de los componentes usuales de tal cuenta. V es igual a ventas en cuenta. Ya sabemos que las ventas a crédito se cargan a cuentas por cobrar:
- Encontrar la incógnita. Por lo general será suficiente la aritmética sencilla; sin embargo, reciente solución ilustra la naturaleza algebraica de las relaciones en una cuenta en el activo:
Movimiento deudor – Movimiento acreedor = Saldo
(4.000.000 + V) – 280.000.000 = 6.000.000
V = 6.000.000 + 280.000.000 – 4.000.000
V = 282.000.000
La demostración anterior sirve como ejemplo pero en la medida que existan mas registros que afecten a una cuenta en particular se complica un poco más. Sin embargo, la idea clave es la de llenar la cuenta con todos los cargos, abonos y saldos conocidos, y luego resolver para encontrar la incógnita.
Dentro de los procedimientos contables, al analizar un periodo contable, tan pronto como se terminaron de registrar todas las transacciones se procedió, primeramente a contabilizar los asientos de ajuste diario, pasándolos a las cuentas del libro mayor, luego elaborándose un balance de comprobación ajustado, el cual a su vez, fue utilizado para formular el estado de resultados y el balance general. Los anteriores se consideran procedimientos satisfactorios para un negocio pequeño; sin embargo, una compañía tiene mayor número de cuentas y de la probabilidad de cometer errores al ajustar las cuentas y en la elaboración de los estados financieros disminuye si se agrega un paso adicional a los procedimientos contables. Este nuevo paso lo constituye la elaboración de la hoja de trabajo. La hoja de trabajo es la herramienta del contador que le permite:
- Ajustar las operaciones antes de registrar los ajustes.
- Distribuir los saldos de las cuentas ajustadas por columnas dependiendo esta distribución del objetivo que persiga: la elaboración del estado de resultado o del balance general.
- Calcula y prueba la exactitud matemática de la utilidad neta.
La hoja de trabajo es elaborada exclusivamente para uso del contador. No se la entrega al propietario o al gerente del negocio para el cual labora, sino que la conserva para él. Generalmente elabora se elabora a lápiz, 1o que facilita las modificaciones y correcciones durante su elaboración. Una vez que la termina, el contador la utiliza en la elaboración del estado de resultados, balance general y para contabilizar los asientos de ajuste y de cierre.
Elaboración de una hoja de trabajo
Para un mejor entendimiento de la elaboración de una hoja de trabajo vamos a ilustrarlo con un ejemplo de una empresa con pocas cuentas, como puede ser un despacho jurídico.
Durante el mes de julio el despacho jurídico Edgar Fernández realizó diversas transacciones y al, 31 de julio, después de que estas transacciones fueron registradas, pero antes de elaborar algún asiento de ajuste y se pasara al libro de mayor, se elaboró un balance de comprobación que incluye las cuentas del libro mayor con sus respectivos saldos, tal como aparece en la ilustración I-8.1.
Observe que el balance de comprobación ilustrado es un balance de comprobación no ajustado. Las cuentas no han sido ajustadas en lo relativo a renta expirada, artículos consumidos, depreciación, etc.. Sin embargo, este balance de comprobación no ajustado es el punto de partida para la elaboración de la hoja de trabajo; de este documento se toman los saldos de las cuentas y se anotan en las primeras dos columnas de la hoja de trabajo, destinadas para valores.
Estructura de la hoja de trabajo
La hoja de trabajo no tiene una estructura estándar. El número de columnas dependerá del alcance del trabajo que deseamos, registrar y analizar.
- Ilustración I-8.1
Observe que la hoja de trabajo de la Ilustración I-8.2 tiene cinco pares de columnas para valores y que las primeras dos columnas se titulan balance de comprobación. A estas primeras dos columnas se pasan los saldos de las cuentas que aparecen en la balanza de comprobación no ajustada del despacho jurídico de Fernández. A veces, durante la elaboración de una hoja de trabajo, el balance de comprobación se elabora por primera vez cuando se preparan las primeras dos columnas de la hoja de trabajo.
Las siguientes dos columnas de la hoja de trabajo se titulan "ajustes", los cuales se registran en estas columnas. En la hoja de trabajo que se muestra en la Ilustración I-8.2 los ajustes son, salvo con una excepción, los mismos que fueron contabilizados en el diario y pasados a las cuentas de mayor, antes de la elaboración de los estados financieros. El último ajuste (e) constituye la única excepción, debido a que los dos ajustes que afectan a la cuenta de honorarios legales ganados se han combinado en uno compuesto, ya que ambos originan abonos para la misma cuenta.
Observe que los ajustes que aparecen en la hoja de trabajo ilustrada pueden identificarse por tener letras comunes. Después de concluir la hoja de trabajo, una vez que ésta y los estados financieros se han terminado, se procede a registrar en el diario los asientos de ajuste para luego pasarlos al mayor. Para tal efecto, es conveniente que los asientos de ajuste puedan ser identificados mediante alguna letra en la hoja de trabajo, precisando los abonos que correspondan a los cargos. A continuación procedemos a dar una explicación del porque de los ajustes que aparecen en la hoja de trabajo ilustrada:
- Ilustración I-8.2
- La hoja de Trabajo ilustrada
Ajuste (a): Para ajustar lo concerniente a la renta expirada.
Ajuste (b): Para ajustar lo relacionado con los artículos de oficina consumidos.
Ajuste (c): Para correr el ajuste por la depreciación del equipo de oficina.
Ajuste (d): Para ajustar lo relativo a los sueldos devengados por pagar a favor de la secretaria.
Ajuste (e): Para contabilizar el ajuste referente a ingresos devengados y no devengados.
Cada ajuste en la hoja de trabajo del despacho jurídico de Fernández requirió que se anotaran una o dos cuentas nuevas en la parte inferior del balance de comprobación original. Estas cuentas no tenían saldos cuando la balanza de comprobación se elaboró y, por lo tanto, no fueron incluidas en dicho documento. Con frecuencia, cuando se elabora la hoja de trabajo, se prevén los efectos de los ajustes, por lo que se procede a incluir dentro del cuerpo del balance de comprobación los nombres de las cuentas, sin cantidades.
Cuando se elabora una hoja de trabajo, después de registrar los ajustes en las columnas de ajustes, se totalizan dichas columnas, para comprobar su igualdad.
El tercer par de columnas incluidas dentro de la hoja de trabajo balance de comprobación ajustado. Al preparar la hoja de trabajo de trabajo cada cantidad incluida en las columnas de comprobación se combina con sus ajustes en las columnas de ajustes (si hubiere ajuste), para proceder a anotar la cantidad resultante en las columnas balance de comprobación ajustado. Por ejemplo, en la Ilustración I-8.2 la cuenta de renta pagada por adelantado tiene un saldo deudor de Bs. 600.000,00 en las columnas balance de comprobación; este saldo deudor de Bs. 600.000,00 se combina con el abono de Bs. 200.000,00 que aparece en las columnas ajustes, para darnos el saldo deudor de Bs. 400.000,00, cantidad con la que aparece dicha cuenta en las columnas balance de comprobación ajustado. La cuenta de gastos por renta no tenía saldo dentro de las columnas balance de comprobación; sin embargo, aparece con un cargo de Bs. 200.000,00 dentro de las columnas ajustes; por lo tanto, su saldo de cero combinado con un cargo de Bs. 200.000,00 nos da un gasto por renta de Bs. 200.000,00, saldo deudor que aparece en las columnas balance de comprobación ajustado. Las cuentas de caja, de equipo de oficina y otras que tienen saldos dentro del balance de comprobación no incluyen ajuste alguno; como resultado, en las columnas balance de comprobación ajustado aparece con el mismo saldo que en el balance de comprobación. Observe que el resultado de combinar las cantidades que aparecen en las columnas balance de comprobación con las cantidades que aparecen en las columnas ajustes es un balance de comprobación ajustado, en las columnas balance de comprobación ajustado
Una vez que las cantidades incluidas dentro de las columnas "balance de comprobación" se combinan con las cantidades que aparecen en las columnas "ajustes" y su resultado se incluye en las columnas "balance de comprobación ajustado", se procede a sumar estas columnas, para comprobar que coinciden ambos totales. Después de comprobar dicha igualdad, las cantidades que aparecen en estas columnas son distribuidas en las columnas apropiadas "balance general" o en las del estado de resultados, dependiendo del documento en que van a aparecer. Esto constituye una tarea sencilla que sólo implica tomar dos decisiones:
- Es la partida que se va a clasificar de naturaleza deudora o acreedora? Y,
- En que estado deberá aparecer?
Con respecto a la primera decisión, una cantidad que aparezca en el "debe" del balance de comprobación ajustado tendrá que registrarse bien sea en la columna del "debe" del estado de resultados o en la columna de "debe" del balance general; por su parte, una cantidad acreditada en dicho balance tendrá que pasarse como crédito tanto en el estado de resultados como en el balance general. En otras palabras, los débitos siguen siendo débitos y los créditos siguen siendo créditos al pasar las cantidades a las columnas de los estados apropiados. Respecto a la segunda decisión, únicamente basta recordar que al pasar los saldos de las cuentas, las de ingresos y gastos aparecerán era el estado de resultados, en tanto que las partidas de activos, pasivos y capital contable se habrán de traspasar al balance general.
Después de que se hayan distribuido los saldos en las columnas apropiadas, se totalizan las columnas. La diferencia entre los totales de la columna de débitos y de la columna de créditos de las columnas "estado de resultados" constituyen la utilidad o la pérdida neta. Se hace la anterior aseveración en virtud de que los ingresos se registran en la columna de créditos y los gastos en la columna de débitos. Si el total de la columna de créditos excede el total de la columna de débitos, la diferencia constituirá una utilidad neta; si el total de la columna de cargos es superior al total de la columna de abonos, a la diferencia se le considerará como pérdida neta. En la hoja de trabajo que se ha presentado como ilustración, el total de la columna de los abonos fue superior al total de la columna de cargos, dando como resultado una utilidad neta de Bs. 400.0000.
En la hoja de trabajo del despacho jurídico de Fernández, una vez que se determina la utilidad neta en las columnas estado de resultados, este se añade al total de la columna de abono del balance general. La razón para esto es que, salvo el saldo de la cuenta de capital, las cantidades que aparecen en las columnas balance general constituyen saldos "de fin de período". Por lo tanto, es necesario agregar la utilidad neta al total de la columna de abono del balance general, de manera que sus columnas coincidan. Añadir la utilidad a esta columna tiene el efecto de aumentar la cuenta de capital precisamente por esta utilidad.
Si hubiera habido una partida, seria necesario sumarla a la columna de débitos. La razón para ello es que las pérdidas disminuyen el capital contable y el sumar la pérdida a la columna de débitos tiene el efecto de restarla a la cuenta de capital.
La concordancia entre las columnas balance general, una vez que agregada la utilidad o pérdida neta, constituye la prueba de la exactitud con que se ha elaborado la hoja de trabajo. Si después de añadir la ganancia o la pérdida a la columnas balance general éstas todavía coinciden, se presumirá que no se han cometido errores en la elaboración de la hoja de trabajo. Sin embargo, si con tal adición las columnas no coinciden, esto es indicio de que se han cometido uno o varios errores, los cuales pueden ser de carácter matemático o debido a que una cantidad se ha pasado a la columna equivocada.
Si bien la concordancia de las columnas balance general, después de incluida la utilidad o la pérdida neta sirve como prueba de la exactitud con que la hoja de trabajo se ha elaborado, no constituye la prueba absoluta Estas columnas podrían coincidir aún cuando se hayan cometido errores, si los errores son de cierto tipo. Por ejemplo, si un gasto se pasó a la columna de cargos del balance general o bien un activo se pasó a la columna de cargos del estado de resultados, esto provocará que ambas columnas tengan totales incorrectos. La utilidad neta, por lo tanto, también habrá de ser incorrecta. Sin embargo, cuando se cometan errores de este tipo, las columnas balance general todavía coinciden, pero con una cantidad equivocada de utilidad. Por lo tanto, al elaborar la hoja de trabajo, es necesario dedicar particular atención al pase de los saldos que aparecen en la balanza de comprobación ajustada alas columnas apropiadas de estado de resultados o de balance general.
Tal como se mencionó anteriormente, la hoja de trabajo es una herramienta para el contador y no está destinada a la administración ni a fines de publicación. Sin embargo, tan pronto como se termina, el contador la utiliza para preparar el estado de resultados y el balance general que se entregan a la administrador. Para poder hacer esto, el contador reagrupa las partidas que aparecen en las columnas de la hoja de trabajo tituladas "estado de ganancias y pérdidas", si desea elaborar un estado de resultados formal; si desea elaborar un balance general formal, reagrupa las partidas que aparecen en las columnas "balance general".
La hoja de trabajo y los asientos de ajuste
El hecho de que se registren los ajustes en las columnas de ajustes de la hoja de trabajo no implica que tales movimientos afecten a las cuentas del libro mayor. Por lo tanto, una vez que se ha terminado la hoja de trabajo y los estados financieros, los asientos de ajuste, deben registrarse en el diario general, para luego pasarse al libro mayor. Lo anterior no significa que la hoja de trabajo no simplifique este trabajo, ya que sus columnas de ajustes proporcionan la información necesaria para correr estos asientos, necesitándose únicamente contabilizar en los libros un asiento por cada ajuste que aparezca en las columnas.
En cuanto a los asientos de ajuste de la hoja de trabajo de la Ilustración I-8.2, estos son los mismos señalados anteriormente excepto por el asiento (e). Para este efecto se utiliza un asiento compuesto, en el cual se cargan Bs. 50.000,00 a honorarios legales no devengados y Bs. 75.000,00 a cuentas por cobrar, abonando Bs. 125.000,00 a la cuenta de honorarios legales ganados.
La hoja de trabajo y los asientos de cierre
La hoja de trabajo, además de servir para registrar los asientos de ajuste, se utiliza también como fuente de información para los asientos de cierre, los cuales sirven para cancelar los saldos de las cuentas de ingresos y gastos. Al cerrar estas cuentas, sus saldos se transfieren a otra cuenta y quedan saldadas (saldo de cero). Obviamente primero se pasan los asientos de cierre del diario general alas cuentas respectivas del libro mayor.
Justificación de los asientos de cierre
Las cuentas de ingresos y de gastos se cancelan y se cierran al finalizar cada periodo contable, transfiriendo sus saldos a una cuenta puente de resumen titulada "ganancias y pérdidas", en donde se resumen los saldos. Las cantidades de la cuenta de ganancias y pérdidas, que reflejan la utilidad o pérdida neta del periodo, son transferidas a la cuenta de capital del propietario. Estas operaciones son necesarias porque:
- Los ingresos realmente aumentan el capital contable, en tanto los gastos lo disminuyen.
- A través del período contable estos aumentos y disminuciones se acumulan en cuentas de ingresos y gastos, no dentro de la cuenta de capital del propietario.
- Los asientos de cierre al final de cada período contable transfieren el efecto neto de estos aumentos y disminuciones, de las cuentas de ingresos y gastos a la cuenta de capital del propietario.
Además, los asientos de cierre permiten que las cuentas de ingresos y gastos empiecen cada uno de los nuevos periodos contables con saldos de cero. Esto también es necesario porque:
- El estado de resultados refleja los ingresos y los gastos en que se incurrió durante un periodo contable y se elabora con base en la información registrada en las cuentas de ingresos y gastos.
- Estas cuentas deben comenzar cada nuevo periodo contable con saldo de cero, si se desea que los saldos de fin de periodo reflejen exactamente los ingresos y gastos de dicho período.
Los asientos de cierre ilustrados
Al final de julio, después de que su hoja de trabajo y estados fueron elaborados, y después de que fueron efectuados los pases de los asientos de ajuste al libro mayor, pero antes de que las cuentas afectadas fueran canceladas y cerradas, las cuentas de capital contable del despacho jurídico de Fernández arrojaban los saldos que se muestran era la Ilustración I-10.1, presentada a continuación. (Como regla general, los encabezados de las columnas de las cuentas no indican la naturaleza de su saldo. Sin embargo, en la Ilustración I –10.1 y en las ilustraciones que le siguen, la naturaleza del saldo de las cuentas se muestran mediante color, para auxiliar de esa manera al estudiante).
Observe en la Ilustración I– 10.1 que la cuenta de capital de Fernández únicamente refleja el saldo al 1ro. de julio, el cual es de Bs. 2.500.000,00. Este saldo no representa el capital contable de Fernández al 31 de julio será necesario correr los asientos de cierre para que esta cuenta refleje el monto del capital, en dicha fecha.
Observe también la tercera cuenta de la Ilustración I – 10.1, denominada ganancias y pérdidas. Esta cuenta solo se utiliza al final. del periodo contable, para resumir y cancelar las cuentas de ingresos y gastos.
Ilustración I-10.1
Antes de efectuar los pases de los asientos de cierre, las cuentas de ingresos tienen saldo acreedor; por lo tanto, para cancelar y cerrar cuentas de esta clase, se requiere un asiento que incluya un cargo para ellas y un abono para la cuenta de ganancias y pérdidas.
El despacho jurídico de Fernández solo tenía una cuenta de ingresos y el asiento necesario para cerrar y cancelar dicha cuenta es el siguiente:
El pase de este asiento a las cuentas de libro mayor tendrá el siguiente efecto en las cuentas:
- Asiento (1)
Asiento (2)
Observe que el asiento (1) cancela el saldo de la cuenta de ingresos, transfiriéndolo al lado acreedor de la cuenta de ganancias y pérdidas, permitiendo (2) que la cuenta de ingresos empiece el nuevo período contable con saldo de cero.
- Cierre de las cuentas de ingresos
Antes de que los asientos de cierre se pasen al libro mayor, las cuentas de gastos tienen saldos deudores; por lo tanto, para cancelar y cerrar dichas cuentas, se requiere un asiento compuesto, en el cual se anota un cargo para la cuenta de ganancias y pérdidas y un abono para cada una de las cuentas de gastos. La firma "Edgar Fernández" tiene seis cuentas de gastos el asiento compuesto para cancelar y cerrar tales cuentas será el siguiente:
El pase a las cuentas del libro mayor tendrá el efecto señalado en la Ilustración I-11.1. Observe que el efecto es doble: (1) cancela los saldos de las cuentas de gastos, transfiriéndolos, sumados, al lado del debe de la cuenta de Ganancias y Pérdidas, permitiendo (2) que las cuentas de gastos inicien el nuevo período con saldos de cero.
- Ilustración I-11.1
- Cierre de las cuentas de gastos
Cierre de la cuenta de ganancias y pérdidas
Después de que las cuentas de ingresos y gastos de una negociación se han cerrado y sus saldos se han transferido a la cuenta de ganancias y pérdidas, el saldo de esta última debe reflejar la utilidad o pérdida neta. Cuando los ingresos son superiores a los gastos habrá una utilidad neta y la cuenta de ganancias y pérdidas tendrá un saldo acreedor. Por el contrario, cuando los gastos superan a los ingresos, existirá una pérdida y la cuenta arrojará saldo deudor. Pero, independientemente de la naturaleza de su saldo, la cuenta habrá de cancelarse y su saldo, refleje utilidad o pérdida neta, se transferirá a la cuenta capital.
El despacho jurídico de Fernández obtuvo una utilidad neta de Bs. 400.000,00 durante el mes de julio; por lo tanto, después de que las cuentas ingresos y gastos se cancelen, su cuenta de Ganancias y pérdidas tendrá un saldo acreedor de Bs. 400.000,00 el cual se transferirá a la cuenta "Edgar Fernandez, cuenta de capital", mediante el siguiente asiento:
El pase de este asiento a las cuentas de libro mayor habrá de tener el siguiente efecto en las cuentas:
Observe que el asiento sirve para cancelar la cuenta de ganancias y pérdidas, transfiriendo su saldo la cantidad de utilidad neta en este caso a la cuenta de capital.
Cierre de la cuenta de retiros
Al final del período contable el saldo deudor de la cuenta de retiros muestra la cantidad en que el capital contable se redujo durante el período, por retiros de efectivo y otros activos para uso personal; este saldo deudor es transferido a la cuenta capital mediante un asiento como el siguiente:
El efectuar el pase del asiento tiene el siguiente efecto sobre las cuentas:
Después de que el asiento que cancela y cierra la cuenta de retiros haya sido pasado al libro mayor, observará que las dos razones para hacer asientos de cierre se habrán cumplido:
- Todas las cuentas de ingresos y gastos tendrán saldos de cero y,
- El efecto neto de las transacciones de ingresos, gastos y retiros del período, sobre el capital contable se verán reflejadas en la cuenta de capital.
Fuentes de información para contabilizar los asientos de cierre
Después de pasar los asientos de ajuste a las cuentas del libro mayor, se tendrá disponible la información necesaria para correr los asientos de cierre directamente de las cuentas de ingresos y de gastos; sin embargo, la hoja de trabajo proporciona esta información de una manera más apropiada. Por ejemplo, si se examina la hoja de trabajo del despacho jurídico de Fernández, se puede observar que todas las cuentas cuyos saldos pasan a la columna debe del estado de resultados, tienen saldo acreedor en el libro mayor por lo tanto, deben abonarse para cerrarla. Ahora compare las cantidades de esta columna con el siento de cierre compuesto que aparece en la hoja de trabajo y observe cómo las cantidades de la columna y el nombre de sus cuentas constituyen una fuente de información para el asiento. Observe también que se utiliza el asiento, no es necesario sumar las cantidades individuales de abonos para determinar el total del cargo que se debe hacer, debido a que dicho cargo puede tomarse del total de la columna de la hoja de trabajo.
Finalmente, observe que también las columnas de crédito ganancias y pérdidas de la hoja de trabajo, constituye una fuente de información bastante apropiada para contabilizar el asiento que cancele y cierre la cuenta de ingresos.
Las cuentas después del cierre
Después de pasar los asientos de ajuste y de cierre al libro de mayor, las cuentas del despacho jurídico de Fernández. Allí se verán que las cuentas de activo, pasivo y capital contable muestran sus saldos de final de período, además que las cuentas de ingresos y de gastos tienen saldos de cero y se encuentran listas para que se registren en ellas los ingresos y gastos del nuevo período contable.
El balance de comprobación después del cierre (balance post-cierre)
Es sumamente fácil el cometer errores al ajustar y cerrar las cuentas. Por lo tanto, después de que se hayan pasado al libro mayor todos los asientos de ajuste y de cierre, se deberá elaborar un nuevo balance de comprobación, para volver a verificar la igualdad de las sumas de las cuentas deudoras y acreedoras. A este nuevo balance de comprobación, que se elabora después de contabilizar los asientos de cierre, se le denomina balance de comprobación después del cierre y, la del despacho jurídico de Edgar Fernández, se presenta en la ilustración I-11.3.
Comparando la ilustración I-11.3 con las cuentas con saldo de la Ilustración I-11.2 . Se puede observar que sólo las cuentas de activo, pasivo y capital contable tienen saldos en la Ilustración I-11.2, siendo también las únicas que aparecen en el balance de comprobación después del cierre de la ilustración I-11.3. Las cuentas de ingresos y gastos se han cancelado y tienen saldos de cero en este momento.
- Ilustración I-11.2
- Ilustración I-11.2
- Ilustración I-11.2
Ilustración I-11.3
A las cuentas de ingresos, gastos, pérdidas y ganancias y retiros se les denomina cuentas temporales de capital, ya que, en cierto sentido, las partidas que se consignan en estas cuentas se registran sólo temporalmente en ellas. Para mejor comprensión, recordemos que todas las transacciones de ingresos, gastos y retiros aumentan o disminuyen el capital contable; sin embargo la cuenta de capital del propietario no es cargada ni acreditada al registrar tales transacciones; en lugar de hacerse esto, los efectos de los cargos y abonos de estas transacciones se registran en primer término en las cuentas de ingresos, gastos y retiros, transfiriéndose posteriormente su efecto neto a la signadas en estas cuentas se registran en cierto sentido sólo en su forma temporal, pues, a través de los asientos de cierre, sus saldos son transferidos a la cuenta de capital del propietario, al finalizar cada período contable.
Los administradores o dueños de un comercio o de una empresa que se dedica a la venta de productos, prefieren reconocer los ingresos por ventas tan pronto como sea posible, ya que quieren estar seguros de que los beneficios económicos de las ventas estén garantizados antes de reconocer los ingresos. Debido a estas perspectivas diferentes, los contadores deben evaluar con cuidado el momento en que se debe reconocer un ingreso. Bajo la contabilidad a base de efectivo, los contadores reconocen un ingreso cuando cobran efectivo por la venta de bienes o servicios. Sin embargo, bajo la contabilidad a base de acumulaciones, se requiere pasar una prueba doble para el reconocimiento de los ingresos: (1) los bienes o servicios deben haberse entregado a los clientes (es decir, el ingreso se ha ganado); y (2) se debe haber recibido efectivo o un activo cuya conversión a efectivo esté virtualmente asegurada (es decir, el ingreso se ha realizado).
La mayor parte de los ingresos se reconocen al momento de la venta. Suponga que usted compra un libro. Por lo general se cumplen ambas pruebas para el reconocimiento al momento de la compra. Usted recibe la mercancía, y la tienda recibe el efectivo, un cheque o un vaucher de tarjeta de crédito se convierten con facilidad a efectivo, la tienda puede reconocer un ingreso al momento de la venta, independientemente de cuál de estos tres métodos de pago use.
En algunas oportunidades no se cumplen las dos pruebas para el reconocimiento de un ingreso al mismo tiempo. En tales casos, el ingreso por lo común se le reconoce sólo cuando ya se hayan cumplido ambas pruebas. Considere las suscripciones a revistas. La prueba de la realización se cumple cuando el editor recibe el efectivo. Sin embargo, los ingresos no se ganan hasta que se entregan las revistas. Por tanto, el reconocimiento del ingreso se pospone hasta el momento de la entrega.
Algunas veces los contadores deben usar su propio juicio al decidir cuándo se han cumplido los criterios para el reconocimiento. Por ejemplo la contabilización de contratos a largo plazo podría requerir de tales juicios. Suponga que "Sección I" firma un contrato por Bs. 40 millardos con PDVSA para la Ingeniería, procura y construcción de una planta de Propano – Propileno. El contrato se firma, y el trabajo comienza el 02 de enero de 1998. La fecha de terminación es el 31 de diciembre de 2008. Los pagos se harán contra la entrega de la planta. Sección I espera completar un cuarto del proyecto cada año. Los ingresos se van reconocen conforme se va realizando el trabajo. Debido a que es virtualmente seguro que se reciban estos cobros, puede decirse que la realización ha ocurrido porque el trabajo ya se ha hecho y porque PDVSA tiene una obligación. En el caso de otros clientes, donde el pago de contratos es incierto, puede que no se cumpla la prueba de la realización hasta que se haya entregado el producto y se haya enviado la factura. En tal caso, puede que todos los ingresos se reconozcan hasta que el proyecto se haya terminado.
Otro ejemplo puede ser un urbanizador de terrenos que tiene un tramo de terreno desértico de quinientas hectáreas que está subdividiendo para venderlo en lotes vacacionales de una hectárea. La oficina de ventas tiene una maqueta a escala que muestra los lotes que están "disponibles" o "vendidos". También muestra el parque municipal (futuro), las calles pavimentadas y banquetas (futuras), el edificio comunitario (futuro), la alberca (futura) y así sucesivamente. El cliente que queda satisfecho con la maqueta, el precio de Bs. 5 millones por cada lote y los pagos de Bs. 200.000 al mes (durante mucho tiempo) firma un contrato, pagando una inicial mínima de Bs. 400.000.
El propietario puede pensar que al ingresar la inicial se registra como vendido en la maqueta a escala. Esto se hace también para impresionar a otros compradores.
Pero no es tan sencillo así, ya que pueden existir clientes con problemas económicos que olviden su inicial y dejar de cumplir con su contrato de pago. El urbanizador puede no terminar las comodidades prometidas y los dueños de lotes existentes pueden demandarlo para que les reembolse el dinero o termine el proyecto. Dadas estas condiciones y otras que pueden evitar el cumplimiento del contrato ya sea por parte del cliente o del vendedor, el reconocimiento de una venta con base en un pequeño depósito no es una práctica inteligente. Los acreedores, los inversionistas potenciales en una compañía urbanizadora y los compradores de lotes pueden ser engañados por lo estados financieros que reportan los contratos de venta con iniciales mínimos como si fueran ventas completas.
- Reconocimiento de las ventas
- Medición de los ingresos por ventas
- VENTAS, EFECTIVO, CUENTAS POR COBRAR
Ventas en efectivo y a crédito
Después de decidir cuándo se debe reconocer un ingreso, el contador debe decidir cuánto ingreso debe registrar. En otras palabras, los contadores estiman el valor neto realizable de la entrada de un activo de un cliente. Es decir, el ingreso se mide en términos del valor presente en su equivalente en efectivo del activo que se recibe.
En el caso de las ventas en efectivo, los ingresos que se registran son iguales a la cantidad que se recibe en efectivo:
Efectivo ………………………………………………………… XXXXX
Ingresos por venta ……………………………… XXXXX
Del asiento anterior podemos observar que una venta en efectivo aumenta los ingresos por ventas una cuenta del estado de resultados, y aumenta también la cuenta de efectivo, una cuenta del balance general.
Una venta a crédito en cuenta corriente se registra de una manera muy similar a como se registra una venta en efectivo, excepto que la cuenta del balance general, cuentas por cobrar, es la que aumenta en lugar de la cuenta de efectivo.
Cuentas por cobrar …………………………………………….. XXXXX
Ingresos por venta ……………………………… XXXXX
Sin embargo, el valor realizable de una venta a crédito casi siempre es menor que el de una venta en efectivo, ya que existe la posibilidad de que nunca se cobren algunas cuentas por cobrar.
Devoluciones de mercancía y rebajas
Supongamos que se reconoce un ingreso al momento de la venta, pero que luego el cliente decide devolver la mercancía. El o ella podrían haber quedado insatisfechos con el producto por muchas razones. El proveedor se refiere a esto como una devolución de venta; el cliente lo llama una devolución de compra. Tales devoluciones de mercancía son menores para los fabricantes y mayoristas, pero mucho mayores para las tiendas o minoristas.
Supongamos que en lugar de devolver la mercancía, el cliente exige una reducción en el precio de venta (el precio original acordado con antelación). Por ejemplo un cliente puede quejarse porque encontró en el aparato que compró un rayón en la superficie. Este articulo tenía un precio de Bs. 40.000 el día que lo compro. Un día después en la misma tienda costaba Bs. 35.000. El vendedor suele resolver tales quejas otorgando una rebaja en la venta, que es en esencia una reducción del precio de venta. El comprador le llama rebaja en la compra a esta reducción del precio.
La cantidad de devoluciones y rebajas deber restarse de los ingresos por ventas brutas que son iguales al precio de venta para así obtener las ventas netas. Pero en lugar de reducir directamente la cuenta de ingresos una contracuenta, llamada devoluciones y rebajas en una sola cuenta. Los administradores utilizan una contracuenta para que puedan vigilar los cambios en el nivel de devoluciones y rebajas. Por ejemplo, un cambio en el porcentaje de devoluciones de mercancía de moda puede ser una señal análoga, un comprador de mercancía de moda podría llevar un registro de las devoluciones de comprar para poder evaluar la calidad de los productos y servicios de varios proveedores.
A continuación explicaremos un ejemplo de cómo contabilizar las ventas y las devoluciones y rebajas en ventas. Supongamos que una Tienda por departamentos como Beco tiene Bs. 900 millones de ventas brutas a crédito y Bs. 80 millones en devoluciones y rebajas en ventas. El análisis de las transacciones se mostraría de la siguiente manera:
| A | = P + | CA |
Ventas a crédito a cuenta corriente | + 900 Aumento en cuentas por cobrar | = | +900 Aumento en ventas |
Devoluciones y rebajas |
Disminución en cuentas por cobrar | = |
Aumento en devoluciones y rebajas en ventas |
Los registros en el diario sería:
Cuentas por cobrar ……………………………………… Bs. 900
Ventas …………………………………………….. Bs. 900
Devoluciones y rebajas en ventas …………………. Bs. 80
Cuentas por cobrar …………………………….. Bs. 80
El estado de resultados comenzaría de la siguiente manera:
Ventas brutas | Bs. 900 |
Deducir: Devoluciones y rebajas en ventas | Bs. 80 |
Ventas netas | Bs. 820 |
Ó |
|
Ventas, después de deducir Bs. 80 por devoluciones y rebajas | Bs. 820 |
Descuentos en los precios de venta
Existen dos tipos principales de descuentos sobre ventas: los descuentos comerciales y los descuentos en efectivo. Los descuentos comerciales aplican una o más reducciones al precio bruto de venta para un tipo particular de cliente de acuerdo con la política administrativa de la compañía. Estos descuentos son concesiones en el precio y maneras de cotizar los precios reales que se les cobran a diferentes clientes. Un ejemplo es un descuento por grandes volúmenes de compra. Puede que el vendedor no ofrezca ningún descuento por los primeros Bs. 100.000 de mercancía al año, pero si un descuento del 2% para los siguientes Bs. 100.000 y del 3% para todas las ventas al cliente que sean por más de Bs. 200.000.
Las compañías fijan los plazos de los descuentos comerciales por varias razones. Si son comunes en la industria, puede que el vendedor ofrezca descuentos comerciales para ser competitivo. Los descuentos también pueden utilizarse para fomentar cierto tipo de comportamiento en el cliente. Por ejemplo, los fabricantes con productos estacionales (artículos para jardinería, palas para la nieve, ventiladores, regalos navideños, etc.) pueden ofrecer descuentos en el precio para pedidos y entregas tempranos para distribuir la producción a lo largo del año y así minimizar el costo de almacenamiento e inventarios. La cantidad de ingresos reconocida por una venta hecha con un descuento comercial se registra como ventas brutas el precio recibido después de restarle el descuento.
Al contrario de los descuentos comerciales, los descuentos en efectivo son premios por pago oportuno. Los plazos del descuento pueden cotizarse de varias maneras en la factura:
Plazos de crédito | Significado |
N/30 | El precio total facturado (precio neto) se hace pagadero treinta días después de la fecha de la factura. |
1/5, n/30 | Se puede hacer un descuento en efectivo del 1% si el pago se hace dentro de un plazo de cinco días a partir de la fecha de la factura; de otra manera el precio total facturado se hace pagadero treinta días después de la fecha de la factura. |
15 F.D.M. | El precio total se hace pagadero quince días del fin del mes en que se realizó la venta. Por tanto, si la fecha de la factura es el 20 de diciembre, el pago vence el 15 de enero. |
Observemos este ejemplo: Un fabricante de juguetes le vende a un minorista, tal como Makro, por la cantidad de Bs 30 millones. Si los plazos indicados en la factura son 2/10, n/60, Makro puede remitir Bs. 30 millones menos un descuento en efectivo de 0.02 x Bs. 30 millones, o Bs. 30 millones – 600 mil = 29.400 millones, si hace el pago dentro de un plazo de diez días a partir de la fecha de la factura. De otra manera, el total de Bs. 30 millones se hace pagadera en sesenta días.
El descuento en efectivo se ofrece para alentar el pago oportuno, que reduce la necesidad de efectivo del fabricante. El cobro temprano también reduce el riesgo de tener deudas incobrables. Por otra parte, el otorgamiento de plazos de crédito favorables con atractivos descuentos en efectivo es una manera de competir con toros vendedores. Es decir, si un vendedor otorga tales plazos, sus competidores tienden a hacer lo mismo.
Los compradores deberían aprovechar este tipo de descuentos, pero la decisión depende de los costos relativos por intereses. Suponiendo que Makro decide no pagar la factura por Bs. 30 millones a sesenta días. Puede usar la cantidad de Bs. 29.400 millones durante cincuenta días adicionales (60-10) por un pago de intereses de Bs. 600 mil. Con base en un año de 365 días, esta es una tasa real de intereses de aproximadamente:
600 / 29.400 = 2.04% por 50 días, ó 14.9% por 365 días (14.9% es igual a 2.04% multiplicado por 365 / 50, ó 7.3 períodos de 50 días cada uno)
La mayoría de las compañías bien administradas, tales como Makro, Beco, por lo general pueden obtener fondos a una tasa anual de intereses menor del 45%, por lo que sus sistemas contables están diseñados para aprovechar automáticamente todos los descuentos en efectivo. Sin embargo, algunos minoristas no utilizan estos descuentos, porque tienen dificultades para conseguir préstamos u otros tipos de financiamiento a tasas de interés menores que las tasas anuales implicadas por los plazos de los descuentos en efectivo que ofrecen sus implicadas por los plazos de los descuentos en efectivo varia en el tiempo y de una industria a otra.
Contabilizando los ingresos netos por ventas
Los descuentos en efectivo y las devoluciones y rebajas en ventas se registran como deducciones de las ventas brutas. Como consecuencia, un estado de resultados detallado con frecuencia incluirá:
Ventas brutas | XXXX |
Deducir: |
|
Devoluciones y rebajas en ventas | XXXX |
Descuentos en efectivo sobre ventas | XXXX XXXX |
Ventas Netas | XXXX |
Los informes para los accionistas a menudo omiten los detalles y solo muestran los ingresos netos. Por ejemplo, cuando una empresa muestra "Ingresos … Bs. XXXX" en su estado de resultados, la cifra se refiere a sus ingresos netos. También debe observarse que en muchos países fuera de los Estados Unidos, la palabra rotación se utiliza como sinónimos de ventas e ingresos.
Una característica importante del estado de resultado es el hecho de que las devoluciones, las rebajas y los descuentos por lo común son deductivas de las ventas brutas. La administración puede diseñar un sistema contable que utilice una sola cuenta, ventas, o varias cuentas, devoluciones, las rebajas y los descuentos en efectivo son deducciones directas de la cuenta de ventas. Si se utiliza una cuenta diferente para los descuentos en efectivo sobre ventas, se hace el siguiente análisis, usando números de nuestro ejemplo:
| A | = P + | CA |
1.- Vender a plazos de 2/10, n/60 | + 30 Aumento en las cuentas por cobrar | = | + 30 Aumento en ventas |
2.- Ya sea, cobrar 29.4 (Bs. 30 menos el 2%) | -29.4 Aumento en el efectivo | = |
Aumento en los descuentos en efectivo sobre ventas |
| -30 Reducción en las cuentas por cobrar |
|
|
Ó bien, cobrar 30 | + 30 aumento en el efectivo | = | (ningún efecto) |
| + 30 Reducción en las cuentas por cobrar | = | (ningún efecto) |
A continuación se muestra los registros en el diario:
1. Cuentas por cobrar ……………………………………. 30
Venta …………………………………………………. 30
2. Efectivo ……………………………………………………. 29.4
Descuento en efectivo sobre ventas …………….. 0.6
Cuentas por cobrar………………………………. 30
Ó
Efectivo …………………………………………………….. 30
Cuentas por cobrar ……………………………… 30
Registrando los cargos hechos la tarjeta de crédito
Los descuentos en efectivo también ocurren cuando los minoristas aceptan tarjetas de crédito bancarias tales como Visa, Master Card u otras tarjetas similares. Los minoristas las aceptan por tres razones:
- Para atraer a los clientes a crédito que de otra manera comprarían en toro lugar.
- Para recibir el efectivo de inmediato en lugar de esperar que los clientes paguen a su debido tiempo, y
- Para evitar el costo de llevar un registro de las cuentas de muchos clientes.
Los minoristas pueden depositar todos los días los vauchers de Visa en sus cuentas bancarias (como si fueran efectivo). Pero este servicio cuesta dinero; y este costo debe incluirse en los cálculos para determinar los ingresos netos por ventas. Los cargos por el servicio de tarjetas de crédito bancarias por lo general está entre el 7% y el 12% de las ventas brutas, aunque los minoristas que venden grandes volúmenes llevan un costo menor como porcentaje de ventas.
Con una tasa del 8%, las ventas a crédito por Bs. 10.000, resultarían en la cantidad en efectivo de Bs. 10.000,00 – 0.08, ó Bs. 10.000 – 800, ó 9.200. La cantidad de Bs. 800 se puede tabular por separado para propósitos de control administrativo:
| A | = P + | CA |
Ventas utilizando las tarjetas de crédito | + 9.200 aumento en el efectivo | = | + 10.000 Aumento en ventas |
|
|
|
Aumento en los descuentos en efectivo por tarjetas de crédito |
Efectivo……………………………………………….. …….. 9.200
Descuentos en efectivo por tarjetas de crédito… 300
Ventas ………………………………………………….. 10.000
En términos generales los ingresos van acompañados de un aumento ya sea en el efectivo, o bien, en las cuentas por cobrar. Esta sección habla del efectivo, y la siguiente habla de las cuentas por cobrar.
El efectivo tiene el mismo significado para las organizaciones que para las personas. El efectivo engloba todos los conceptos que son aceptados en depósito en un banco, sobre todo papel moneda y moneda, giros y cheques. Los bancos no aceptan estampillas postales (que en realidad son gastos pagados por adelantado), documentos por cobrar y cheques post-fechados como si fueran efectivo. De hecho, a pesar que los depósitos con frecuencia se acreditan a las cuentas de los clientes del banco en la fecha en que se recibe, tal vez el banco no proporciones efectivo por un cheque hasta que lo "autorice" a través del sistema bancario. Si el cheque no se autoriza porque su suscriptor tiene fondos insuficientes, su importe se deduce de la cuenta del cuentahabiente.
Muchas compañías combinan el efectivo y los equivalentes de efectivo en sus balances generales. Los equivalentes de efectivo son inversiones a corto plazo altamente líquidas que se pueden convertir a efectivo con facilidad y en poco tiempo. Por ejemplo, el balance general de 1991 de Nike, Inc., comienza con "Efectivo y equivalentes … $ 119.804.000", Nike describe sus equivalentes de efectivo como "inversiones a corto plazo, altamente liquidas, con fechas de vencimiento esencialmente de tres meses o menos". Algunos ejemplos de equivalentes de efectivo incluyen fondos del mercado de dinero y certificados de la tesorería.
Algunas veces todo el saldo en efectivo de una cuenta bancaria no está disponible para su uso no restringido. Los bancos requieren casi siempre que las compañías conserven saldos compensatorios, que son los mínimos requeridos que se deben mantener en depósito para compensar los préstamos otorgados por el banco. El importe del saldo mínimo con frecuencia depende de la cantidad pedida en préstamo o de la cantidad de crédito disponible, o de ambas.
Los saldos compensatorios aumentan la tasa efectiva de intereses pagada por el prestatario. Al pedir Bs. 100,000 en préstamo a una tasa del 30% al año, los intereses anuales serán por la cantidad de Bs. 30.000 con un saldo compensatorio del 10%, el prestatario solo puede Bs. 70,000 del préstamo, elevando la tasa efectiva de intereses sobre fondos utilizables al 31.1% (Bs. 100,000 + Bs. 70,000).
Para evitar cualquier tipo de información engañosa con respecto al efectivo, los informes anuales deben revelar el estado de cualquier saldo compensatorio. Por ejemplo, una nota al pie de pagina en un informe anual de North Carolina Natural Gas Corporation reveló que mantener un saldo compensatorio del "10% anual del préstamos insolutos".
Por lo común, el efectivo es una pequeña parte de los activos totales de una compañía. Aún así, los administradores ocupan mucho de su tiempo administrando el efectivo. ¿Por que? Por muchas razones. Primero, no obstante que el saldo de efectivo puede ser pequeño en un momento dado, el flujo de efectivo puede ser enorme. Las entradas y salidas semanales de efectivo pueden ser muchas veces mayores que el saldo de efectivo. Segundo, porque el efectivo es el activo más líquido, y es atractivo para los ladrones y los malversadores de fondos. Son necesarias las salvaguardas. Tercero, una cantidad adecuada de efectivo es esencial para el funcionamiento uniforme de las operaciones. Los administradores deben planear la adquisición y el uso del efectivo con cuidado. Por último, el efectivo en si no proporciona utilidades, por lo que es importante no conservar un exceso de efectivo.
La mayoría de las organizaciones tiene procedimientos detallados y bien especificados para la recepción, el registro y el desembolso de efectivo. El efectivo por lo general se coloca en una cuenta bancaria, y los libros de la compañía se concilian periódicamente con los registros bancarios. El conciliar un estado de cuenta bancario significa verificar que el saldo del banco y de los registros contables concuerdan. Los dos saldos rara vez son idénticos. El contador de una compañía registra el depósito al hacerlo y el pago del cheque se escribe. Sin embargo, el banco puede recibir o registrar el depósito varios días después que el contador lo registró, por retrasos debidos al sistema postal, porque el depósito se hizo en un día festivo del banco o durante el fin de Semana, y así sucesivamente. El banco también puede procesar un cheque días, semanas o hasta meses después que se giró.
Además de conciliar el saldo del banco, se establecen otros procedimientos de control interno para salvaguardar el efectivo. Brevemente, los procedimientos principales incluyen los siguientes:
1. Los individuos en una organización que reciben el efectivo no lo desembolsan también.
2. Los individuos que manejan el efectivo no tienen acceso a los registros contables.
3. Todas las entradas de efectivo se registran y depositan y no se utilizan directamente para hacer pagos.
4. Los desembolsos se hacen mediante cheques foliados, previa autorización de alguien que no sea la persona que lo está exhibiendo.
5. Las cuentas bancarias se reconcilian cada mes.
Tales controles son necesarios pues si consideramos a una persona que maneja efectivo y que lo registra en los registros contables. Esta persona podría tomar efectivo y cubrirlo haciendo el siguiente registro en los libros:
Gastos operativos xxx Efectivo xxx
Además de proporcionar protección contra acciones deshonestas, estos procedimientos ayudan a asegurar que los registros contables sean precisos. Suponga que se gira un cheque pero no se registra en los libros. Sin cheques foliados, no habría manera de descubrir el error antes que se recibiera un estado de cuenta bancario mostrando que se pagó el cheque. Pero si los cheques están numerados, se puede identificar un cheque no registrado y se pueden descubrir errores a tiempo.
- Efectivo
Cuentas por cobrar comúnmente se refiere a las cifras que los clientes deben como resultado de la entrega de artículos o servicios y del otorgamiento de un crédito en el curso ordinario del negocio.
Las cuentas por cobrar se deben diferenciar de los depósitos, acumulaciones, documentos y otros activos que no surgen por las ventas diarias. Más aún, las cantidades incluídas en el rubro de cuentas por cobrar deben poder cobrarse de acuerdo a los plazos usuales de venta de la compañía.
Las cuentas por cobrar provenientes de letras de ejecutivos y empleados deben mostrarse por separado. Sin embargo, las ventas a empleados que son reacudables bajo los términos ordinarios de venta deben ser incluídas como una parte de las cuentas por cobrar regulares.
Las empresas que venden mercancías en abonos normalmente reciben de sus clientes documentos firmados, como constancia de su deuda. Asimismo, cuando el periodo de crédito es largo, como sucede con la venta de maquinaria agrícola, también se exigen documentos. Los proveedores también solicitan a sus clientes que firmen documentos cuando se les amplía el plazo para pagar sus cuentas vencidas. En todos estos casos, los proveedores prefieren tener un documento por cobrar que una cuenta abierta, debido que el documento puede convertirse en efectivo antes de su vencimiento, descontándolo en un banco. Se prefieren también los documentos debido a que, en caso de ser necesario un juicio para cobrar la cuenta, la posesi6n de un documento implica tener un reconocimiento escrito, tanto de la extienda de la deuda como de su importe. Por último, conviene tener documentos por cobrar debido a que, generalmente ganan intereses.
Un pagaré es una promesa incondicional de pagar una suma de dinero a la vista, a una fecha fija o en una fecha futura determinada.
Supongamos que un pagaré devenga un interés del 49 %. El interés es un cargo por el uso del dinero. Para un deudor, el interés es un gasto; para un prestamista, es un ingreso. Un pagaré puede o no devengar intereses. Si un documento denvenga intereses, el porcentaje o la cantidad de intereses se debe manifestar en él.
Valor del documento
X
Tasa anual de intereses
X
Tiempo del documento expresado en años
=
Intereses
Por ejemplo, el interés sobre un documento de Bs. 1.000.000,00, a una tasa de interés del 49% y con vencimiento a un año, se calcula de la siguiente manera:
Bs. 1.000.000,00 X 49/100 X 1 = Bs. 490.000,00
En los negocios, la mayor parte de las transacciones referentes a documentos involucran un período menor de un año, y este período generalmente se expresa en días. Cuando el plazo del documento se expresa en días, es necesario contar con precisión el número real de días que transcurren desde el día siguiente a la expedición del documento hasta el día de su vencimiento, incluyendo éste. Por ejemplo, un documento se calcula de la siguiente manera:
Número de días del mes de julio 31
Menos, la fecha del documento 10
Número de días de vigencia del documento durante el mes de julio 21
Suman los días del mes de agosto 31
Suman los días del mes de septiembre 30
Total hasta el 30 de septiembre 82
Días del mes de octubre necesarios para que se complete el plazo
del documento (90 días) y que también es la fecha de su
vencimiento 8
Total de vigencia del documento, expresado en días 90
Contabilización de la recepción de un documento
Ocasionalmente, el plazo de un documento se expresa en meses. En tales casos, el documento vence y es pagadero en el mes de su vencimiento en el mismo día del mes en que fue expedido. Por ejemplo, un documento expedido el 10 de julio y pagadero a tres meses de esa fecha vencerá el 10 de octubre.
Para el cálculo de interés los negocios normalmente consideran el año de 360 días. Esto simplifica el cálculo de los intereses en la mayoría de los casos. Para un documento de Bs. 1.000.000, con vencimiento a 90 días y con interés del 49%, se efectúan los siguientes cálculos:
Capital
X
Tasa
X
Número exacto de días
360
=
Intereses
ó
Bs. 1.000.000,00
X
49/100
X
90/360
=
Bs. 122.500,00
Los documentos por cobrar pueden registrarse en una sola cuenta "Documentos por cobrar". Cada uno de los documentos podrá identificarse en la cuenta, anotando el nombre del suscriptor en la columna "Concepto", del renglón en que se registra su recepción o pago. Una sola cuenta es suficiente, ya que se tienen a la mano los documentos, la tasa de interés, la fecha de vencimiento, etc.
Cuando se recibe un documento, al momento de efectuar una venta, se contabiliza de la siguiente forma:
Cuando el proveedor exige un documento al cliente, por haberle ampliado el plazo de crédito de su cuenta vencida, lo que pretende es cobrar parte de la cuenta vencida en efectivo. Esto reduce la deuda y requiere que se acepte un documento por una cantidad menor. Por ejemplo, "La Sucesora C.A." está de acuerdo en recibir Bs. 232.000 en efectivo y un documento por valor nominal de Bs. 500.000 con vencimiento a 60 días e intereses del 40%, del Sr. Luis Fernandez, para saldar su cuenta vencida de Bs. 732.000. Cuando "La Sucesora C.A." recibe el efectivo y el documento, contabiliza el siguiente asiento de diario general:
Observese que este asiento transfiere el adeudo de Luis Fernandez de una cuenta por cobrar "abierta" a una cuenta por cobrar documentada.
Cuando Fernandez pague el documento, se contabilizará el siguiente asiento de diario general:
Examinando de nuevo los últimos dos asientos. Si "La Sucesora C.A." utilizará diarios tabulares, el asiento del 4 de diciembre se registraría en el Diario de Entradas de efectivo y se registrarían dos renglones, uno para el abono a "Ingresos por Intereses" y otro para el abono a "Documentos por Cobrar". La transacción del 5de octubre necesitaría dos asientos, uno en el Diario de Entradas de Efectivo, por el efectivo recibido y el fin de simplificar las ilustraciones, presentamos asientos de diario general.
Imposibilidad de cobro de un documento
En algunas ocasiones, el suscriptor de un documento no puede o no quiere pagar su documento al vencimiento; cuando esto ocurre, se procede al protesto de dicho documento. El hecho que un documento no sea pagado no libera al suscriptor de su obligación, por lo que se puede recurrir a la vía legal para su cobro. Sin embargo, la cobranza puede requerir un proceso legal muy prolongado.
El saldo de la cuenta "Documentos por Cobrar" sólo debe revelar el importe de los documentos que no han vencido; por lo tanto, un documento vencido y no liquidado deberá eliminarse de esta cuenta y cargarse de nuevo a la cuenta de su suscriptor. Por ejemplo, "La Sucesora, C.A." posee un documento suscrito por el Sr. Carlos Russi, por valor de Bs. 700.000 intereses del 6% y vencimiento en 60 días. A su vencimiento el Sr. Russi no liquidó el documento. Para eliminar el documento no cobrado de la cuenta de Documentos por Cobrar, la compañía correrá el siguiente asiento:
Volver a cargar la cuenta de un cliente, por concepto de un documento no cobrado a su vencimiento, persigue dos objetivos. Por una parte elimina el importe del documento de la cuenta de Documentos por Cobrar, dejando en ésta sólo los no vencidos; por otra parte, registra en la cuenta del suscriptor el documento no pagado. Lo segundo es importante, porque, si en un futuro el suscriptor de un documento no pagado hace una solicitúd de crédito, su cuenta habrá de reflejar su insolvencia.
Observe que en el asiento en que se carga el documento no cobrado a la cuenta de Carlos Russi, la cuenta "Intereses Ganados" es acreditada por los intereses ganados, aún cuando el documento no fue cobrado. La razón para esto es que Russi debe tanto el principal de su deuda como los intereses, y su cuenta debe reflejar el importe total adeudado.
El descuento de los documentos por cobrar
Tal como se señaló anteriormente, se prefiere un documento por cobrar para respaldar una cuenta por cobrar, debido que el documento puede convertirse en efectivo antes de su vencimiento, mediante su descuento en un banco. Al descontar un documento, su dueño lo endosa y lo entrega al banco a cambio de efectivo. El banco conserva el documento hasta su vencimiento, para luego cobrar su valor total al suscriptor.
Para ilustrar el descuento de un documento por cobrar, supongamos que el 28 de mayo "La Sucesora, C.A." recibe un documento con valor de Bs. 1.200.000,00, con vencimiento a 60 días e intereses del 6% anual. Dicho documento fue suscrito por Carlos Russi, el 27 de mayo. Conservó el documento hasta el 2 de junio, fecha en que lo descontó en su banco, a la tasa de descuento del 7% anual. Puesto que la fecha de vencimiento de este documento es el 26 de julio, el banco tendrá que esperar 54 días para cobrarlo al Sr. Russi. A estos 54 días se les denomina período de descuento y se determina de la siguiente manera:
Plazo del documento, expresado en días 60
Menos el tiempo que "La Sucesora" conservó el documento:
Número de días en mayo 31
Menos la fecha del documento 27
Días que se conservó durante mayo 4
Días que se conservó durante junio 2
Total de días que se ha conservado el documento 6
Período de descuento, expresado en días 54
Al final del período de descuento, el banco espera cobrar el valor total de este documento a Russi y, como es costumbre, calcula el descuento sobre el valor total que tendrá el documento a su vencimiento, de la siguiente manera:
Valor nominal del documento ………………………………..Bs. 1.200.000,00
Intereses sobre Bs. 1.200.000,00 al 6% por 60 días ..……. 12.000,00
Valor nominal total al vencimiento …………………………..Bs. 1.212.000,00
En este caso hemos supuesto que la tasa de descuento del banco, o tasa de interés es del 7%; por lo tanto, al descontar. El documento habrá que deducir 54 días de interés, al 7% anual, de su valor al vencimiento, entregándole a "La Sucesora, C.A." el resto. A esta diferencia se le denomina el neto del documento; al importe de los intereses deducidos se le denomina descuento bancario. El importe del descuento bancario y el neto del documento se calculan de la siguiente manera:
Valor del documento al vencimiento …………..……………….Bs. 1.212.000,00
Menos: Intereses sobre Bs. 1.212.000,00 por 54 días, al 7% Bs. 12.730,00
Importe neto Bs. 1.199.270,00
Obsérvese que en este caso el neto recibido, Bs. 1.199.270,00 es Bs. 730,00 menor que el principal del documento: Bs. 1.200.000,00.Al registrar la transacción, "La Sucesora, C.A." en realidad ompensa los Bs. 12.000,00 de interés que habría cobrado reteniendo el documento hasta su vencimiento con los Bs. 12.730,00 de descuento que le carga el banco y registra sólo la diferencia, como gasto.
En la situación antes descrita, el valor nominal del documento descontado era superior al neto recibido. Sin embargo, en muchos casos, por no decir que en la mayoría de ellos, el neto recibido es superior al principal o valor nominal del documento; cuando esto ocurre, la diferencia se acredita a la cuenta "Intereses Ganados". Por ejemplo, supongamos que en lugar de descontar el documento de Carlos Russi el 2 de junio, "La Sucesora, C.A." lo conserva hasta el 26 junio. Si el documento se descuenta el 26 de junio, a la tasa de descuento bancario del 7%, el período de descuento será de 30 días y Bs. 707.000,00 su importe; el importe neto del documento será Bs. 1.204.930,00, el cual se calcula de la siguiente manera:
Valor del documento al vencimiento…………………………….. Bs. 1.212.000,00
Menos: Intereses sobre Bs. 1.212.000,00 al 7% por 30 días Bs. 1.070,00
Importe Neto ………………………………..………………Bs. 1.204.930,00
Y, puesto que el importe neto supera al valor nominal o principal del documento, la transacción se habrá de registrar de la siguiente manera:
Como y cuando se debe otorgar un crédito
La competencia y la práctica de industria afectan la decisión de las compañías de otorgar un crédito y cómo hacerlo. El ofrecer un crédito implica costos tales como la administración del crédito y las cuentas incobrables. Las compañías ofrecen créditos sólo cuando las ganancias adicionales por ventas a crédito exceden tales costos. Suponga que las deudas incobrables equivalen al 5% de las ventas a crédito, que los costos administrativos de un departamento de crédito son de Bs. 5.000.000 al año, y se obtienen Bs. 20.000.000,00 por ventas a crédito (con ganancia de Bs. 8.000.000) antes de los costos del crédito de Bs. 6.000.000,00 (5% x 20.000.000 + 5.000.000), entonces, vale la pena ofrecer el crédito.
- Cuentas por Cobrar
El otorgamiento de un crédito trae consigo costos y beneficios. Uno de los costos es el no pago potencial de sus deudas por algunos de los clientes a crédito. El beneficio es el incremento en ingresos y en utilidades globales que de otra forma se perderían si no se otorgara crédito, y que muchos clientes potenciales no comprarían si no se otorgara crédito. El contador a menudo denomina este costo principal como "gastos por deudas malas" y el beneficio como utilidad bruta adicional en ventas a crédito.
El grado de no pago de las deudas varía de industria a industria. Es una función del riesgo crediticio que los gerentes están dispuestos a aceptar. Por ejemplo, muchos establecimientos pequeños de venta al detal aceptarán un nivel de riesgo más alto que los grandes almacenes como Makro. Junto con los riesgos están los gastos de recaudo correspondientes.
El problema de las cuentas incobrables parece especialmente difícil en el campo de la salud. Por ejemplo, el centro médico Bayfront de San Petersburgo, en Florida, soportó deudas malas iguales al 21 por ciento de los ingresos brutos. En 1979, la administración decidió recaudar sus propias cuentas por cobrar con problemas en lugar de pagar honorarios a una agencia de cobros. El problema de la gerencia en este caso es también el de sopesar costos y beneficios. ¿ Excederán los ahorros hechos por honorarios de cobro la reducción en los ingresos por recaudos? Así algunos hospitales y médicos con cuentas dudosas siempre contratan una agencia de cobros con honorarios sobre la base de los recaudos alcanzados, mientras que otros no delegan la persecución de sus deudores morosos.
Medición de las cuentas incobrables o malas
La medición de la utilidad se hace debido a que el mundo tiene algunos deudores que no pueden o no quieren pagar sus deudas. Tales "deudas malas" o "cuentas incobrables" o "cuentas de cobro dudoso" se registran en una diversidad de formas.
Supongamos que un vendedor al detal ha alcanzado ventas a crédito por Bs. 100.000,00 (mil clientes de 1.000 cada uno) ya al final de 1998 y cree por su experiencia que Bs. 2.000,00 nunca serán recaudados (pero no sabe cuáles son los clientes específicos que no pagarán).
Existen dos formas básicas de contabilizar esta situación, el método de cancelación específica (también llamado el método de descargo específico) y el método de las provisiones. Suponiendo que durante el segundo año, 1999, se identifican clientes específicos que no se espera que paguen Bs. 2.000,00 que deben correspondientes a las ventas del primer año, 1998. El análisis siguiente explica mejor los dos métodos:
A
= P
+ PA
Método de cancelación específica
Ventas de 1998
+ 100.000
[aumenta cuentas por cobrar]
=
+100.000
[Aumenta ventas]
Cancelación en 1999
-2.000
[Disminuye cuentas por cobrar]
=
-2.000
[Aumenta gasto por deudas malas]
Método de las provisiones
Ventas de 1998
+100.000
[Aumenta cuentas por cobrar]
=
+100.000
[Aumenta ventas]
Provisión para 1998
-2.000
[Aumenta reserva para cuentas incobrables]
=
-2.000
[Aumenta gasto por deudas malas]
Cancelación en 1999
+2.000
[Disminuye reserva para cuentas incobrables]
-2.000
[Disminuye cuentas por cobrar]
=
(Sin efecto)
Método de la cancelación específica
Para contabilizar las cuentas incobrables, una compañía que rara vez se encuentra con una deuda incobrable puede usar el método de cancelación específica, el cual supone que todas las ventas son totalmente cobrables hasta que se compruebe lo contrario. Cuando una cuenta de un cliente especifico se identifica como incobrable, se resta la cuenta por cobrar. Debido a que ninguna cuenta de algún cliente especifico se considera como incobrable al final de 19X1, el balance general de Compuport al 31 de diciembre de 19X1 mostraría la cantidad de Bs. 40.000 en el rubro de cuentas por cobrar.
Ahora, suponga que durante el segundo año, 19X2, el minorista identifica a Jones y a Monterro como clientes de los que no se espera un pago. Cuando las posibilidades de cobrar de clientes específicos disminuyen, las cantidades mostradas en las cuentas específicas se cancelan y se reconoce un gasto por deudas incobrables o "gasto por cuentas incobrables":
Gasto por deudas incobrables 2,000
Cuentas por cobrar, Jones 1,400
Cuentas por cobrar, Monterro 600
Los efectos del método de cancelación especifica sobre la ecuación del balance general en 19X1 y 19X2 son (ignorando el cobro de las cuentas por cobrar):
Método de cancelación específica
A
= P
+ PA
Ventas de 19X1
+ 100.000
[aumenta cuentas por cobrar]
=
+100.000
[Aumenta ventas]
Cancelación en 19X2
-2.000
[Disminuye cuentas por cobrar]
=
-2.000
[Aumenta gasto por deudas malas o incobrables]
Cancelación en 1999
+2.000
[Disminuye reserva para cuentas incobrables]
El método de cancelación especifica ha sido justificadamente criticado porque no aplica el principio de igualación de la contabilidad a base de acumulaciones. El gasto por deudas incobrables de Bs. 2,000 en 19X2 está relacionado con (o causado por) la cantidad de Bs. 100.000 por ventas realizadas durante 19X1. La igualación requiere del reconocimiento del gasto por deudas incobrables al mismo tiempo en que se reconoce el ingreso correspondiente, es decir, en 19X1 y no en 19X2. El método de la cancelación especifica produce dos errores. Primero, las utilidades de 19X1 están sobrevaluadas por la cantidad de Bs. 2.000 porque no se cobra ningún gasto por deudas incobrables. Segundo, las utilidades de 19X2 están subvaluadas por la cantidad de Bs. 2.000. ¿Por que? Porque el gasto por deudas incobrables de 19X1 de Bs. 2.000 se cobra en 19X2. Compare el método de la cancelación específica con la igualación correcta de ingresos y gastos:
Los argumentos principales en favor del método de la cancelación especifica se basan en el costo-beneficio y la relevancia. El método es sencillo. Además, no ocurre ningún gran error en la medición de la utilidad si los importes de las deudas incobrables son pequeños.
La mayoría de los contadores se oponen al método de la cancelación específica porque viola el principio de igualación. Un método alternativo hace uso de un estimado de cuentas incobrables que se pueden igualar de mejor manera al ingreso relativo. Suponga que Compuport sabe por experiencia que el 2% de las ventas nunca se van a cobrar. Por tanto, se puede estimar que 2% × Bs. 100,000 = Bs. 2.000 de las ventas realizadas durante 19X1 serán incobrables. Sin embargo, las cuentas específicas de clientes que no se van cobrar no se conocen al 31 de diciembre de 19X1. (Por supuesto, los Bs. 2.000 deben estar entre los Bs. 40.000 de las cuentas por cobrar porque los otros Bs. 60.000 ya se han cobrado) El gasto por deudas incobrables se puede reconocer en 19X1, antes que se identifiquen las cuentas incobrables específicas, usando el método de la estimación, que consiste de dos elementos básicos: (1) una estimación de la cantidad de ventas que en última instancia serán incobrables y (2) una contracuenta que registra esta estimación y que se deduce de las cuentas por cobrar. Por lo general, la contracuenta se conoce como estimación para cuentas incobrables. Esta mide la cantidad de cuentas por cobrar que se estima serán incobrables de clientes que aún no se han identificado. A continuación mostramos los efectos del método de la estimación sobre la ecuación del balance general:
Método de las provisiones
A
= P
+ PA
Ventas de 19X1
+100.000
[Aumenta cuentas por cobrar]
=
+100.000
[Aumenta ventas]
Provisión para 19X1
-2.000
[Aumenta reserva para cuentas incobrables]
=
-2.000
[Aumenta gasto por deudas malas]
Cancelación en 19X2
+2.000
[Disminuye reserva para cuentas incobrables]
-2.000
[Disminuye cuentas por cobrar]
=
(Sin efecto)
Los registros en el diario correspondiente son:
Ventas
En 19X1 Cuentas por cobrar 100.000
Ventas 100.000
Estimaciones
para 19X1 Gasto por deudas incobrables 2.000
Estimación para cuentas incobrables 2.000
Cancelaciones
En 19X2 Estimación para cuentas incobrables 2.000
Cuentas por cobrar, Jones 1.400
Cuentas por cobrar, Monterro 600
El argumento principal a favor del método de la estimación es su superioridad en la medición de las utilidades mediante la contabilidad por acumulaciones en cualquier año dado. Es decir, la cantidad de Bs. 2.000 de las ventas de 19X1 que se estima nunca será cobrada debe registrarse en 19X1, el período en que los ingresos por ventas de Bs. 100.000 se reconocieron.
El método de la estimación da como resultado la siguiente presentación del balance general de Compuport, al 31 de diciembre de 19X1.
Otros formatos para presentar el método de la estimación en los balances generales de compañías reales incluyen:
1990
COMPUTADORAS APPLE (en miles):
Cuentas por cobrar, menos la estimación para cuentas dudosas de Bs. 49.426
Bs. 761.868
Black & Decker (en miles):
Cuentas comerciales por cobrar, menos las estimaciones de Bs. 54.397
Bs. 808.909
Los métodos de la estimación se basan en la experiencia histórica y suponen que el año actual es similar a los años anteriores en términos de circunstancias económicas (crecimiento contra recesión, niveles de las tasas de interés y demás) y en términos de la composición de la cartera de clientes. Las estimaciones se revisan cuando cambian las condiciones. Por ejemplo, si un patrón local cerrara o redujera drásticamente el número de empleados, Compuport podría aumentar las deudas incobrables esperadas.
Aplicación del método de la estimación usando el porcentaje de ventas
Una cuenta deductiva del activo se crea bajo el método de la estimación debido a la incapacidad de cancelar la cuenta de un cliente específico al tiempo en que se reconoce el gasto por deuda incobrable. El método del porcentaje de ventas basado en las relaciones históricas entre las ventas a crédito y las cuentas incobrables es un método utilizado para estimar la cantidad que se registra en esta contracuenta. En nuestro ejemplo, al final de 19X1, el minorista tiene la cantidad de Bs. 40.000 en el rubro de cuentas por cobrar. Con base en su experiencia, se reconoce un gasto por deudas incobrables a una tasa del 2% del total de las ventas a crédito, es decir, 0.02 x Bs. 100.000, o Bs. 2.000.
Visualice la relación que existe entre la partida de cuentas por cobrar del mayor general y sus detalles de apoyo al 31 de diciembre de 19X1. La suma de los saldos de todas las cuentas de clientes en un mayor subsidiario debe ser igual al saldo en cuentas por cobrar en el mayor general.
En 19X2, después de agotar todos los medios prácticos para el cobro el minorista considera que las cuentas de Jones y Monterro son incobrables. El registro de la cancelación de Bs. 2.000 por Jones y Monterro en 19X2 tiene el siguiente efecto:
Debemos convencernos de que la cancelación final no tiene ningún efecto sobre los activos totales:
Antes de la Cancelación
Después de la cancelación
Cuentas por cobrar
Bs. 40.000
Bs. 38.000
Estimación para cuentas incobrables
Bs. 2.000
—————-
Valor en libros (valor neto realizable)
Bs. 38.000
Bs. 38.000
Aplicando el método de la estimación usando el porcentaje de cuentas por cobrar
Al igual que con el método del porcentaje de ventas, el método del porcentaje de cuentas por cobrar utiliza la experiencia histórica, pero la estimación de cuentas incobrables se basa en las relaciones históricas que existen entre las cuentas incobrables y las cuentas por cobrar brutas a fin de año, y no las ventas.
Las cantidades sumadas a la estimación por deudas incobrables se calculan para lograr el saldo deseado en la cuenta de estimación. Esta adición a la estimación es igual al gasto por deudas incobrables, como se muestra continuación. Consideremos la experiencia histórica en la siguiente tabla:
CUENTAS POR COBRAR AL FINAL DEL AÑO
DEUDAS CONSIDERADAS COMO INCOBRABLES Y CANCELADAS
19×1
Bs. 100.000
Bs. 3.500
19×2
80.000
2.450
19X3
90.000
2.550
19X4
110.000
4.100
19X5
120.000
5.600
19×6
112.000
2.200
Total de los seis años
Bs. 612.000
Bs. 20.400
Promedio (dividir entre 6)
Bs. 102.000
Bs. 3.400
Porcentaje promedio no cobrado = 3.400 / 102.000 =3.33%
Al final de 19X7, suponga que el saldo en cuentas por cobrar es de Bs. 115,000. La adición a la estimación por deudas incobrables para 19X7 se calcula de la siguiente manera:
1. Determine el promedio de perdidas como un porcentaje del saldo final promedio de cuentas por cobrar, como se muestra. El promedio de pérdidas por deudas incobrables es de Bs. 3.400. Divida Bs 3.400 entre Bs. 102.000, para obtener 3.333%.
2. Aplique el porcentaje no cobrado al saldo final en cuentas por cobrar para 19X7 para determinar el saldo que debería mostrarse en la cuenta de estimación al final del año: 3.333% x Bs. 115.000 en cuentas por cobrar al final de 19X6 es igual a Bs. 3.833.
3. Elabore una partida de ajuste para llevar la estimación a la cantidad apropiada. Suponga que los libros muestran un saldo de Bs. 700 en la cuenta de estimación al final del 19X7. Así, la partida de ajuste para 19X7 es de Bs. 3.833 – Bs. 700, o Bs. 3.133 para registrar el gasto por deudas incobrables. El registro en el diario es:
Gasto por deudas incobrables 3.133
Estimación para cuentas incobrables 3.133
Para llevar la estimación para cuentas incobrables
al nivel justificado por la experiencia con deudas
incobrables durante los últimos seis años.
El método del porcentaje de cuentas por cobrar difiere de dos maneras con respecto al método del porcentaje de ventas: (1) el porcentaje se basa en el saldo final en cuentas por cobrar en lugar de las ventas y (2) la cantidad en bolívares calculada es el saldo final apropiado para la cuenta de estimación, no la cantidad que se agrega a la cuenta para ese año. Los auditores internos prefieren el método del porcentaje de cuentas por cobrar finales por ser un método razonable para aplicar el método de acumulaciones para la contabilización de las deudas incobrables.
Aplicando el método de la estimación usando la antigüedad de las cuentas por cobrar
Un refinamiento del método del porcentaje de cuentas por cobrar es el método de la antigüedad de las cuentas por cobrar, que considera la composición de las cuentas por cobrar al final del año. Conforme pasa el tiempo después de realizar una venta, el cobro se torna cada vez menos probable. El vendedor puede enviarle un aviso de retardo treinta días después al comprador, un segundo recordatorio después de sesenta días, hacer una llamada telefónica, después de noventa días, y colocar la cuenta en una agencia de cobranzas después de 120 días. Las compañías que analizan la antigüedad de sus cuentas por cobrar para efectos de la administración del crédito naturalmente incorporan esta evidencia en los cálculos para determinar la estimación para cuentas incobrables. Por ejemplo, el saldo de Bs. 115,000 en cuentas por cobrar al 31 de diciembre de 19X7 podría analizarse, con respecto a su antigüedad, de la manera siguiente:
Nombre
Total
1-30
Días
31-60
Días
61-90
Días
Mas de 90 días
Omny Suc.
Bs. 20.000
Bs. 20.000
Avila Spa
10.000
10.000
San C.A.
22.000
12.000
10.000
Celulares X
4.000
3.000
1.000
Otras cuentas
39.000
27.000
8.000
2.000
2.000
Total
Bs. 115.000
Bs. 72.000
Bs. 25.000
Bs. 15.000
Bs. 3.000
Porcentajes históricos de deudas incobrables
0.1%
1%
5%
90%
Estimación para deudas incobrables que se debe proporcionar
Bs. 3.772 =
Bs. 72
+ Bs. 250
+ Bs. 750
+ Bs. 2.700
Esta tabla de antigüedad produce un saldo blanco diferente para la cuenta de estimación que el que se obtuvo mediante el método del porcentaje de cuentas por cobrar: Bs. 3.772 contra Bs. 3.833. De manera similar, el registro en el diario es ligeramente diferente. Dado el mismo saldo de Bs. 700 en la cuenta de estimación, el registro en el diario para registrar el gasto por deudas incobrables es de Bs. 3.772 – Bs. 700, o Bs. 3.072:
Gasto por deudas incobrables Bs. 3.072
Estimación para cuentas incobrables Bs. 3.072
Para llevar la estimación para cuentas
incobrables al nivel justificado por la
experiencia previa usando el método
de la antigüedad.
Independientemente que se utilice el porcentaje de ventas, el porcentaje de cuentas por cobrar o el método de la antigüedad para estimar el gasto por deudas incobrables y la estimación para cuentas incobrables, la contabilización subsiguiente para las cancelaciones es la misma una reducción en las cuentas por cobrar y una reducción en la estimación para las cuentas por cobrar.
- Cuentas incobrables
La clasificación de las cuentas por vencimiento es un análisis de las cuentas por cobrar individuales de acuerdo al tiempo que ha transcurrido desde la fecha de facturación. La clasificación por vencimiento se hace para propósitos de control gerencial como también para la elaboración de los informes financieros. La tecnología de computadores facilita para los gerentes de crédito la clasificación de las cuentas por su vencimiento. En esta forma, los gerentes pueden detectar fácilmente las cuentas que merecen seguimiento en el proceso de recaudo. Por ejemplo, un saldo de Bs. 112.000 en cuentas por cobrar al 31 de diciembre de 1998, podría ser clasificado por vencimientos como sigue:
Nombre
Total
1-30
días
31-60
días
61-90
días
Mas de 90 días
Herramientas sólidas
20.000
20.000
Fundiciones Bogotá
10.000
10.000
González S.A.
20.000
15.000
5.000
Tuberías Medellín
22.000
12.000
10.000
Padilla & Hnos.
4.000
3.000
1.000
Otras cuentas
(cada una detallada)
36.000
24.000
8.000
2.000
2.000
Total
112.000
69.000
25.000
15.000
3.000
Porcentajes de deudas malas
0.1%
1%
5%
90%
Provisión a hacerse para deudas malas
3.769
69
250
750
2.700
La experiencia con la clasificación de las deudas por su vencimiento puede llevar a que ésta se use como la base principal para estimar las deudas malas. Las cuentas con los saldos corrientes más viejos deben haber sido sometidas a esfuerzos de cobro extraordinarios. Como lo indica la tabulación, la perspectiva de recaudo es menos optimista a medida que el vencimiento del saldo de la cuenta aumenta. La experiencia lleva a los porcentajes ilustrados. En este caso, el 90 por ciento de los saldos con más de 90 días no se espera que puedan ser recaudados.
Los auditores externos examinan la tabla de vencimientos como un medio de obtener una evaluación específica del valor neto realizable de las cuentas. Es difícil confiar solamente en un porcentaje global. En particular, se hacen comparaciones en cuanto a qué proporciones de las cuentas por cobrar pasan de 90 días este año comparado con los años anteriores.
A los auditores no les gustan las sorpresas. Los porcentajes basados en experiencia anterior no ayudan a calcular una provisión para deudas malas cuando un cliente grande interrumpe o demora inusitadamente sus pagos. Por ejemplo, ¿Estará el saldo de 22.000 de Tuberías Bogotá dirigiéndose a la categoría de más de 90 días? ¿Estará Tuberías Bogotá dirigiéndose a la quiebra? Estas son preguntas específicas que el gerente de crédito y los auditores deben hacerse (en lugar de usar ciegamente los porcentajes anteriores).
Otra ventaja de la tabulación de vencimientos es que los gerentes de crédito pueden hacer juicios particulares de la tabulación de vencimiento es que los gerentes de crédito pueden hacer juicios particulares acerca de la calidad de sus clientes. Por ejemplo, supongamos que Herramientas Sólidas compró bastante mercancía pero habitualmente ha sido un cliente de "lento pago". Las tabulaciones de vencimientos siempre mostraron saldos sustanciales en las columnas de 60 a 90 y más de 90 días. ¿debería el gerente de crédito apretarle los tornillos a Herramientas Sólidas? Muchas compañías toleran clientes de pago lento (especialmente si son clientes grandes) como una forma de competir. Si es así, la clasificación de más de 90 días debería ser dividida en dos grupos, una para los clientes de lento pago que son tolerados por razones competitivas legítimas y otra para aquellos que es probable que nunca paguen.
- Clasificación de las cuentas por vencimiento
Algunas cuentas se cancelan como incobrables, pero luego su cobro ocurre a una fecha posterior. Cuando ocurre tal recuperación de deudas incobrables, la cancelación debe revertirse, y el cobro debe manejarse como una entrada normal a cuenta. De esta manera, una compañía será más capaz de llevar un registro del verdadero historial de pago de un cliente. Regrese al ejemplo de Compuport y suponga que la cuenta de Monterro por Bs. 600 se canceló en febrero de 19X2 pero que luego se cobró en octubre de 19X2. Los siguientes registros en el diario producen un registro completo de las transacciones en la cuenta individual de cuentas por cobrar de Monterro.
Febrero de 19X2 Estimación para cuentas incobrables 600
Cuentas por cobrar 600
Para cancelar la cuenta incobrable de Monterro,
Un cliente específico.
Octubre de 19X2 Cuentas por cobrar 600
Estimación para cuentas incobrables 600
Para revertir la cancelación hecha en febrero de
19X2 de la cuenta de Monterro.
Efectivo 600
Cuentas por cobrar 600
Para registrar el cobro de esta cuenta
Es de hacer notar que estos registros hechos en 19X2 no tienen ningún efecto sobre el gasto por deudas incobrables de 19X1. Al final de 19X1, los registros en el diario crearon un gasto por deudas incobrables con base en el nivel esperado de cuentas incobrables. Brevemente, en 19X2 Compuport pensó que Monterro seria un cliente que no pagaría. En última instancia este no fue el caso, y ahora los registros reflejan el pago que hizo Monterro.
- Recuperación de deudas incobrables
- Evaluando El Nivel De Cuentas Por Cobrar
Los analistas administrativos y financieros evalúan la capacidad de la empresa para controlar las cuentas por cobrar. ¿Puede la empresa generar ventas sin un crecimiento excesivo en sus cuentas por cobrar? Una medida de esta capacidad es la rotación de cuentas por cobrar, que se calcula dividiendo las ventas a crédito entre el promedio de cuentas por cobrar para el período durante el cual se realizaron las ventas:
Rotación de cuentas por cobrar = Ventas a crédito / Promedio de cuenta por cobrar
Rotación de cuentas por cobrar = 1.000.000 / 0.5 (115.000 + 112.000) = 8.81
Los administradores de crédito, los funcionarios bancarios encargados de prestamos y los auditores evalúan las tendencias que sigue esta razón. Ellos pueden negar a compararlas con las razones de compañías de tamaño similar de la misma industria. Por lo común no son bienvenidas las reducciones en la rotación de cuentas por cobrar.
Altenativamente, las cuentas por cobrar se pueden evaluar con respecto a cuanto tiempo transcurre hasta que se cobran. Aquí, el período de recuperación de las cuentas por cobrar o el período promedio de cobro se calcula dividiendo 365 entre la rotación de cuentas por cobrar. En nuestro ejemplo:
Periodo de recuperación de las cuentas por cobrar (en días) = 365/ Rotación de cuentas por cobrar
= 365 / 8.81
= 41.4 días
La siguiente tabla ilustra la variabilidad que existe en los niveles de rotación de cuentas por cobrar entre diferentes industrias.
| Niveles de Promedio | |
| Rotación de cuentas por cobrar | Período de recuperación de las cuentas por cobrar |
Distribuidor de automóviles | 37.6 | 9.7 |
Tiendas departamentales | 31.5 | 11.6 |
Minorista de muebles | 5.3 | 68.9 |
Minorista de joyería | 8.4 | 43.5 |
Empresas de consultoría | 4.8 | 76.0 |
Fuente: Robert Morris Associates, Fiancial Statement Studies for 1990.
Las rotaciones altas de cuentas por cobrar para los minoristas de automóviles y las tiendas departamentales corresponden a la manera en que los clientes financian sus compras. En el caso de los automóviles, los clientes por lo general obtienen financiamiento a través de bancos o a través de los planes de crédito del fabricante de automóviles. En el caso de las tiendas departamentales, el crédito se esta obteniendo cada vez más a través de las tarjetas de crédito nacionales, tales como Visa o Master Card. En ambas industrias, el vendedor recibe efectivo en forma rápida. Las otras tres industrias involucran con mayor frecuencia el otorgamiento directo de crédito por la compañía vendedora.
Los principales objetivos planteados en este trabajo han sido profundizar en que es el Ciclo Contable, y su importancia. Vimos en detalle cada uno de los pasos que lo conforman en un período determinado y realizado por cualquier empresa, para finalizar con la elaboración de los Estados Financieros que son el espejo de su situación económica.
El ciclo contable se inicia con el registro de las transacciones, continúa con la labor de pase de las cantidades registradas del diario al libro mayor, la elaboración de a balanza de comprobación, la hoja de trabajo, los estados financieros, la contabilización en el libro diario de los asientos de ajuste, su traspaso a las cuentas del libro mayor y finalmente la balance de comprobación posterior al cierre.
Dentro de este ciclo encontramos, la hoja de trabajo. Su importancia, radica en que sirve de ayuda al contador para elaborar los estados financieros, ya que es un formato que agrupa de manera ordenada toda la información necesaria para su elaboración.
En la hoja de trabajo también se reflejan los asientos de ajustes y el cierre de las cuentas. Los asientos de ajustes es donde se contabilizan los ingresos al período en que se ganan y para hacer una adecuada confrontación de ingresos y gastos y los asientos de cierre son los que se realizan para cerrar y cancelar las cuentas de ingresos y gastos y para transferir la cantidad de utilidad neta a la cuenta de capital del propietario.
La segunda parte de nuestro trabajo lo dedicamos a los ingresos por ventas y las cuentas por cobrar, temas muy puntos importantes, en la vida de un negocio, ya que de su análisis y registros dependen las grandes decisiones de una empresa.
Los principales métodos para la estimación de las cuentas incobrables o malas, ayudan al contador para presentar al final del período contable, la parte de las ventas que probablemente resultarán incobrables.
Nuestro interés es el ampliar desde el punto de vista financiero la importancia de los conceptos del Ciclo contable, Ingresos por Ventas y las Cuentas por cobrar, su aplicación y el significado que representan en la vida de un negocio.
- Gran Enciclopedia del Mundo, Tomo 5, Publicada por Durvan, S.A. de Ediciones, Bilbao, España.
- Arthur W. Holmes, Auditoría, Tomo I, Principios y Procedimientos, Unión Tipográfico Editorial, Hispano-Americano, segunda edición en español, Impreso en España, 1979, pag. 1-29.
- Finney Miller, Curso de contabilidad, Tomo 1, Teoría y materia de práctica, Unión Tipográfico Editorial, Hispano-Americano, Impreso en España, 1978, pag. 1-42, 187-205.
- Willian W. Pyle, John Arch White, Kermit D. Larson, Principios Fundamentales de Contabilidad, Compañía Editorial Continental, S.A. de C.V., Octubre 1985. Pag. 101-180.
- Donald E. Kieso, Jerry J. Weygandt, Contabilidad Intermedia, Editorial Limusa, 1986, Impreso en Mexico, pag. 85-110.
- Charles T.Horngren, Gary L. Sundem, John A. Elliott, Introducción a Contabilidad Financiera, Quinta Edición, 1994, publicada por Prentice-Hall Hispanoamericana, S.A. Pag. 187-290.
- Charles T. Horngren, Contabilidad Financiera Introducción, Impreso en México 1984, Pag. 147-183, 247-294.
DATOS DEL AUTOR:
Nombre: Omar C. Rissone F. – riss1234[arroba]telcel.net.ve
Edad: 31 Años
Estudios: Técnico Superior en Seguros
Actualmente: Estudiante de Especialización en Finanzas – Universidad Santa María – Venezuela.